Stanovíli správce daně termín projednání zprávy o daňové kontrole, určuje tak lhůtu, na kterou se vztahují požadavky stanovené v $ 14 odst. 1 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, a již lze také rozhodnutím správce daně měnit. Požádá-li daňový subjekt před uplynutím této Ihůty o její prodloužení, je na správci daně, aby o takové žádosti rozhodl; nerozhodne-li o ní před uplynutím žáda- né lhůty, nastupuje fikce povolení prodloužení předvídaná v $ 14 odst. 4 větě první ci- tovaného zákona, aniž by bylo podstatné, o jaké důvody daňový subjekt žádost opírá.
Stanovíli správce daně termín projednání zprávy o daňové kontrole, určuje tak lhůtu, na kterou se vztahují požadavky stanovené v $ 14 odst. 1 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, a již lze také rozhodnutím správce daně měnit. Požádá-li daňový subjekt před uplynutím této Ihůty o její prodloužení, je na správci daně, aby o takové žádosti rozhodl; nerozhodne-li o ní před uplynutím žáda- né lhůty, nastupuje fikce povolení prodloužení předvídaná v $ 14 odst. 4 větě první ci- tovaného zákona, aniž by bylo podstatné, o jaké důvody daňový subjekt žádost opírá.
Prvním z kasačních důvodů stěžovatel zpochybňuje právní názor krajského soudu spočívající v aplikaci $ 14 daňového řádu na danou věc. Podle něj není stanovení termínu projednání zprávy o daňové kontrole lhůtou ve smyslu $ 14 odst. 1 daňového řádu, neboť není stanoven žádným rozhodnutím správce daně, nelze jej se správcovskou lhůtou ztotož- ňovat a nelze ani aplikovat jeho prodloužení podle $ 14 odst. 4. Závěry soudu o tom, že z $ lá vyplývá, že daňový řád jiné než zákon- né a správcovské lhůty nezná, a proto i lhůta žalobcem navržená, pokud nebyla správcem daně odmítnuta, je lhůtou správcovskou, by podle žalovaného vytvářela kolizní situace. Lhůta znamená určitou délku časového ob- dobí; jestliže správce daně určí termín, Čas a místo projednání zprávy o daňové kontrole, z výkladu soudu by vyplývalo, že daňový sub- jekt se může dostavit ke splnění procesního úkonu kdykoliv do tohoto termínu. Aplikace $ 14 odst. 4 daňového řádu by vedla k nejas- nostem o tom, který termín pro projednání daňové kontroly platí, a umožňovala by daňo- vému subjektu úspěšně a opakovaně termín dlouhodobě oddalovat. Námitka není důvodná, Podle $ 14 daňového řádu není-li lhůta pro některý úkon v daňovém řízení stanove- na obecně závazným právním předpisem, ur- čí přiměřenou lhůtu rozhodnutím správce daně. Z předmětného ustanovení vyplývá, že daňový řád stanoví dva typy Ihůt jsou to jed- nak Ihůty zákonné, tedy Ihůty, s nimiž zákon výslovně spojuje nějaké účinky v daňovém ří- zení, jejichž délku a běh určuje přímo zákon a lze je měnit jen tehdy, připouští-li to výslov- ně zákon, a dále lhůty správcovské, tedy lhůty, které stanoví správce daně v daňovém řízení svým rozhodnutím, aniž by tato povinnost byla výslovně stanovena zákonem, a jedná se o lhůty, které, vzhledem k tomu, že byly urče- ny rozhodnutím správce daně, mohou být ta- ké jeho rozhodnutím měněny. Projednání zprávy o daňové kontrole je nepochybně úkonem v daňovém řízení. Ve smyslu $ 16 odst. 1 daňového řádu daňovou kontrolou správce daně zjišťuje nebo prově- řuje daňový základ nebo jiné okolnosti roz- hodné pro správné stanovení daně; daňová kontrola sama je dílčím procesním postupem v rámci daňového řízení a sestává z řady úko- 573 1220 nů, mezi něž náleží projednání zprávy o da- ňové kontrole a následné spolupodepsání té- to zprávy daňovým subjektem a správcem da- ně, čímž se daňová kontrola končí. Daňové řízení vede daňový orgán, vázán postupem stanoveným daňovým řádem. Ten mu v $ 2 odst. 2 ukládá povinnost postupovat v daňo- vém řízení v úzké součinnosti s daňovými subjekty a ve smyslu $ 2 odst. 9 je právem i po- vinností všech daňových subjektů úzce spolu- pracovat se správcem daně při správném sta- novení a vybrání daně. Je-li po sepsání zprávy o daňové kontrole další fází, směřující k ukon- čení daňové kontroly, její projednání s daňo- vým subjektem, je na správci daně, aby určil termín, kdy zpráva bude projednána. Lhůty v daňovém řízení vyjadřují v pod- statě určitý úsek časového období, v tom se lze se stěžovatelem ztotožnit. Stanovení ter- mínu projednání zprávy o kontrole předsta- vuje časový úsek, který má daňový subjekt na to, aby soustředil své případné výhrady k vý- sledkům zjištění, která správní orgán ve sprá- vě soustředil, a při projednání zprávy je vůči správci daně uplatnil, Na stanovení termínu projednání zprávy o daňové kontrole tak je nutno nahlížet jako na lhůtu určenou rozhod- nutím správce daně, tedy Ihůtu správcovskou (byť nezakládá právo daňovému subjektu na projednání zprávy kdykoliv v průběhu této lhůty), na kterou se vztahují požadavky sta- novené v $ 14 odst. 1 daňového řádu a již lze také rozhodnutím správce daně měnit. Požá- dá-li daňový subjekt před uplynutím této Ihů- ty o její prodloužení, je na správci daně, aby o takové žádosti rozhodl; nerozhodne-li o ní před uplynutím žádané Ihůty, nastupuje fikce povolení prodloužení předvídaná v $ 14 odst. 4 daňového řádu. Na jejím charakteru lhůty správcovské nic nemění to, pokud správce daně určí lhůtu k projednání zprávy o daňové kontrole po dohodě s daňovým subjektem anebo pokud akceptuje Ihůtu, kterou navrhl sám daňový subjekt. Ve shodě s krajským sou- dem proto Nejvyšší správní soud dospěl k zá- věru, že požádal- li daňový subjekt o prodlou- žení lhůty stanovené k projednání zprávy o daňové kontrole před uplynutím této lhůty, je třeba aplikovat ustanovení $ 14 daňového 574 řádu, a v důsledku toho, že správce daně ne- rozhodl o žádosti o prodloužení lhůty před uplynutím žádané lhůty, nastala podle $ 14 odst. 4 daňového řádu fikce povolení žádané- ho prodloužení lhůty, a s doručením zprávy o daňové kontroly poštovní zásilkou tak ne- mohou být spojeny žádné účinky. Kasační ná- mitku proto soud neshledal důvodnou. Ani druhý z uplatněných kasačních důvo- dů [obsahově vycházející z $ 103 odst. 1 písm. d) s. ř. s.] kasační soud neshledal opod- statněným. V něm stěžovatel vytýkal krajské- mu soudu, že jeho závěr o tom, že byl žalobce postupem správce daně zkrácen na právu uvedeném v $ 16 odst. 4 písm. £) daňového řá- du, nemá oporu ve spise. Konkrétně pouká- zal na to, že správce daně předal daňovému subjektu výsledky zjištění daňové kontroly dne 25. 3. 2003, a ten požádal o možnost se- známit se s výsledky kontroly a vyjádřit se do 23. 4. 2003, čemuž správce daně vyhověl; ješ- tě před tímto datem požádal o další prodlou- žení a správce daně stanovil nový termín pro- jednání na 9. 5. 2003; daňový subjekt se nedostavil, proto správce daně předvolal dle $ 29 daňového řádu statutárního zástupce k projednání zprávy o daňové kontrole; při ústním jednání byl do protokolu dohodnut termín další, a to 24. 7. 2003, s tím, že byl upo- zorněn, že pokud se nedostaví, bude zpráva zaslána dle $ 16 odst. 8 daňového řádu. Dne 21. 7. 2003 byla doručena správci daně další žádost, jíž žalobce žádal o odložení termínu; z výše uvedeného podle stěžovatele vyplývá, že daňový subjekt se vyhýbal řádnému pro- jednání zprávy a uzavření daňové kontroly. Daňový řád v $ 16 odst. 4 písm. P zakládá právo daňovému subjektu na to, aby se mohl vyjádřit před ukončením daňové kontroly k výsledku uvedenému ve zprávě o daňové kontrole, ke způsobu jeho zjištění, případně navrhnout jeho doplnění. Toto právo na pro- jednání zprávy o daňové kontrole daňový řád prolamuje pouze v případě, kdy daňový sub- jekt odmítne zprávu převzít nebo se jejímu převzetí a projednání vyhýbá; za této situace může správce daně postupovat podle $ 16 odst. 8 věty poslední a zprávu odeslat daňo- vému subjektu v poštovní zásilce s doručen- KSS E V K m dl hl 1221 kou. Jaké konkrétní jednání daňového sub- jektu je třeba podřadit pod vyhýbání se pře- vzetí a projednání zprávy, zákon nevymezuje a je třeba je posoudit podle okolností v kon- krétní věci. V souzené věci především je třeba pouká- zat na vzájemnou provázanost obou kasač- ních důvodů. Ve shodě s krajským soudem má i Nejvyšší správní soud za to, že v daném případě byl vyloučen postup podle $ 16 odst. 8 věty poslední proto, že správce daně neroz- hodl o žádosti žalobce o prodloužení Ihůty k projednání zprávy o daňové kontrole stano- vené na den 24. 7, 2003; o této žádosti, doru- čené správci daně dne 21. 7. 2003, žádající o prodloužení lhůty do 15. 8. 2003, správce daně do 15. 8. 2003 nerozhodl, a proto ve smyslu $ 14 odst. 4 věty první daňového řádu nastala fikce, že bylo prodloužení lhůty do to- hoto dne povoleno, a fikce povoleného pro- dloužení lhůty již sama o sobě brání tomu usuzovat na vyhýbání se projednání zprávy o daňové kontrole, jestliže se daňový subjekt nedostaví v původně stanoveném termínu k jejímu projednání. Při fikci povolení žáda- né lhůty dle $ 14 odst. 4 věty první daňového řádu není ani podstatné, o jaké důvody žalob- ce žádost o prodloužení lhůty opírá, a jde-li o důvody důležité. V předmětné věci však ža- lobce navíc svou žádost o prodloužení lhůty stavěl na důvodu, že v rámci daňové kontroly nebylo rozhodnuto o jeho námitkách ze dne 23. 6. 2003, jimiž zpochybňoval oprávnění pracovníka správce daně, který rozhodnutím ze dne 9. 6. 2003 shledal nedůvodnými jím uplatněné námitky ze dne 20. 5. 2003 a 4. 6. 2003; těmito dříve uplatněnými námitkami žalobce brojil proti postupu pracovníků správce daně spočívajícím v nerespektování úložní lhůty v případě rozhodnutí o prodlou- žení lhůty, zpochybňoval své právní nástup- nictví po společnosti E. a vznesl výhrady pro- ti způsobu zahájení daňové kontroly za zdaňovací období roku 1999. Jestliže o ná- mitkách ze dne 23. 6. 2003 nebylo do doby podání žádosti o prodloužení Ihůty rozhod- nuto, pak by nepochybně nebylo možno na takový uplatněný důvod pohlížet jako na ne- důležitý, a i z tohoto důvodu by tak nebylo možno ani usuzovat na to, že se žalobce pro- jednání zprávy o daňové kontrole vyhýbá, a uplatnit postup podle $ 16 odst. 8 věty poslední. Pokud není zpráva o daňové kontrole s daňovým subjektem projednána, jde o zá- sadní zásah do práv daňového subjektu, umocněný tím, že daňové rozhodnutí, jímž je mu na základě výsledků daňové kontroly ukládána dodatečná daňová povinnost, ne- musí být odůvodněno. Krajský soud svou ar- gumentaci v tomto směru náležitě rozvedl, je podložena obsahem správního spisu a opřel jii o judikaturu Ústavního soudu. 1221 Daňové řízení: zákaz dvojího zdanění k $ 2 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění zákona č. 255/1994 Sb. (v textu též „daňový řád“, „d. ř.“) k $ 23 odst. 4 písm. d) zákona ČNR č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění účinném pro zdaňovací období roku 1998 (v textu též „ZDP“) I. Obsahem správy daně je právo činit jen ta opatření, která jsou potřebná ke správnému a úplnému stanovení daňové povinnosti, nikoliv zajistit si platbu daně z téže částky dvakrát. II. Princip zákazu dvojího zdanění je nutno respektovat nejen v případě, kdy platná právní úprava umožňuje zdanit jeden a tentýž příjem u dvou daňových sub- jektů, ale i v případě, kdy se jedná o dvojí zdanění jednoho a téhož příjmu u jedno- ho a téhož daňového subjektu. 1221
Společnost s ručením omezeným S. proti Finančnímu ředitelství v Českých Budějovicích o daň z příjmů, o kasační stížnosti žalovaného.