Správce daně je dle § 154 odst. 4 daňového řádu povinen při výpočtu úroků z prodlení zohlednit ke konkrétní námitce daňového subjektu i přeplatky na jiných daňových účtech vedených u jiného správce daně.
[16] Nejvyšší správní soud považuje za vhodné zdůraznit, že úkolem soudů ve správním soudnictví není řešení hypotetických otázek, nýbrž poskytování ochrany proti skutečným zásahům veřejné moci do veřejných subjektivních práv fyzických a právnických osob. Pokud se námitky netýkají souzeného případu, ale popisují situace, které mohly nastat toliko teoreticky (avšak reálně nenastaly), pak není smyslem kasačního řízení tyto námitky hodnotit, a vyslovovat k nim jakékoliv abstraktní závěry (srov. rozsudky NSS ze dne 16. 2. 2018, čj. 4 As 236/2017-30, ze dne 14. 8. 2020, čj. 9 Afs 154/2020-33, ze dne 8. 12. 2016, čj. 9 As 134/2016-29, ze dne 6. 1. 2012, čj. 5 Afs 8/2011-151, či usnesení ze dne 24. 6. 2021, čj. 7 Azs 51/2021-24).
[17] Výše uvedené platí analogicky též v případě, ve kterém soudní přezkum iniciuje správní orgán. Ani tehdy řízení o kasační stížnosti neslouží k zodpovídání teoretických otázek a řešení potenciálních situací, které byť nastat mohou, v nyní souzené věci nenastaly.
[18] Rovněž Nejvyšší správní soud připomíná, že kasační stížnost je mimořádným opravným prostředkem proti pravomocnému rozhodnutí krajského (městského) soudu ve správním soudnictví (§ 102 s. ř. s.). Z toho plyne, že aby byla kasační stížnost způsobilá k projednání, musí kvalifikovaným způsobem zpochybňovat právě rozhodnutí krajského soudu. Jako nedůvodnou je tak nutno odmítnout argumentaci, která namísto věcné a konkrétní polemiky s napadeným rozsudkem předkládá kasačnímu soudu k posouzení toliko hypotetické scénáře, případně klade otázky bez užší vazby na nyní projednávaný případ.
[19] S žalobkyní tak lze souhlasit, že stěžovatel staví svou argumentaci převážně na nepřípustném rozšíření závěrů krajského soudu uvedených v napadeném rozsudku. Ta je nadto mnohdy vnitřně nekonzistentní a rozporná. V úvodu kasační stížnosti například konstatuje (zcela v souladu s vymezením věci provedeným v napadeném rozsudku), že předmětem sporu je zohlednění přeplatku na jiných daňových účtech u jiného správce daně při konkrétní námitce daňového subjektu (nikoli z moci úřední), avšak následně hovoří o „systematickém zjišťování, ověřování a oslovování všech ostatních správců daně “. Tato argumentace je však mimoběžná s podstatou nyní souzeného případu, která se týká pouze situace, ve které daňový subjekt v rámci vlastní procesní iniciativy odkázal na konkrétní přeplatky (které nebyly věcně žalovaným zpochybněny) vedené u konkrétního jiného správce daně.
[20] Nejvyšší správní soud pak předně uvádí, že dle § 154 odst. 4 daňového řádu platí, že přeplatek se použije i na úhradu nedoplatku téhož daňového subjektu u jiného správce daně, u něhož je nedoplatek evidován, vyžádá-li si ho správce daně tak, aby žádost došla správci daně, u něhož je evidován přeplatek, ještě před vystavením příkazu k jeho vrácení, nejpozději však do dne, kdy uplyne lhůta stanovená pro jeho vrácení.
[20] Nejvyšší správní soud pak předně uvádí, že dle § 154 odst. 4 daňového řádu platí, že přeplatek se použije i na úhradu nedoplatku téhož daňového subjektu u jiného správce daně, u něhož je nedoplatek evidován, vyžádá-li si ho správce daně tak, aby žádost došla správci daně, u něhož je evidován přeplatek, ještě před vystavením příkazu k jeho vrácení, nejpozději však do dne, kdy uplyne lhůta stanovená pro jeho vrácení.
[21] V obecné rovině se zohledněním přeplatků evidovaných u jiných správců daně Nejvyšší správní soud zabýval již několikráte; ostatně krajský soud v bodě 27 a násl. napadeného rozsudku přiléhavě cituje z řady z nich. Například v rozsudku rozšířeného senátu ze dne 26. 5. 2009, čj. 9 Afs 94/2008-52, č. 2401/2011 Sb. NSS, Nejvyšší správní soud uvedl, že „po dobu, kdy existuje na účtu daňového subjektu disponibilní vratitelný přeplatek, nemůže správce daně daňovému subjektu předepsat penále z titulu existence jiného daňového nedoplatku “. Obdobně se též v rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 23. 10. 2009, čj. 8 Afs 1/2009-109, uvádí: „Předepíše-li správce daně za dobu, kdy existuje na účtu daňového subjektu disponibilní vratitelný přeplatek, daňovému subjektu penále z titulu existence nedoplatku na jiné dani, postupuje v rozporu se zákonem. […] Za situace, kdy daňový řád výslovně nestanoví, že se při výpočtu penále přihlíží pouze k přeplatku, který je na osobním účtu daňového subjektu evidován a který je použit k úhradě daňového nedoplatku, nelze názoru žalovaného přisvědčit a Nejvyšší správní soud se musí přiklonit k výkladu příznivějšímu daňovému subjektu […]. V době, kdy na osobním účtu daňového subjektu ke stejnému období existoval přeplatek a nedoplatek na dani (nezávisle na tom, kdy je na jejich existenci nahlíženo), je výše pohledávky státu vůči daňovému subjektu, byť v daném případě pouze dočasně, dána rozdílem mezi výši nedoplatku a přeplatku na dani.“
[22] Odkazovaná judikatura ani zákon pak „jiného správce daně“ nijak specificky nevymezuje, a je jím proto myšlen „správce daně“ ve smyslu § 10 daňového řádu, tj. správní orgán nebo jiný státní orgán v rozsahu, v jakém mu je zákonem nebo na základě zákona svěřena působnost v oblasti správy daní.
[23] Zákon umožňuje převést přeplatek na nedoplatky evidované jiným správcem daně. Účel a smysl této možnosti tkví především v naplnění zásady hospodárnosti, efektivity, procesní ekonomie a spolupráce jednotlivých orgánů veřejné moci a odpovídá též základnímu cíli správy daně, kterým je mj. zajištění úhrady daně. Zmíněné zásady a principy je nutno vnímat nejenom optikou pouze jednoho správce daně, ale pohledem všech správců daně, kterým je svěřeno inkaso peněžitých plnění do veřejných rozpočtů.
[23] Zákon umožňuje převést přeplatek na nedoplatky evidované jiným správcem daně. Účel a smysl této možnosti tkví především v naplnění zásady hospodárnosti, efektivity, procesní ekonomie a spolupráce jednotlivých orgánů veřejné moci a odpovídá též základnímu cíli správy daně, kterým je mj. zajištění úhrady daně. Zmíněné zásady a principy je nutno vnímat nejenom optikou pouze jednoho správce daně, ale pohledem všech správců daně, kterým je svěřeno inkaso peněžitých plnění do veřejných rozpočtů.
[24] Za správce daně je nutno považovat jakýkoli orgán veřejné moci, který při inkasu určitého peněžitého plnění, které je v souladu s § 2 daňového řádu možné považovat za daň, postupuje podle pravidel obsažených v daňovém řádu. Samotný pojem „správce daně“ je obecně vymezen v § 10 odst. 1 daňového řádu. Není rozhodné, jak se dané peněžité plnění nazývá. Např. přeplatek na dani z příjmů může být použit na nedoplatek na správním poplatku, pokutě spravované v rámci dělené správy (srov. § 161 a násl. daňového řádu) apod. Pro určení peněžitého plnění, na které lze přeplatky započítávat, je důležité, aby splňovalo podmínky obsažené v § 2 odst. 3 daňového řádu. Musí tedy jít o příjem některého z veřejných rozpočtů uvedených v § 2 odst. 2 daňového řádu, tj. o daň v širším slova smyslu.
[25] Stěžovatel uvádí, že stát nelze pro účely správy daní vnímat jako jedinou osobu s jednotným záměrem, a odkázal přitom na rozsudek rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 18. 2. 2020, čj. 8 Afs 128/2018-46, č. 4006/2020 Sb. NSS. Tento odkaz však není přiléhavý, neboť citovaná pasáž se týká žalob vedených státem jako právnickou sobou (veřejnoprávní korporaci) proti správním orgánům. V oblasti správy daní je naopak na stát a jednotlivé správce daně nahlíženo jako na jeden celek (viz např. rozsudek NSS ze dne 15. 1. 2021, čj. 5 Afs 292/2019-30, hovořící jednotně o „výši daňové pohledávky státu vůči daňovému subjektu “ a rovněž shodně tam citovaná judikatura).
[26] Souhlasit lze s žalobkyní také v tom, že rozpočtové určení daní je v nyní posuzované otázce zcela nerozhodné (představuje pouze vnitřní mechanismus následného přerozdělování vybraných finančních prostředků) a argumentaci stěžovatele nijak nedokládá. Ostatně ve shora odkazované věci řešené pod sp. zn. 5 Afs 292/2019 Nejvyšší správní soud výslovně připouští použití přeplatku na DPH k úhradě nedoplatku na dani z příjmů právnických osob (sporné je toliko časové hledisko), přičemž i tyto daně nemají zcela shodné rozpočtové určení.
[27] Obdobně nedůvodný je též odkaz na § 155 daňového řádu, který hovoří o dispozičních oprávněních daňového subjektu s vratitelným přeplatkem. Na činnosti správce daně naopak dopadá výše citovaný § 154 odst. 4 daňového řádu, který upravuje použití přeplatku evidovaného u jiného správce daně, který systematicky navazuje na úpravu nedoplatku uvedenou v § 153 daňového řádu.
[27] Obdobně nedůvodný je též odkaz na § 155 daňového řádu, který hovoří o dispozičních oprávněních daňového subjektu s vratitelným přeplatkem. Na činnosti správce daně naopak dopadá výše citovaný § 154 odst. 4 daňového řádu, který upravuje použití přeplatku evidovaného u jiného správce daně, který systematicky navazuje na úpravu nedoplatku uvedenou v § 153 daňového řádu.
[28] Nepřípadná je též argumentace, že postup krajského soudu představuje „rozmělňování důsledků protiprávního jednání “, neboť jak uvedl sám stěžovatel na straně 4 kasační stížnosti, z důvodové zprávy vyplývá, že smysl úroků z prodlení upravených v § 252 daňového řádu je „reparování náhrady za nedoplatky peněžních prostředků na daních “, nikoliv sankčním mechanismem, jak je pojímá dále v kasační stížnosti.
[29] Závěry krajského soudu nejsou ani diskriminační. I ve správním právu platí klasická právní zásada vigilantibus iura scripta sunt (práva náleží bdělým), a je tedy zcela legitimní, pokud dojde k zohlednění přeplatku na jiné dani u jiného správce daně pouze u subjektu, který na tuto skutečnost poukáže, oproti takovému, který zůstane v této souvislosti pasivní.
[30] Nejvyšší správní soud proto shrnuje, že závěry krajského soudu o zohlednění přeplatku na jiné dani (k námitce daňového subjektu) vedené u jiného správce daně považuje za zcela zákonné a souladné se svou předchozí judikaturou.