platků, ve znění zákona č. 35/1993 Sb. (v textu též „daňový řád“, „d. ř.“) L. Přikázáním pohledávky na peněžní prostředky daňového dlužníka na účtu ve- deném u banky [$ 73 odst. 6 písm. a) a odst. 7 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků] nelze postihnout pohledávku z účtu, jehož majitelem je manžel da- ňového dlužníka, i kdyby na účtu byly uloženy peníze daňového dlužníka. II. Povinnost peněžního ústavu nevyplácet peněžní prostředky z účtu povinné- ho, odepsat vymáhanou částku z účtu a vyplatit ji správci daně ($ 304 odst. 1 a $ 307 odst. 1 občanského soudního řádu ve spojení s $ 73 odst. 7 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků) není povinností nepeněžité povahy ve smyslu $ 37 odst. 1 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků; za její nesplnění není proto možné uložit pokutu podle uvedeného ustanovení.
platků, ve znění zákona č. 35/1993 Sb. (v textu též „daňový řád“, „d. ř.“) L. Přikázáním pohledávky na peněžní prostředky daňového dlužníka na účtu ve- deném u banky [$ 73 odst. 6 písm. a) a odst. 7 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků] nelze postihnout pohledávku z účtu, jehož majitelem je manžel da- ňového dlužníka, i kdyby na účtu byly uloženy peníze daňového dlužníka. II. Povinnost peněžního ústavu nevyplácet peněžní prostředky z účtu povinné- ho, odepsat vymáhanou částku z účtu a vyplatit ji správci daně ($ 304 odst. 1 a $ 307 odst. 1 občanského soudního řádu ve spojení s $ 73 odst. 7 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků) není povinností nepeněžité povahy ve smyslu $ 37 odst. 1 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků; za její nesplnění není proto možné uložit pokutu podle uvedeného ustanovení.
Ohledně možnosti provést výkon rozhod- nutí přikázáním pohledávky z účtu i v přípa- dě, že majitelem účtu není povinný, nýbrž je- ho manžel, zastává teorie dva protichůdné názory. Prvá názorová skupina, k jejímuž po- stoji se přiklonila civilní soudní praxe a v na- padeném rozsudku i Městský soud v Praze, tu- to možnost odmítá; poukazuje přitom na to, že pohledávku z běžného či vkladového účtu má vůči bance jen majitel účtu samotný. Podle druhého názoru lze takovou pohledávku po- stihnout v souladu s $ 303 a násl. o. s. ř. za předpokladu, že peněžní prostředky složené na účtu jsou předmětem společného jmění manželů; není důležité, kdo je majitelem účtu. Nejvyšší správní soud se ztotožňuje s prvým z těchto názorů a s vyčerpávající argumentací provedenou Městským soudem v Praze, a má tedy za to, že přikázáním pohledávky z účtu u peněžního ústavu lze postihnout pouze po- hledávku povinného, nikoli jeho manžela. To plyne již ze samotné povahy smluvního vzta- hu, který je založen smlouvou o běžném účtu ($ 708 a násl. obchodního zákoníku). Peněž- ní ústav je za trvání takového vztahu povinen přijímat na účet peněžité vklady nebo platby ve prospěch majitele a k písemnému pokynu majitele účtu mu vyplatit peníze nebo je pře- vádět třetím osobám; po zániku smluvního vztahu je pak povinen vyplatit majiteli účtu uvolněné peněžní prostředky, resp. zůstatek účtu. Jen majitel účtu má pohledávku vůči peněžnímu ústavu - jen on tedy může od pe- něžního ústavu žádat výše uvedené. To platí bez ohledu na to, čí peněžní prostředky byly na účet vloženy: předmětem exekuce totiž nejsou peníze samotné, ale nárok na jejich vy- placení. Okolnost, že daňový dlužník vložil své peníze na účet manžela, je pro výkon roz- hodnutí podle $ 303 a násl. o. s. ř. stejně ne- významná, jako kdyby na účet vložila peníze jakákoli jiná osoba (ať už by tato osoba byla osobou blízkou nebo by vložené peníze vzešly ze společné ekonomické činnosti této osoby a majitele účtu apod.). Přikázání pohledávky z účtu podle $ 303 a násl. o. s. ř. je tak podmí- něno tím, že majitel účtu a povinný (při daňo- vé exekuci tedy daňový dlužník) jsou jedna a táž osoba. To v dané věci splněno nebylo, a žalobkyně tak nepochybila, když nesplnila povinnost uloženou jí exckučním příkazem. Pokud stěžovatel tvrdí, že Nejvyšší soud dosud odmítal možnost exekuce přikázáním pohledávky z účtu manžela povinného jen z důvodů procesních - tj. proto, že manžel nebyl účastníkem exekučního řízení - mýlí se. Je pravda, že první z judikátů věnující se této problematice (rozhodnutí Nejvyššího soudu ze dne 14. 4. 2000, sp. zn. 21 Cdo 1774/99, publikované pod č. 4/2001 Sbírky soudních rozhodnutí a stanovisek) byl vydán ještě před tzv. velkou novelou občanského soudního řádu s číslem 30/2000 Sb., která re- agovala mj. i na nahrazení institutu bezpodí- lového spoluvlastnictví manželů institutem společného jmění manželů a rozšířila úča- stenství druhého manžela v řízení o výkonu 197 1077 rozhodnutí i na případy, kdy jsou nařízeným výkonem rozhodnutí postiženy majetkové hodnoty nebo práva patřící do společného jmění manželů (srov. $ 255 odst. 2 o. s. ř., ve znění před novelou a po ní). Již v tomto roz- hodnutí, stejně jako v rozhodnutích následu- jících (rozhodnutí Nejvyššího soudu ze dne 14. 3. 2002, sp. zn. 20 Cdo 681/2001, publiko- vané pod č. 75/2002 Sbírky soudních roz- hodnutí a stanovisek) se však Nejvyšší soud vyslovil i k otázce rozsahu společného jmění manželů. Tam podle něj spadá - v souladu s $ 143 odst. 1 písm. a) občanského zákoníku - jen majetek již nabytý, tedy peníze z účtu již vybrané, a to i tehdy, byly-li před vložením na účet předmětem společného jmění manželů, resp. zdrojem, z nějž se takové společné jmě- ní vytváří (mzda, příjmy z podnikání). Pohle- dávka z účtu sama o sobě není věcí ani majet- kem ve smyslu $ 143 odst. 1 občanského zákoníku, a nepatří proto (stejně jako nárok na mzdu) do společného jmění manželů. To- muto názoru přisvědčuje i teorie civilního procesu (srov. Winterová, A. a kol: Občanský soudní řád s vysvětlivkami a judikaturou. Lin- de, 2003, str. 663 - 664 a 725 - 726; Bureš, J. - Drápal, L. - Krčmář, Z. - Mazanec, M.: Občan- ský soudní řád. Komentář. 6. vydání, C. H. Beck, 2003, str. 1225 - 1226 a 1323; Tripes, A.: Exekuce vsoudní praxi. 2. vydání, C. H. Beck, 2001, str. 249), Rozdíly, které stěžovatel spatřuje ve vy- mezení okruhu účastníků v daňovém řízení a v řízení o výkonu rozhodnutí podle občan- ského soudního řádu, nejsou pro projednáva- nou věc podstatné; stěžovatelova argumentace je navíc logicky chybná. Stěžovatel zdůrazňu- je, že manžel daňového dlužníka je - jakožto třetí osoba, jíž se podle $ 73 odst. 8 d. ř. uklá- dá povinnost - účastníkem exekučního řízc- ní. K tomu se poznamenává, že vydáním exe- kučního příkazu v daňovém řízení může manžel daňového dlužníka nabýt obdobného postavení, jaké mu přiznává $ 255 odst. 2 0. s. ř. (zde se rovněž zakládá účastenství manžela v řízení o výkonu rozhodnutí pro případ, že jsou výkonem rozhodnutí postiženy majetko- vé hodnoty nebo práva patřící do společného jmění manželů). Samotným účastenstvím manžela povinného v řízení se však neutváří 198 jeho hmotněprávní postavení. Je tomu právě naopak: účastenství v řízení totiž bývá pod- míněno věcnou legitimací účastníka. Je-li te- dy možné, že majetkové hodnoty nebo práva, které jsou nařízeným výkonem rozhodnutí podle občanského soudního řádu postihová- ny, patří do společného jmění povinného a jeho manžela, stává se manžel účastníkem řízení ke dni, kdy soud nařídil výkon rozhod- nutí (k tomu srov. rozhodnutí Nejvyššího soudu ze dne 9. 7. 1997, sp. zn. 2 Cdon 1446/96, publikované jako č. 113/97 Soudní judikatury). V průběhu řízení se však může ukázat, že hmotněprávní předpoklad úča- stenství nebyl naplněn; je pak lhostejné, zda byla domněle věcně legitimovaná osoba účastníkem řízení, neboť řízení pro ni nebu- de a nemůže mít žádné hmotněprávní dů- sledky. Nelze tedy přípustnost postižení po- hledávky z účtu manžela dovozovat z jeho účastenství v řízení. Manžel povinného může být účastníkem jak řízení o výkonu rozhod- nutí podle části šesté občanského soudního řádu, tak daňové exekuce ve smyslu $ 73 da- ňového řádu; tím se ovšem naprosto neurču- je, který exekucí postižený majetek je ve spo- lečném jmění povinného a jeho manžela a zda ta či ona věc nebo právo skutečně mo- hou být exekvovány. Jak uvádí stálá judikatura citovaná výše, peněžní prostředky povinného uložené na účtu jeho manžela postihnout lze, ovšem ni- koli přikázáním pohledávky z účtu: slouží k tomu iostitut přikázání jiné peněžité pohle- dávky podle $ 312 a násl. o. s. ř., případně po- stižení jiných majetkových práv podle $ 320 o. s. ř., podle toho, z jakého titulu povinný vložil peníze na účet. Soud nepřisvědčil ani druhému stížnímu bodu: v něm stěžovatel prosazuje názor, že povinnost, kterou uložil žalobkyni exekuč- ním příkazem, je povinností nepeněžité pova- hy. Vychází přitom z axiomatického tvrzení, že do rozsahu pojmu „povinnost nepeněžité po- vahy“ spadají veškerá porušení povinností ze strany osob zúčastněných na řízení, která se netýkají jejich povinnosti platit ze svých vlastních prostředků. To však není správné: význam tohoto pojmu totiž není definován a sám musí být předmětem výkladu. Nejvyšší správní soud se ztotožňuje s širším výkladem, jak jej provedl Městský soud v Praze. Ustano- vení $ 37 odst. 1 d. ř. je obdobou ustanovení $ 45 odst. 2 správního řádu a pokuta, která se podle něj ukládá, má pořádkový charakter. Postihují se jí tedy takové jednání či nečin- nost účastníka řízení (nebo třetí osoby, která má v řízení něco vykonat), které toliko zne- snadňují (nikoli znemožňují) dosažení sa- motného cíle daňového řízení, tj. stanovení a vybrání daně. Povinností nepeněžité pova- hy je tedy např. povinnost informační podle $ 34 odst. 11 d. ř. Povinnost uložená žalobky- ni však směřovala bezprostředně k převedení částky peněz odpovídající dani, která byla dříve vyměřena daňovému dlužníku, na stě- žovatele. Jejím nesplněním nebyl - z pohledu stěžovatele - toliko dočasně narušen řádný průběh řízení, nýbrž na stěžovatele nebyla převedena požadovaná částka, a bylo tak zne- možněno samotné vybrání daně. Pro posou- zení povahy sporné povinnosti není důležité, zda k naplnění zákonného cíle daňového ří- zení dochází dobrovolným úkonem poplatní- ka do dne splatnosti daně, nebo zaplacením daně včetně penále až po dni splatnosti, nebo úhradou dlužné částky až v rámci nuceného výkonu rozhodnutí; vždy však jde o úkon, jímž se správci daně dostává dlužné peněžité plnění a jímž se (alespoň částečně) naplňuje dlužníkova daňová povinnost. Povinností peněžité povahy tak není jen povinnost samotného daňového subjektu platit daň, ale též povinnost třetí osoby zajis- tit při daňové exekuci převedení odpovídají- cí částky na správce daně v případě, že daňo- vý subjekt nehodlá svou daňovou povinnost splnit dobrovolně. Povinnost nevyplácet pe- níze z účtu, na niž stěžovatel obzvláště pou- kazuje jako na povinnost jednoznačně nepe- něžité povahy, je nezbytným předpokladem povinnosti odepsat dlužnou částku z účtu a vyplatit ji oprávněnému; splnit druhou bez prvé není možné. Stěžovatel má pravdu v tom, že povinnost blokovat účet sama 0 so- bě vskutku ještě není placením ani vypláce- ním částky dlužné daně; soud ji však nechápe jako povinnost samostatnou, neboť obě po- vinnosti jsou neoddělitelně spjaty. Povinnost blokovat účet se ukládá a plní nikoli pro ni sa- mu - sama o sobě totiž nemá smysl: blokace účtu je jen nutným přípravným krokem k převedení vymáhané částky na oprávněné- ho, jímž peněžní ústav plní povinnost peněži- té povahy. Proto tato „předběžná“ povinnost sdílí peněžitý charakter povinnosti „hlavní“ a ani její nesplnění nelze samostatně postih- nout pokutou podle $ 37 odst, 1 d. ř. Správce daně ostatně v takovém případě nezůstává bez ochrany. Pokud má porušení povinnosti ze strany třetí osoby (zde: peněž- ního ústavu) za následek to, že správce daně se nedomůže částky peněz, která mu náleží, poskytuje mu zákon jako prostředek obrany poddlužnickou žalobu ($ 311 o. s. ř.; srov. též $ 296 odst. 1 a $ 315 o.s. ř). 1078 Daňové řízení: důvody pro povolení obnovy řízení k $ 31 odst. 5, $ 54 a $ 55 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (v textu též „da- ňový řád“, „d. ř.“)» Je-li daňová povinnost stanovena za užití pomůcek, může se později nově vy- skytnuvší důkaz stát důvodem pro povolení obnovy řízení, neboť právě při náhrad- ním způsobu stanovení daně (za užití pomůcek) správce daně mimo jiné zkoumá i to, zda za stávajícího množství důkazů je možno ještě stanovit daň dokazováním. Proto je nutno zkoumat i to, zda nový důkaz (či důkazy) může zvrátit posouzení pod- *) Ustanovení f 55 bylo s účinností od 1. 1. 2007 novelizováno zákonem č. 230/2006 Sb. 1078 mínek pro stanovení daně určitým způsobem ($ 31 odst. 5 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků).
Akciová společnost Č, proti Finančnímu ředitelství pro hlavní město Prahu o uložení po- kuty za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy, o kasační stížnosti žalovaného.
je ve společném jmění povinného a jeho manžela a zda ta či ona věc nebo právo skutečně mohou být exekvovány.
Jak uvádí stálá judikatura citovaná výše, peněžní prostředky povinného uložené na účtu jeho manžela postihnout lze, ovšem nikoli přikázáním pohledávky z účtu: slouží k tomu institut přikázání jiné peněžité pohledávky podle § 312 a násl. o. s. ř., případně postižení jiných majetkových práv podle § 320 o. s. ř., podle toho, z jakého titulu povinný vložil peníze na účet.
Soud nepřisvědčil ani druhému stížnímu bodu: v něm stěžovatel prosazuje názor, že povinnost, kterou uložil žalobkyni exekučním příkazem, je povinností nepeněžité povahy. Vychází přitom z axiomatického tvrzení, že do rozsahu pojmu „povinnost nepeněžité povahy“ spadají veškerá porušení povinností ze strany osob zúčastněných na řízení, která se netýkají jejich povinnosti platit ze svých vlastních prostředků. To však není správné: význam tohoto pojmu totiž není definován a sám musí být předmětem výkladu. Nejvyšší správní soud se ztotožňuje s širším výkladem, jak jej provedl Městský soud v Praze. Ustanovení § 37 odst. 1 d. ř. je obdobou ustanovení § 45 odst. 2 správního řádu a pokuta, která se podle něj ukládá, má pořádkový charakter. Postihují se jí tedy takové jednání či nečinnost účastníka řízení (nebo třetí osoby, která má v řízení něco vykonat), které toliko znesnadňují (nikoli znemožňují) dosažení samotného cíle daňového řízení, tj. stanovení a vybrání daně. Povinností nepeněžité povahy je tedy např. povinnost informační podle § 34 odst. 11 d. ř. Povinnost uložená žalobkyni však směřovala bezprostředně k převedení částky peněz odpovídající dani, která byla dříve vyměřena daňovému dlužníku, na stěžovatele. Jejím nesplněním nebyl – z pohledu stěžovatele – toliko dočasně narušen řádný průběh řízení, nýbrž na stěžovatele nebyla převedena požadovaná částka, a bylo tak znemožněno samotné vybrání daně. Pro posouzení povahy sporné povinnosti není důležité, zda k naplnění zákonného cíle daňového řízení dochází dobrovolným úkonem poplatníka do dne splatnosti daně, nebo zaplacením daně včetně penále až po dni splatnosti, nebo úhradou dlužné částky až v rámci nuceného výkonu rozhodnutí; vždy však jde o úkon, jímž se správci daně dostává dlužné peněžité plnění a jímž se (alespoň částečně) naplňuje dlužníkova daňová povinnost.
Povinností peněžité povahy tak není jen povinnost samotného daňového subjektu platit daň, ale též povinnost třetí osoby zajistit při daňové exekuci převedení odpovídající částky na správce daně v případě, že daňový subjekt nehodlá svou daňovou povinnost splnit dobrovolně. Povinnost nevyplácet peníze z účtu, na niž stěžovatel obzvláště poukazuje jako na povinnost jednoznačně nepeněžité povahy, je nezbytným předpokladem povinnosti odepsat dlužnou částku z účtu a vyplatit ji oprávněnému; splnit druhou bez prvé není možné. Stěžovatel má pravdu v tom, že povinnost blokovat účet sama o sobě vskutku ještě není placením ani vyplácením částky dlužné daně; soud ji však nechápe jako povinnost samostatnou, neboť obě povinnosti jsou neoddělitelně spjaty. Povinnost blokovat účet se ukládá a plní nikoli pro ni samu – sama o sobě totiž nemá smysl: blokace účtu je jen nutným přípravným krokem k převedení vymáhané částky na oprávněného, jímž peněžní ústav plní povinnost peněžité povahy. Proto tato „předběžná“ povinnost sdílí peněžitý charakter povinnosti „hlavní“ a ani její nesplnění nelze samostatně postihnout pokutou podle § 37 odst. 1 d. ř.
Správce daně ostatně v takovém případě nezůstává bez ochrany. Pokud má porušení povinnosti ze strany třetí osoby (zde: peněžního ústavu) za následek to, že správce daně se nedomůže částky peněz, která mu náleží, poskytuje mu zákon jako prostředek obrany poddlužnickou žalobu (§ 311 o. s. ř.; srov. též § 296 odst. 1 a § 315 o. s. ř.).
Stěžovatel se svými námitkami tedy neuspěl; jelikož v řízení o kasační stížnosti nevyšly najevo žádné vady, k nimž je nutno přihlížet z úřední povinnosti (§ 109 odst. 3 s. ř. s.), Nejvyšší správní soud zamítl kasační stížnost jako nedůvodnou. O náhradě nákladů řízení rozhodl Nejvyšší správní soud v souladu s § 60 odst. 1 s. ř. s. Žalovaný (stěžovatel) neměl ve věci úspěch, a nemá proto právo na náhradu nákladů řízení; žalobkyni pak v řízení o kasační stížnosti žádné náklady nevznikly.
P o u č e n í : Proti tomuto rozhodnutí n e j s o u opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 29. září 2005
JUDr. Marie Žišková
předsedkyně senátu