1 Afs 132/2024- 39 - text
1 Afs 132/2024 - 41
pokračování
[OBRÁZEK]
ČESKÁ REPUBLIKA
ROZSUDEK
JMÉNEM REPUBLIKY
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně Lenky Kaniové a soudců Ivo Pospíšila a Michala Bobka v právní věci žalobce: P. P., zastoupený advokátem JUDr. Jiřím Kacafírkem, se sídlem Pražská 84/15, Plzeň, proti žalovanému: Generální ředitelství cel, se sídlem Budějovická 7, Praha 4, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 30. 8. 2023, č. j. 40011 2/2023
900000
319, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 5. 6. 2024, č. j. 15 Af 19/2023 36,
I. Kasační stížnost se zamítá.
II. Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
III. Žalovanému se náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává.
I. Vymezení věci a rozsudek krajského soudu
[1] Žalovaný uložil v záhlaví uvedeným rozhodnutím žalobci pokutu dle § 250 odst. 1, 4 a 5 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, za nepodání daňového tvrzení ke spotřební dani ze surového tabáku za zdaňovací období listopad 2021 ve výši 300 000 Kč. Žalobce brojil proti rozhodnutí žalovaného správní žalobou. Nezákonnost uložené pokuty spatřoval v tom, že nebyl povinen podat daňové přiznání ke spotřební dani ze surového tabáku.
[2] Krajský soud v Ústí nad Labem žalobu zamítl. Uvedl, že vyměření daně a uložení pokuty spolu sice úzce souvisí, ale správce daně tyto úkony činí dvěma samostatnými rozhodnutími. To znamená, že žalobce zásadně nemůže při přezkumu rozhodnutí o pokutě vznášet námitky týkající se posouzení, zda byl vůbec povinen podat daňové přiznání. Soud upozornil, že rozsudkem ze dne 28. 5. 2024, č. j. 15 Af 15/2023 43, zamítl žalobu podanou žalobcem proti rozhodnutí žalovaného ze dne 10. 8. 2023, č. j. 6157 13/2023
900000
319, jímž byla žalobci vyměřena za užití pomůcek spotřební daň ze surového tabáku ve výši 54 712 610 Kč. Soud tedy nepochyboval o tom, že žalobce byl plátcem spotřební daně ze surového tabáku.
II. Důvody kasační stížnosti
319. Osud pokuty za nepodané daňové tvrzení zcela závisí na osudu samotné daně ze surového tabáku podle § 2 odst. 5 daňového řádu (rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 1. 2019, č. j. 5 Afs 22/2018 36). Kasační námitka se proto míjí s předmětem stávajícího řízení.
[6] Stěžovatel v replice konstatoval, že akcesorická (vedlejší) povaha pokuty je okolností, která nastupuje až tehdy, jsou
li v konkrétním případě naplněny zákonné podmínky pro uložení pokuty. Jestliže však není řádně zjištěno, zda ten, komu byla pokuta uložena, je skutečným plátcem daně, který měl povinnost podat daňové přiznání, tedy dodržen princip materiální pravdy, pak uložení pokuty není v souladu s § 2 odst. 5 daňového řádu, o který žalovaný opírá důvodnost svého rozhodnutí.
IV. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem
[7] Nejvyšší správní soud při posuzování kasační stížnosti hodnotil, zda jsou splněny podmínky řízení. Zjistil, že kasační stížnost byla podána včas, má požadované náležitosti a je projednatelná. Soud posoudil důvodnost kasační stížnosti v mezích jejího rozsahu a uplatněných důvodů (§ 109 odst. 3 a 4 s. ř. s.).
[8] Kasační stížnost není důvodná.
[9] Stěžovatel namítal, že krajský soud a žalovaný měli zjišťovat před uložením pokuty za nepodání daňového tvrzení ke spotřební dani ze surového tabáku, zdali měl povinnost podat daňové tvrzení podle § 250 odst. 1 písm. a) daňového řádu. Stěžovatel tvrdil, že takovou povinnost neměl.
[10] Podle § 250 odst. 1 písm. a) daňového řádu vzniká daňovému subjektu povinnost uhradit pokutu, nepodá li daňové přiznání nebo dodatečné daňové přiznání, ačkoliv měl tuto povinnost, nebo učiní li tak po stanovené lhůtě, a toto zpoždění je delší než 5 pracovních dnů, ve výši 0,05 % stanovené daně za každý následující den prodlení, nejvýše však 5 % stanovené daně.
[11] Podle § 135 odst. 1 daňového řádu je řádné daňové tvrzení povinen podat každý daňový subjekt, kterému to zákon ukládá, nebo daňový subjekt, který je k tomu správcem daně vyzván.
[12] Podle § 131g odst. 1 zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, je plátce daně ze surového tabáku povinen podat daňové přiznání.
[13] Podle § 131a odst. 1 písm. b) zákona o spotřebních daních je plátcem daně ze surového tabáku osoba, u které byl zjištěn surový tabák, u kterého neprokázala 1. původ surového tabáku, 2. účel použití surového tabáku, nebo 3. identifikaci osoby, které byl nebo má být surový tabák dodán.
[14] Nejvyšší správní soud uvádí, že povinnost uhradit pokutu vzniká daňovému subjektu, jsou
li splněny podmínky uvedené v § 250 odst. 1 daňového řádu (srov. nález Ústavního soudu ze dne 30. 6. 2015, sp. zn. Pl. ÚS 24/14, bod 66). První zákonnou podmínkou je existence povinnosti podat daňové přiznání a druhou pak nesplnění této povinnosti ve stanovené lhůtě, nebo vůbec. Stěžovatel namítal, že nebyl povinen podat daňové přiznání (nesplnění první zákonné podmínky).
[15] Obecně lze tedy uvést, že povinnost podat daňové tvrzení vzniká daňovému subjektu, jak uvedeno shora, buď přímo ze zákonného ustanovení, nebo na základě výzvy správce daně (§ 135 odst. 1 daňového řádu). Povinnost podat daňové přiznání ukládají daňovým subjektům jednotlivé daňové zákony. V případě spotřební daně ze surového tabáku jde o § 131g odst. 1 zákona o spotřebních daních, dle kterého je daňové přiznání povinen podat plátce daně ze surového tabáku. Krajský soud se tedy k žalobní námitce stěžovatele měl zabývat tím, zdali stěžovatel byl plátcem daně ze surového tabáku ve smyslu § 131a odst. 1 zákona o spotřebních daních, a proto měl povinnost podat daňové přiznání k této dani.
[16] Krajský soud v bodě 22 napadeného rozsudku odkázal na svůj dřívější rozsudek ze dne 28. 5. 2024, č. j. 15 Af 15/2023 43, kterým zamítl žalobu proti platebnímu výměru ze dne 10. 8. 2023, č. j. 6157 13/2023
900000
319. Osud pokuty za nepodané daňové tvrzení zcela závisí na osudu samotné daně ze surového tabáku podle § 2 odst. 5 daňového řádu (rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 1. 2019, č. j. 5 Afs 22/2018 36). Kasační námitka se proto míjí s předmětem stávajícího řízení. [6] Stěžovatel v replice konstatoval, že akcesorická (vedlejší) povaha pokuty je okolností, která nastupuje až tehdy, jsou li v konkrétním případě naplněny zákonné podmínky pro uložení pokuty. Jestliže však není řádně zjištěno, zda ten, komu byla pokuta uložena, je skutečným plátcem daně, který měl povinnost podat daňové přiznání, tedy dodržen princip materiální pravdy, pak uložení pokuty není v souladu s § 2 odst. 5 daňového řádu, o který žalovaný opírá důvodnost svého rozhodnutí. IV. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem [7] Nejvyšší správní soud při posuzování kasační stížnosti hodnotil, zda jsou splněny podmínky řízení. Zjistil, že kasační stížnost byla podána včas, má požadované náležitosti a je projednatelná. Soud posoudil důvodnost kasační stížnosti v mezích jejího rozsahu a uplatněných důvodů (§ 109 odst. 3 a 4 s. ř. s.). [8] Kasační stížnost není důvodná. [9] Stěžovatel namítal, že krajský soud a žalovaný měli zjišťovat před uložením pokuty za nepodání daňového tvrzení ke spotřební dani ze surového tabáku, zdali měl povinnost podat daňové tvrzení podle § 250 odst. 1 písm. a) daňového řádu. Stěžovatel tvrdil, že takovou povinnost neměl. [10] Podle § 250 odst. 1 písm. a) daňového řádu vzniká daňovému subjektu povinnost uhradit pokutu, nepodá li daňové přiznání nebo dodatečné daňové přiznání, ačkoliv měl tuto povinnost, nebo učiní li tak po stanovené lhůtě, a toto zpoždění je delší než 5 pracovních dnů, ve výši 0,05 % stanovené daně za každý následující den prodlení, nejvýše však 5 % stanovené daně. [11] Podle § 135 odst. 1 daňového řádu je řádné daňové tvrzení povinen podat každý daňový subjekt, kterému to zákon ukládá, nebo daňový subjekt, který je k tomu správcem daně vyzván. [12] Podle § 131g odst. 1 zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, je plátce daně ze surového tabáku povinen podat daňové přiznání. [13] Podle § 131a odst. 1 písm. b) zákona o spotřebních daních je plátcem daně ze surového tabáku osoba, u které byl zjištěn surový tabák, u kterého neprokázala 1. původ surového tabáku, 2. účel použití surového tabáku, nebo 3. identifikaci osoby, které byl nebo má být surový tabák dodán. [14] Nejvyšší správní soud uvádí, že povinnost uhradit pokutu vzniká daňovému subjektu, jsou li splněny podmínky uvedené v § 250 odst. 1 daňového řádu (srov. nález Ústavního soudu ze dne 30. 6. 2015, sp. zn. Pl. ÚS 24/14, bod 66). První zákonnou podmínkou je existence povinnosti podat daňové přiznání a druhou pak nesplnění této povinnosti ve stanovené lhůtě, nebo vůbec. Stěžovatel namítal, že nebyl povinen podat daňové přiznání (nesplnění první zákonné podmínky). [15] Obecně lze tedy uvést, že povinnost podat daňové tvrzení vzniká daňovému subjektu, jak uvedeno shora, buď přímo ze zákonného ustanovení, nebo na základě výzvy správce daně (§ 135 odst. 1 daňového řádu). Povinnost podat daňové přiznání ukládají daňovým subjektům jednotlivé daňové zákony. V případě spotřební daně ze surového tabáku jde o § 131g odst. 1 zákona o spotřebních daních, dle kterého je daňové přiznání povinen podat plátce daně ze surového tabáku. Krajský soud se tedy k žalobní námitce stěžovatele měl zabývat tím, zdali stěžovatel byl plátcem daně ze surového tabáku ve smyslu § 131a odst. 1 zákona o spotřebních daních, a proto měl povinnost podat daňové přiznání k této dani. [16] Krajský soud v bodě 22 napadeného rozsudku odkázal na svůj dřívější rozsudek ze dne 28. 5. 2024, č. j. 15 Af 15/2023 43, kterým zamítl žalobu proti platebnímu výměru ze dne 10. 8. 2023, č. j. 6157 13/2023 900000
319. Z platebního výměru vyplývá, že stěžovatel byl plátcem daně dle § 131a odst. 1 písm. b) bodu 2 zákona o spotřebních daních. Stěžovatel totiž zpřístupňoval a uzavíral sklad, a za přispění dalších osob uskladňoval a vyskladňoval věci, zejména rozměrné krabice obsahující surový tabák (body 45 až 49 platebního výměru), aniž prokázal účel použití tabáku (bod 59 tamtéž). Vykonával tedy nad surovým tabákem faktické panství (měl k němu nejužší vztah) a současně neprokázal za jakým účelem tabák používal. K totožnému závěru dospěl poté i Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 17. 10. 2024, č. j. 6 Afs 164/2024 48 (body 28 až 32), jímž přezkoumal rozsudek krajského soudu ze dne 28. 5. 2024, č. j. 15 Af 15/2023
43. Otázka „plátcovství daně“ byla tímto rozsudkem kasačního soudu jednoznačně vyřešena. [17] Stěžovatel nevznesl v III. části žaloby žádné konkrétní námitky týkající se plátcovství daně ze surového tabáku; pouze poukázal na odůvodnění odvolání proti prvostupňovému platebnímu výměru. Za této situace mohl krajský soud při posuzování podmínek dle § 250 odst. 1 daňového řádu vyjít z pravomocného platebního výměru na spotřební daň ze surového tabáku, který navíc obstál v přezkumu před Nejvyšším správním soudem. Krajský soud se tedy správně zabýval otázkou, zdali byl stěžovatel plátcem daně ze surového tabáku ve smyslu § 131a odst. 1 písm. b) zákona o spotřebních daních a dospěl k přesvědčivému závěru, že plátcem byl. [18] Nejvyšší správní soud pro úplnost dodává, že stěžovatel byl povinen podat daňové přiznání i podle § 135 odst. 1 daňového řádu na základě výzvy správce daně ze dne 15. 8. 2022, č. j. 247332/2022 620000 31, k podání řádného daňového přiznání ke spotřební dani ze surového tabáku za zdaňovací období listopad 2021. O povinnosti stěžovatele podat řádné daňové přiznání tedy nepanují žádné pochybnosti. [19] Nejvyšší správní soud uzavírá, že krajský soud správně konstatoval splnění první zákonné podmínky pro vznik povinnosti zaplatit pokutu za nepodání daňového tvrzení. Kasační soud však koriguje právní názor krajského soudu (bod 21 napadeného rozsudku), že stěžovatel nemůže při přezkumu rozhodnutí o pokutě namítat, že nebyl povinen podat daňové přiznání; je tomu právě naopak. Povinnost podat daňové tvrzení je zákonnou podmínkou (§ 250 odst. 1 daňového řádu) vzniku stěžovatelovy povinnosti uhradit pokutu; její naplnění lze zpochybňovat jak v řízení o pokutě, tak v rámci soudního přezkumu. Tento nedostatek však sám o sobě nezakládá nezákonnost napadeného rozsudku. Krajský soud se totiž věcně zabýval namítanou absencí povinnosti podat daňové tvrzení a dospěl ke správnému závěru o její existenci. Nejvyšší správní soud souhlasí se závěrem krajského soudu v tom, že ke dni vydání rozhodnutí o pokutě nepanovaly pochybnosti o splnění podmínky „plátcovství daně“. Ke dni vydání rozhodnutí o pokutě existovalo totiž pravomocné rozhodnutí o povinnosti stěžovatele (jako plátce daně) uhradit spotřební daň. Kasační námitka není důvodná. [20] Stěžovatel odkázal na námitky obsažené v kasační stížnosti proti rozsudku krajského soudu ze dne 28. 5. 2024, č. j. 15 Af 15/2023 43 (věc vedená pod sp. zn. 6 Afs 164/2024). Nejvyšší správní soud podotýká, že kasační stížnost je opravným prostředkem proti pravomocnému rozhodnutí krajského soudu ve správním soudnictví (§ 102 s. ř. s.). Aby byly kasační námitky způsobilé věcného projednání, musí kvalifikovaným způsobem zpochybňovat právě rozhodnutí krajského soudu (rozsudek ze dne 15. 2. 2017, č. j. 1 Azs 249/2016 38, bod 12). „Uvedení konkrétních stížních námitek (…) nelze nahradit zopakováním námitek uplatněných v odvolání nebo v žalobě, neboť odvolací a žalobní námitky směřovaly proti jiným rozhodnutím, než je rozhodnutí přezkoumávané Nejvyšším správním soudem.“ (rozsudek ze dne 26. 10. 2007, č. j. 8 Afs 106/2006 58). Stejně tak nelze konkrétní námitky nahradit pouhým odkazem na kasační námitky směřující proti jinému rozsudku krajského soudu. Obecný odkaz stěžovatele na kasační námitky vznesené v jiné věci (vyměření spotřební daně ze surového tabáku), bez jakéhokoli jejich navázání na stávající předmět řízení (uložení pokuty za nepodání daňového přiznání) tedy nesplňuje požadavky kladené judikaturou na řádně uplatněné kasační námitky. Není úkolem Nejvyššího správního soudu, aby určoval, do jaké míry lze jednotlivé kasační námitky směřující proti rozsudku krajského soudu v jiné věci vztáhnout i na napadený rozsudek. Toto měl učinit stěžovatel v kasační stížnosti. Kasační bod je z uvedeného důvodu nepřípustný, a soud se jím proto nezabýval (srov. rozsudek ze dne 28. 8. 2009, č. j. 2 Afs 126/2008 156). V. Závěr a náklady řízení [21] Nejvyšší správní soud neshledal námitku stěžovatele důvodnou. Jelikož v řízení nevyšly najevo ani žádné vady, k nimž musí soud přihlížet z úřední povinnosti (§ 109 odst. 3 a 4 s. ř. s.), zamítl kasační stížnost jako nedůvodnou (§ 110 odst. 1 věta druhá s. ř. s.). [22] O náhradě nákladů řízení rozhodl kasační soud v souladu s § 60 odst. 1 ve spojení s § 120 s. ř. s. Stěžovatel ve věci neměl úspěch, a proto nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. Žalovanému v souvislosti s tímto řízením nevznikly žádné náklady nad rámec běžné úřední činnosti. Soud mu tedy náhradu nákladů řízení nepřiznal.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné. V Brně dne 5. listopadu 2024
Lenka Kaniová
předsedkyně senátu