1 Afs 238/2020- 59 - text
1 Afs 238/2020 - 63
pokračování
[OBRÁZEK]
ČESKÁ REPUBLIKA
ROZSUDEK
JMÉNEM REPUBLIKY
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Josefa Baxy, soudkyně Mgr. Sylvy Šiškeové a soudce JUDr. Ivo Pospíšila v právní věci žalobkyně: Steris s. r. o., se sídlem V Korytech 972/12, Praha 10, zastoupené JUDr. Alešem Popelkou, advokátem se sídlem třída Míru 92, Pardubice, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 13. 1. 2017, č. j. 1187/17/5300
21444
711083, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 30. 4. 2020, č. j. 9 Af 13/2017
31,
I. Kasační stížnost se zamítá.
II. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
III. Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti.
[1] Finanční úřad pro hlavní město Prahu („správce daně“) třemi platebními výměry ze dne 18. 1. 2016 vyměřil žalobkyni daň z přidané hodnoty, a to z důvodu nesplnění podmínek pro osvobození od daně uplatněné z důvodu intrakomunitárního plnění (plnění na Slovensko) podle § 64 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty („zákon o DPH“). Správce daně posoudil plnění pro deklarovaného odběratele jako tuzemské zdanitelné plnění zatížené daní na výstupu.
[2] Platebním výměrem č. j.178866/16/2010
52523
109841 správce daně vyměřil žalobkyni daň z přidané hodnoty za zdaňovací období červenec 2012 ve výši nadměrného odpočtu 152.706 Kč.
[3] Platebním výměrem č. j.179463/16/2010
52523
109841 správce daně vyměřil žalobkyni daň z přidané hodnoty za zdaňovací období listopad 2012 ve výši vlastní daňové povinnosti 334.130 Kč.
[4] Platebním výměrem č. j.180207/16/2010
52523
109841 správce daně vyměřil žalobkyni daň z přidané hodnoty za zdaňovací období prosinec 2012 ve výši nadměrného odpočtu 683.267 Kč.
[5] Žalovaný následně v záhlaví označeným rozhodnutím zamítl odvolání žalobkyně a uvedené platební výměry na daň z přidané hodnoty potvrdil. Vyšel ze zjištění, že ekonomickou činností žalobkyně je poradenská činnost v oblasti slévárenství a výroba odlitků, základních kovů a hutní zpracování kovů. Z důvodu pochybností o výši daňové povinnosti správce daně ověřoval daňovou povinnost žalobkyně nejprve postupem k odstranění pochybností, který přešel v daňovou kontrolu zahájenou dne 6. 2. 2013 za zdaňovací období červenec a listopad 2012 a dne 5. 4. 2013 za zdaňovací období prosinec 2012. Žalovaný uvedl, že v daném případě žalobkyně předložila k prokázání správnosti svých tvrzení daňové doklady a příslušné evidence, ty však nepostačovaly k prokázání, že došlo k uskutečnění intrakomunitárního plnění žalobkyní ve prospěch odběratele D.A.M.K.O. s.r.o. („DAMKO“).
[6] Žalobkyně správci daně zaslala mimo jiné mezinárodní nákladní lity („CMR“) vztahující se k přepravě zboží odběratelem DAMKO. Dle předložených důkazních prostředků bylo zboží přepraveno přímo ke společnosti Railway Casted Components a.s. („RCC“). Žalobkyně k tomu sdělila, že společnost RCC byla v případě zboží, které měla dle daňových dokladů dodat společnosti DAMKO, koncovým odběratelem společnosti DAMKO, a proto bylo předmětné zboží přepraveno přímo ke společnosti RCC. V řízení nebylo prokázáno, že osoby, které zboží jménem společnosti RCC přebíraly, jednaly v zastoupení společnosti DAMKO. Z výpisu z bankovního účtu správce daně zjistil, že některé částky poukázané žalobkyní pod variabilním symbolem (číslem daňového dokladu) nesouhlasí s částkami uvedenými na daňových dokladech vystavených odběrateli DAMKO, dokládají pouze finanční toky mezi žalobkyní a odběratelem DAMKO. Podle žalovaného tedy správce daně postupoval správně, jestliže plnění pro odběratele DAMKO posoudil jako tuzemské zdanitelné plnění zatížené daní na výstupu v souladu s § 21 odst. 1 zákona o DPH.
[6] Žalobkyně správci daně zaslala mimo jiné mezinárodní nákladní lity („CMR“) vztahující se k přepravě zboží odběratelem DAMKO. Dle předložených důkazních prostředků bylo zboží přepraveno přímo ke společnosti Railway Casted Components a.s. („RCC“). Žalobkyně k tomu sdělila, že společnost RCC byla v případě zboží, které měla dle daňových dokladů dodat společnosti DAMKO, koncovým odběratelem společnosti DAMKO, a proto bylo předmětné zboží přepraveno přímo ke společnosti RCC. V řízení nebylo prokázáno, že osoby, které zboží jménem společnosti RCC přebíraly, jednaly v zastoupení společnosti DAMKO. Z výpisu z bankovního účtu správce daně zjistil, že některé částky poukázané žalobkyní pod variabilním symbolem (číslem daňového dokladu) nesouhlasí s částkami uvedenými na daňových dokladech vystavených odběrateli DAMKO, dokládají pouze finanční toky mezi žalobkyní a odběratelem DAMKO. Podle žalovaného tedy správce daně postupoval správně, jestliže plnění pro odběratele DAMKO posoudil jako tuzemské zdanitelné plnění zatížené daní na výstupu v souladu s § 21 odst. 1 zákona o DPH.
[7] Žalovaný dále prověřoval deklarované poskytnutí služby – dokončení výroby odlitků bočnic, které měla žalobkyně poskytnout společnosti RCC. V rámci mezinárodního dožádání správce daně mimo jiné obdržel korespondenci mezi žalobkyní a RCC – dopis ze dne 11. 12. 2012, ze kterého vyplynulo, že příslušný daňový doklad vystavený žalobkyní pro RCC, byl společností RCC vrácen z důvodu neoprávněné fakturace. Proto toto plnění správce daně vyloučil z řádku č. 21 daňového přiznání.
II. Posouzení věci městským soudem
[8] Žalobkyně napadla rozhodnutí žalovaného žalobou, kterou Městský soud v Praze („městský soud“) v záhlaví uvedeným rozsudkem zamítl.
[8] Žalobkyně napadla rozhodnutí žalovaného žalobou, kterou Městský soud v Praze („městský soud“) v záhlaví uvedeným rozsudkem zamítl.
[9] Městský soud neshledal žalobkyní namítanou nezákonnost výzev k odstranění pochybností. Rovněž námitky týkající se daňových kontrol považoval za nedůvodné. Dále se zabýval otázkou, zda žalobkyně doklady a listinami, které předložila, a návrhy výslechu svědků, které uplatnila, unesla důkazní břemeno prokázání správnosti výše své daňové povinnosti. Městský soud vyšel z konfrontace důkazní povinnosti žalobkyně a důkazní povinnosti správce daně a dospěl k závěru, že oponentura žalobkyně oproti jednotlivým platebním výměrům z hlediska vyhodnocení dokazování a unesení důkazního břemene v daňovém řízení žalobkyní neobstojí. Žalobkyně po dobu daňového řízení nedoložila žádné průkazné skutečnosti, které by vysvětlily rozpory mezi daňovými doklady a skutečným dodáním zboží. Návrh výslechu svědků učinila a nedostatečné kontakty na bývalé zaměstnance DAMKO a zaměstnance RCC poskytla až s odstupem času dne 6. 5. 2015 a na urgence správce daně k jejich upřesnění nereagovala. Žalobkyně přitom byla schopna předat kontakt na zaměstnance společnosti DAMKO v době vydaných výzev k odstranění pochybností v roce 2012 a 2013 k jednotlivým měsíčním zdaňovacím obdobím, její součinnost v tomto směru stagnovala až do doby, kdy již bližší kontakty na uvedené osoby nedodala či nemohla dodat z důvodu jejich nekontaktnosti. Městský soud rovněž odmítl námitku žalobkyně, že výslechy svědků byly klíčovými důkazy. Výslechy osob ze společnosti DAMKO a RCC mohly pouze doprovodně k daňovým dokladům vysvětlit okolnosti přepravy zboží, a to již od počátku prošetřování daňové povinnosti postupy k odstranění pochybností. Žalobkyně poskytovala součinnost správci daně pouze při předkládání dokladů a listin z účetnictví, nikoliv však již k požadavkům odstranění pochybností a rozporů v listinných důkazech.
III. Obsah kasační stížnosti
[10] Proti rozsudku městského soudu podala žalobkyně (stěžovatelka) kasační stížnost z důvodů podle § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní („s. ř. s.“), a domáhá se jeho zrušení, včetně rozhodnutí žalovaného.
[10] Proti rozsudku městského soudu podala žalobkyně (stěžovatelka) kasační stížnost z důvodů podle § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní („s. ř. s.“), a domáhá se jeho zrušení, včetně rozhodnutí žalovaného.
[11] Stěžovatelka za nejzásadnější věc považuje to, že nebyl dostatečně přesně zjištěn skutkový stav věci, provedené důkazy byly hodnoceny nesprávně a stěžovatelce bylo upřeno právo na provedení navržených důkazů (výslechu svědků). Výtky městského soudu, že stěžovatelka tyto důkazní prostředky nenavrhla včas, jsou neoprávněné. Stěžovatelka mohla na pochybnosti správce daně reagovat až podle toho, jak tyto pochybnosti správce daně formuluje a konkretizuje, a jak se vyvíjí průběh důkazního řízení. V daňovém řízení neplatí princip koncentrace řízení v tom smyslu, že by v určité fázi byl daňový subjekt povinen navrhnout úplný výčet navrhovaných důkazních prostředků a v následujících fázích řízení by již nemohl navrhnout další. Správce daně v průběhu daňových řízení odmítl provést důkazní prostředky navržené stěžovatelkou. Přitom návrh na provedení svědeckých výpovědí zaměstnanců společnosti DAMKO a společnosti RCC se jeví jako klíčový za situace, kdy je statutární orgán společnosti DAMKO pro správce daně nekontaktní. Tuto skutečnost nelze ani nijak vytýkat stěžovatelce. Obchody se společností DAMKO probíhaly cca 1,5 roku před tím, než se tato společnost stala pro správce daně nekontaktní.
[12] Stěžovatelka se dále ohrazuje proti tvrzení městského soudu, že nebyla schopna zdůvodnit, proč bylo zboží určené pro odběratele společnost DAMKO předáno přímo společnosti RCC. Stěžovatelka uvedla, že společnost RCC je odběratelem společnosti DAMKO a zboží bylo vždy dopravováno tam, kam určila společnost DAMKO. Pokud k tomu správci daně nepostačovaly předložená vysvětlení a doklady, mohou to potvrdit přímo zaměstnanci společnosti RCC, jejichž výslech stěžovatelka navrhovala. Městský soud se ztotožnil se závěrem správce daně, že je povinností daňového subjektu navržené svědky identifikovat a pokud tak neučinil, není správce daně povinen se tímto návrhem zabývat. Tyto závěry jsou však v rozporu s platnou právní úpravou daňového řádu a zasahují i do ústavně zaručeného práva stěžovatelky na spravedlivý proces.
[13] Tvrzení správce daně a městského soudu o tom, že bankovní výpisy nejsou důkazem o dodání zboží stěžovatelkou společnosti DAMKO, protože nesouhlasí některé částky bankovních transakcí s částkami uvedenými na předmětných fakturách, jsou nesprávné. Uvedené nesoulady jsou způsobeny kurzovými rozdíly. Částky uvedené na bankovních výpisech tedy reálně odpovídají částkám uvedeným na fakturách. Nicméně i kdyby tomu tak nebylo, je zcela běžné, že při peněžních operacích mezi dvěma obchodními partnery dochází k vyrovnání řady závazků, jako jsou zálohy, vzájemné zápočty atd., tudíž převedené částky nemusí přesně odpovídat určité částce uvedené na nějakém dokladu.
[13] Tvrzení správce daně a městského soudu o tom, že bankovní výpisy nejsou důkazem o dodání zboží stěžovatelkou společnosti DAMKO, protože nesouhlasí některé částky bankovních transakcí s částkami uvedenými na předmětných fakturách, jsou nesprávné. Uvedené nesoulady jsou způsobeny kurzovými rozdíly. Částky uvedené na bankovních výpisech tedy reálně odpovídají částkám uvedeným na fakturách. Nicméně i kdyby tomu tak nebylo, je zcela běžné, že při peněžních operacích mezi dvěma obchodními partnery dochází k vyrovnání řady závazků, jako jsou zálohy, vzájemné zápočty atd., tudíž převedené částky nemusí přesně odpovídat určité částce uvedené na nějakém dokladu.
[14] Za nepřijatelný stěžovatelka považuje závěr správce daně a městského soudu týkající se neuznání nároku na odpočet daně z faktury vystavené na společnost RCC za službu dokončení odlitků bočnic. Zde se jednalo o případ, kdy odběratelem stěžovatelky byla přímo společnost RCC, nikoliv společnost DAMKO. Přestože stěžovatelka doložila k prokázání uskutečnění této služby řadu důkazů, správce daně a následně městský soud nesprávně vycházel pouze z jednostranného tvrzení odběratele stěžovatelky společnosti RCC.
[15] V neposlední řadě stěžovatelka odkazuje na svou žalobu a v ní uplatněné námitky týkající se procesních aspektů úkonů činěných správcem daně, konkrétně nezákonnosti výzev k odstranění pochybností, a skutečnosti, že správce daně řádně nezahájil daňovou kontrolu za zdaňovací období listopad a prosinec 2012.
IV. Vyjádření žalovaného
[16] Žalovaný ve svém vyjádření ke kasační stížnosti navrhl její zamítnutí. Se závěry městského soudu souhlasí a odkazuje při vypořádání jednotlivých kasačních námitek. Pokud jde o námitku týkající se bankovních transakcí, žalovaný zdůrazňuje, že stěžovatelka po celou dobu daňového řízení nedokládala žádné průkazné skutečnosti, které by vysvětlily rozpory mezi daňovými doklady a skutečným dodáním zboží, a to ani v době, kdy byla v telefonickém a e
mailovém spojení s původním jednatelem společnosti DAMKO D. M.. Správci daně tyto kontakty stěžovatelka poskytla teprve dne 6. 5. 2015, při návrhu na výslech jmenovaného a bývalé zaměstnankyně J. M., což bylo krátce předtím, než správce daně z mezinárodního dožádání zjistil, že další jednatel společnosti DAMKO je osoba rumunské národnosti a je nekontaktní. Tvrzení, že nesoulady na bankovních transakcích jsou způsobeny kurzovými rozdíly, stěžovatelka uplatnila poprvé až v kasační stížnosti
V. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem
[17] Kasační stížnost je včasná, podaná osobou oprávněnou, zastoupenou advokátem, a přípustná. Důvodnost kasační stížnosti soud posoudil v mezích jejího rozsahu a uplatněných důvodů a zkoumal přitom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nimž je povinen přihlédnout z úřední povinnosti (§ 109 odst. 3 a 4 s. ř. s.).
[18] Kasační stížnost není důvodná.
[19] Nejvyšší správní soud se nejprve zabýval námitkou nepřezkoumatelnosti rozsudku městského soudu, neboť stěžovatelka v původní blanketní (neodůvodněné) kasační stížnosti odkazovala rovněž na důvod podle § 103 odst. 1 písm. d) s. ř. s. Bylo by předčasné právně hodnotit věc samou, pokud by kasační stížností napadený rozsudek byl nepřezkoumatelný. Stěžovatelka však v následném doplnění své kasační stížnosti již nijak neupřesnila, v čem namítaná nepřezkoumatelnost rozsudku spočívá (na tento pojem v doplnění své kasační stížnosti ostatně ani neodkazuje).
[20] Nejvyšší správní soud pro úplnost konstatuje, že rozsudek městského soudu je přezkoumatelný. Z jeho odůvodnění je zřejmé, jakými úvahami se městský soud řídil při utváření závěru o skutkovém stavu, na základě jakých skutečností shledal (ne)důvodnou právní argumentaci stěžovatelky v řízení o žalobě a jak a proč popsaný skutkový stav subsumoval pod zvolené právní normy. Věcná polemika stěžovatelky s odůvodněním městského soudu však nemůže učinit její obecný odkaz na nepřezkoumatelnost podle § 103 odst. 1 písm. d) s. ř. s. důvodný.
[21] Jádrem sporu v projednávané věci je zákonnost vyměření daně, která spočívá v posouzení, zda stěžovatelka prokázala naplnění podmínek pro osvobození od daně z přidané hodnoty s nárokem na odpočet daně při dodání zboží a služeb do jiného členského státu Evropské unie podle § 64 zákona o DPH. S touto skutečností souvisí rovněž procesní námitky stěžovatelky ohledně ověřování její daňové povinnosti. Již městský soud upozornil, že relevance sporu v dané věci (pokud jde o dodání zboží) nespočívá pouze v tom, zda stěžovatelka (ne)prokázala dodání zboží či služeb do jiného členského státu, ale v tom, zda k dodání zboží došlo způsobem a v rozsahu deklarovaných na předmětných daňových dokladech vystavených stěžovatelkou pro odběratele – společnost DAMKO se sídlem ve Slovenské republice. Skutečnost, že dle tvrzení došlo k dodání zboží až další společnosti RCC, rovněž se sídlem ve Slovenské republice (dle stěžovatelky odběrateli DAMKO) nesvědčí o naplnění podmínek pro uplatnění osvobození od daně z přidané hodnoty.
[22] Podle § 64 odst. 1 zákona o DPH v rozhodném znění dodání zboží do jiného členského státu plátcem osobě registrované k dani v jiném členském státě, které je odesláno nebo přepraveno z tuzemska plátcem nebo pořizovatelem nebo zmocněnou třetí osobou, je osvobozeno od daně s nárokem na odpočet daně, s výjimkou dodání zboží osobě, pro kterou pořízení zboží v jiném členském státě není předmětem daně. Podmínkami osvobození od daně z přidané hodnoty podle § 64 zákona o DPH se Nejvyšší správní soud zabýval opakovaně (viz např. rozsudek ze dne 4. 11. 2019, č. j. 7 Afs 209/2019
37, body 24 a 25, včetně judikatury správních soudů a Soudního dvora Evropské unie tam citované).
[22] Podle § 64 odst. 1 zákona o DPH v rozhodném znění dodání zboží do jiného členského státu plátcem osobě registrované k dani v jiném členském státě, které je odesláno nebo přepraveno z tuzemska plátcem nebo pořizovatelem nebo zmocněnou třetí osobou, je osvobozeno od daně s nárokem na odpočet daně, s výjimkou dodání zboží osobě, pro kterou pořízení zboží v jiném členském státě není předmětem daně. Podmínkami osvobození od daně z přidané hodnoty podle § 64 zákona o DPH se Nejvyšší správní soud zabýval opakovaně (viz např. rozsudek ze dne 4. 11. 2019, č. j. 7 Afs 209/2019
37, body 24 a 25, včetně judikatury správních soudů a Soudního dvora Evropské unie tam citované).
[23] Městský soud správně vyložil, že aby byla transakce kvalifikována jako dodání zboží do jiného členského státu Evropské unie (intrakomunitární obchod), musí dojít jednak k převedení práva nakládat jako vlastník s určitým hmotným majetkem, a jednak k odeslání nebo přepravě zboží prodávajícím nebo samotným pořizovatelem, nebo jejich jménem, do jiného členského státu, než ze kterého je zboží odesíláno. Základním znakem, z něhož vzchází nárok na osvobození od daně s nárokem na odpočet, je intrakomunitární operace (zde deklarovaná mezi stěžovatelkou a společností DAMKO a v případě sporné faktury za službu dokončení odlitků bočnic stěžovatelkou a společností RCC) ohledně fyzického převodu (pohybu) zboží nebo služeb z jednoho členského státu do jiného členského státu, nikoliv tedy operace mezi několika články tohoto vztahu (zde žalobce – DAMKO – RCC), neboť případný obchodní vztah slovenské společnosti DAMKO k odběrateli společnosti RCC již neodráží intrakomunitární převod zboží, tedy jeho skutečné přemístění mezi členskými státy.
[24] Za dodání zboží z jiného členského státu ve smyslu zákona o DPH přitom nelze považovat dodání zboží přímo odběrateli v jiném členském státě (zde RCC), ačkoliv je dle deklarovaného rozsahu fakturovaných plateb určeno pro jiného odběratele (zde DAMKO) v rámci téže unijní země jako je konečný odběratel. Z uvedených důvodů není osvobození od DPH s nárokem na odpočet vázáno toliko na dodání zboží do jiného členského státu, ale také závisí na způsobu dodání plátcem, pořizovatelem nebo zmocněnou osobou, neboť zdanitelné plnění je vždy dáno určitou hodnotou plnění v obchodním vztahu mezi jednotlivými dodavateli dle vystavených dokladů, od něhož se odvíjí i daňová povinnost. Je proto nezbytné doložit intrakomunitární vztah mezi dodavatelem a odběratelem tak, jak byl sjednán a fakturován.
[25] Stěžovatelka v této souvislosti městskému soudu vytýká, že na jednu stranu obhajuje postup správce daně tím, že teprve postupně, jak se vyvíjí průběh důkazního řízení, je schopen správce konkretizovat svá podezření a formulovat své pochybnosti, na druhou stranu soud vytýká stěžovatelce, že měla určité skutečnosti sdělit správci na počátku řízení a navrhnout některé důkazní prostředky dříve.
[25] Stěžovatelka v této souvislosti městskému soudu vytýká, že na jednu stranu obhajuje postup správce daně tím, že teprve postupně, jak se vyvíjí průběh důkazního řízení, je schopen správce konkretizovat svá podezření a formulovat své pochybnosti, na druhou stranu soud vytýká stěžovatelce, že měla určité skutečnosti sdělit správci na počátku řízení a navrhnout některé důkazní prostředky dříve.
[26] Nejvyšší správní soud v této souvislosti žádné pochybení městského soudu neshledal. Stěžovatelka zde v obecné rovině směšuje dvě roviny argumentace městského soudu – tj. jeho odůvodnění ohledně procesních námitek stěžovatelky týkajících se výzev k odstranění pochybností a jeho odůvodnění týkající se skutečnosti, zda stěžovatelka doklady a listinami, které předložila, a návrhy výslechu svědků, které uplatnila, unesla důkazní břemeno prokázání správnosti výše své daňové povinnosti. Nereaguje však již konkrétně na velmi podrobnou argumentaci městského soudu, kterou soud své závěry odůvodnil (ve vztahu k výzvám viz body 33 až 41 rozsudku, ve vztahu k důkaznímu břemenu viz body 49 až 63 rozsudku).
[27] Kasační soud rovněž souhlasí se závěrem městského soudu, že výslechy svědků samy o sobě nemohly být klíčovými důkazy. Výslechy osob ze společnosti DAMKO a RCC mohly pouze doprovodně k daňovým dokladům vysvětlit okolnosti přepravy zboží, a to již od počátku prošetřování daňové povinnosti postupy k odstranění pochybností. I důkazní břemeno správce daně v této věci mělo své hranice. Městský soud rekapituloval průběh daňového řízení a konstatoval, že stěžovatelka poskytovala součinnost správci daně pouze při předkládání dokladů a listin z účetnictví, nikoliv však již k požadavkům na odstranění pochybností a rozporů v jejich obsahu. Tyto rozpory se týkaly jediné skutkové otázky, která měla být pro stěžovatelku v době vzniku pochybností lehce zodpověditelná a doložitelná ve spolupráci s jejími odběrateli – tj. z jakých důvodů či na základě jakých podkladů bylo plnění dodáno společnosti DAMKO do prostor a ke společnosti RCC. Tato pochybnost vznikla prakticky na samotném začátku daňového řízení, kdy správce daně začal prověřovat daňová tvrzení. Pokud v tomto směru stěžovatelka nespolupracovala, vedlo to k mezinárodním dožádáním, jejich četným urgencím, a to za současného vyřizování stížností a podnětů stěžovatelky k ukončení kontrol. Městský soud proto dospěl ke správnému závěru, pokud uzavřel, že stěžovatelka v celém procesu neodstranila pochybnosti daňových orgánů a neunesla důkazní břemeno od počátku prověřování plnění její daňové povinnosti. Nejvyšší správní soud ve shodě s městským soudem připouští, že logistickým řešením obecně může být doprava zboží na jiné místo, přímo ke konečnému odběrateli, odlišnému od smluvního odběratele, avšak faktické dodání zboží přímému odběrateli v jeho fakturovaném rozsahu a hodnotě je třeba z důvodu výstupu spojeného s osvobozením daně a s nárokem na odpočet daně prokázat.
[27] Kasační soud rovněž souhlasí se závěrem městského soudu, že výslechy svědků samy o sobě nemohly být klíčovými důkazy. Výslechy osob ze společnosti DAMKO a RCC mohly pouze doprovodně k daňovým dokladům vysvětlit okolnosti přepravy zboží, a to již od počátku prošetřování daňové povinnosti postupy k odstranění pochybností. I důkazní břemeno správce daně v této věci mělo své hranice. Městský soud rekapituloval průběh daňového řízení a konstatoval, že stěžovatelka poskytovala součinnost správci daně pouze při předkládání dokladů a listin z účetnictví, nikoliv však již k požadavkům na odstranění pochybností a rozporů v jejich obsahu. Tyto rozpory se týkaly jediné skutkové otázky, která měla být pro stěžovatelku v době vzniku pochybností lehce zodpověditelná a doložitelná ve spolupráci s jejími odběrateli – tj. z jakých důvodů či na základě jakých podkladů bylo plnění dodáno společnosti DAMKO do prostor a ke společnosti RCC. Tato pochybnost vznikla prakticky na samotném začátku daňového řízení, kdy správce daně začal prověřovat daňová tvrzení. Pokud v tomto směru stěžovatelka nespolupracovala, vedlo to k mezinárodním dožádáním, jejich četným urgencím, a to za současného vyřizování stížností a podnětů stěžovatelky k ukončení kontrol. Městský soud proto dospěl ke správnému závěru, pokud uzavřel, že stěžovatelka v celém procesu neodstranila pochybnosti daňových orgánů a neunesla důkazní břemeno od počátku prověřování plnění její daňové povinnosti. Nejvyšší správní soud ve shodě s městským soudem připouští, že logistickým řešením obecně může být doprava zboží na jiné místo, přímo ke konečnému odběrateli, odlišnému od smluvního odběratele, avšak faktické dodání zboží přímému odběrateli v jeho fakturovaném rozsahu a hodnotě je třeba z důvodu výstupu spojeného s osvobozením daně a s nárokem na odpočet daně prokázat.
[28] V souzené věci stěžovatelkou předložené daňové doklady, dodací listy a předávací protokoly (a to v případě dodání zboží) neprokazovaly dodání zboží společnosti DAMKO, nýbrž přímo převzetí zboží společností RCC, která ovšem měla být až odběratelem DAMKO a u níž nebyl, pokud jde o zboží pro společnost DAMKO, prokázán obchodní a fakturovaný vztah se stěžovatelkou. K doložení reálných obchodních transakcí stěžovatelky nemohl mít nikdo jiný více dokladů, písemností a poznatků než stěžovatelka sama, případně společnost DAMKO. Po stěžovatelce tedy nebylo požadováno něco, o čem by nevěděla a co by nemohla prokázat. Nejvyšší správní soud souhlasí se závěrem městského soudu, že stěžovatelka mohla od začátku předkládat důkazní prostředky a navrhovat důkazy, a nebyla jí proto v rámci daňových kontrol upřena žádná práva garantovaná daňovým řádem.
[28] V souzené věci stěžovatelkou předložené daňové doklady, dodací listy a předávací protokoly (a to v případě dodání zboží) neprokazovaly dodání zboží společnosti DAMKO, nýbrž přímo převzetí zboží společností RCC, která ovšem měla být až odběratelem DAMKO a u níž nebyl, pokud jde o zboží pro společnost DAMKO, prokázán obchodní a fakturovaný vztah se stěžovatelkou. K doložení reálných obchodních transakcí stěžovatelky nemohl mít nikdo jiný více dokladů, písemností a poznatků než stěžovatelka sama, případně společnost DAMKO. Po stěžovatelce tedy nebylo požadováno něco, o čem by nevěděla a co by nemohla prokázat. Nejvyšší správní soud souhlasí se závěrem městského soudu, že stěžovatelka mohla od začátku předkládat důkazní prostředky a navrhovat důkazy, a nebyla jí proto v rámci daňových kontrol upřena žádná práva garantovaná daňovým řádem.
[29] Rozpory v dokladech, z nichž vyplynuly pochybnosti správce daně o dodání zboží stěžovatelkou společnosti DAMKO, neodstranily ani bankovní výpisy o připsání částek. Není z nich totiž zřejmé, jak bylo s dodávkami nakládáno a z jakého obchodního vztahu byla hodnota plnění hrazena. Stěžovatelka po dobu daňového řízení nedokládala žádné průkazné skutečnosti, které by vysvětlily rozpory mezi daňovými doklady a skutečným dodáním zboží, a to ani v době, kdy byla v telefonickém a e
mailovém spojení s bývalým jednatelem společnosti DAMKO D. M. Správci daně tyto kontakty poskytla až 6. 5. 2015, při návrhu na výslech jmenovaného a bývalé zaměstnankyně J. M., tj. v době krátce před odpovědí dožádaného správce daně ze dne 20. 5. 2015, získané z mezinárodního dožádání o tom, že aktuální jednatel DAMKO Gyula Szilágyi, je nekontaktní a se svým správcem daně nekomunikuje.
[30] Městský soud správně poukázal na skutečnost, že stěžovatelka od počátku prověřování obchodních vztahů do jiného členského státu žádné výslechy svědků nenavrhovala, a až následně, při jednání dne 4. 6. 2014 sama sdělila správci daně, že společnost DAMKO změnila jednatele již ke dni 15. 4. 2014 a stěžovatelka se obává, zda v této společnosti neprobíhají nekalé procesy, které by znemožnily podání informací z její strany. Návrh výslechu svědků a nedostatečné kontakty na bývalé zaměstnance DAMKO a zaměstnance RCC učinila až s odstupem času dne 6. 5. 2015 a na následné urgence správce daně k jejich upřesnění nereagovala. Nejvyšší správní soud souhlasí, že stěžovatelka byla schopna předat kontakt na zaměstnance společnosti DAMKO v době vydaných výzev k odstranění pochybností v roce 2012 a 2013 k jednotlivým měsíčním zdaňovacím obdobím, její součinnost v tomto směru stagnovala až do doby, kdy již bližší kontakty na uvedené osoby nedodala či nemohla dodat.
[30] Městský soud správně poukázal na skutečnost, že stěžovatelka od počátku prověřování obchodních vztahů do jiného členského státu žádné výslechy svědků nenavrhovala, a až následně, při jednání dne 4. 6. 2014 sama sdělila správci daně, že společnost DAMKO změnila jednatele již ke dni 15. 4. 2014 a stěžovatelka se obává, zda v této společnosti neprobíhají nekalé procesy, které by znemožnily podání informací z její strany. Návrh výslechu svědků a nedostatečné kontakty na bývalé zaměstnance DAMKO a zaměstnance RCC učinila až s odstupem času dne 6. 5. 2015 a na následné urgence správce daně k jejich upřesnění nereagovala. Nejvyšší správní soud souhlasí, že stěžovatelka byla schopna předat kontakt na zaměstnance společnosti DAMKO v době vydaných výzev k odstranění pochybností v roce 2012 a 2013 k jednotlivým měsíčním zdaňovacím obdobím, její součinnost v tomto směru stagnovala až do doby, kdy již bližší kontakty na uvedené osoby nedodala či nemohla dodat.
[31] Nejvyšší správní soud tedy souhlasí i se závěrem městského soudu, že z tohoto důvodu se námitky stěžovatelky směřující proti neprovedení výslechu svědků, bývalých zaměstnanců společnosti DAMKO, správcem daně v pozdější době, jeví účelovými. S těmito svědky totiž stěžovatelka sama musela být v kontaktu již v souvislosti s fakturací a deklarovaným plněním v době dodávek a mohla v době jejich dostupnosti výslech svědků navrhnout k důkazu s identifikací adres, kam jim lze zaslat předvolání k výslechu. S ohledem na skutkové okolnosti a průběh daňového řízení v projednávané věci tak stěžovatelka těmito námitkami neadekvátně přenáší důkazní břemeno na správce daně.
[32] Další námitka stěžovatelky se týká bankovních transakcí. Stěžovatelka konkrétně tvrdí, že nesoulady na bankovních výpisech jsou způsobeny kurzovými rozdíly. Nejvyšší správní soud ověřil, že toto tvrzení stěžovatelka uplatnila poprvé až v kasační stížnosti. Na tuto skutečnost neodkazovala v odvolacím řízení ani nezazněla v žalobě. Nadto se jedná pouze o obecné tvrzení, které stěžovatelka v kasační stížnosti nijak nespecifikuje s odkazem na příslušné důkazní prostředky, z nichž by tato skutečnost vyplývala. Stejně tak stěžovatelka skutečnostmi relevantními pro projednávanou věc nijak nedokládá své alternativní tvrzení, že mezi obchodními partnery běžně dochází k vyrovnání řady závazků, jako jsou zálohy, vzájemné zápočty atd., tudíž převedené částky nemusí přesně odpovídat určité částce uvedené na nějakém dokladu. Nejvyšší správní soud toto tvrzení v obecné rovině nezpochybňuje, považuje však za nepřesvědčivé, že stěžovatelka není schopna s poukazem na konkrétní důkazní prostředky ozřejmit, z jakých skutečností a podkladů plyne, že se jedná o kurzové rozdíly, k jakému dni atd., případně o jaké vyrovnání závazků mezi obchodními partnery se v uvedeném případě jednalo a které důkazní prostředky tyto skutečnosti dokládají.
[32] Další námitka stěžovatelky se týká bankovních transakcí. Stěžovatelka konkrétně tvrdí, že nesoulady na bankovních výpisech jsou způsobeny kurzovými rozdíly. Nejvyšší správní soud ověřil, že toto tvrzení stěžovatelka uplatnila poprvé až v kasační stížnosti. Na tuto skutečnost neodkazovala v odvolacím řízení ani nezazněla v žalobě. Nadto se jedná pouze o obecné tvrzení, které stěžovatelka v kasační stížnosti nijak nespecifikuje s odkazem na příslušné důkazní prostředky, z nichž by tato skutečnost vyplývala. Stejně tak stěžovatelka skutečnostmi relevantními pro projednávanou věc nijak nedokládá své alternativní tvrzení, že mezi obchodními partnery běžně dochází k vyrovnání řady závazků, jako jsou zálohy, vzájemné zápočty atd., tudíž převedené částky nemusí přesně odpovídat určité částce uvedené na nějakém dokladu. Nejvyšší správní soud toto tvrzení v obecné rovině nezpochybňuje, považuje však za nepřesvědčivé, že stěžovatelka není schopna s poukazem na konkrétní důkazní prostředky ozřejmit, z jakých skutečností a podkladů plyne, že se jedná o kurzové rozdíly, k jakému dni atd., případně o jaké vyrovnání závazků mezi obchodními partnery se v uvedeném případě jednalo a které důkazní prostředky tyto skutečnosti dokládají.
[33] Pokud jde o neuznání nároku na odpočet daně z faktury vystavené na společnost RCC za službu dokončení odlitků bočnic, Nejvyšší správní soud neshledal v posouzení městského soudu žádné pochybení. Správce daně z mezinárodního dožádání získal korespondenci mezi odběratelem RCC a stěžovatelkou ze dne 11. 12. 2012, z ní vyplynulo, že tato faktura je stěžovatelce vracená s odůvodněním, že společnost RCC neeviduje žádnou objednávku na základě, které by měla být uvedená faktura vystavená. Stěžovatelka k hodnotě tohoto plnění následně neuvedla a neprokázala žádnou skutečnost, která by vrácení faktury oponovala, a tedy vyloučení hodnoty plnění z daňového přiznání nevyvrátila. Za této situace městský soud nemohl stavět pouze na obecné námitce stěžovatelky, že jde o nedostatečně zjištěný skutkový stav ze strany správce daně. Není pravdou, že by RCC uvedenou fakturu nikterak fakticky ani právně nezpochybnila. Společnost RCC tuto fakturu zpochybnila jejím vrácením a stěžovatelka, na níž leželo důkazní břemeno prokázání obchodního vztahu a důvodnosti plnění mezi ní a společnosti RCC, jinou situaci nedoložila.
[34] Stěžovatelka v závěru své kasační stížnosti opětovně namítá nezákonnost výzev a tvrdí, že daňové kontroly nebyly řádným způsobem zahájeny. Poukazuje na skutečnost, že tyto své námitky uplatnila již v podané žalobě, na kterou v této souvislosti odkazuje. Nejvyšší správní soud konstatuje, že stěžovatelka ohledně těchto procesních námitek pouze v obecnosti odkazuje na svoji argumentaci v žalobě, aniž by jakkoliv reagovala na obsáhlé vypořádání těchto námitek městským soudem (k výzvám viz body 33 až 41 rozsudku, k daňovým kontrolám viz body 42 až 48 rozsudku). Od obecnosti námitek stěžovatelky se tak nutně odvíjí i rozsah vypořádání těchto námitek kasačním soudem, který v posouzení městského soudu žádné pochybení neshledal.
VI. Závěr a náklady řízení
[34] Stěžovatelka v závěru své kasační stížnosti opětovně namítá nezákonnost výzev a tvrdí, že daňové kontroly nebyly řádným způsobem zahájeny. Poukazuje na skutečnost, že tyto své námitky uplatnila již v podané žalobě, na kterou v této souvislosti odkazuje. Nejvyšší správní soud konstatuje, že stěžovatelka ohledně těchto procesních námitek pouze v obecnosti odkazuje na svoji argumentaci v žalobě, aniž by jakkoliv reagovala na obsáhlé vypořádání těchto námitek městským soudem (k výzvám viz body 33 až 41 rozsudku, k daňovým kontrolám viz body 42 až 48 rozsudku). Od obecnosti námitek stěžovatelky se tak nutně odvíjí i rozsah vypořádání těchto námitek kasačním soudem, který v posouzení městského soudu žádné pochybení neshledal.
VI. Závěr a náklady řízení
[35] Nejvyšší správní soud neshledal kasační stížnost důvodnou, a proto ji podle § 110 odst. 1 věty druhé s. ř. s. zamítl.
[36] O náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti Nejvyšší správní soud rozhodl podle § 60 odst. 1 věty první s. ř. s. za použití § 120 s. ř. s. Stěžovatelka nebyla v řízení o kasační stížnosti úspěšná, proto nemá právo na náhradu nákladů řízení. Žalovanému, jemuž by jinak právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti příslušelo, soud náhradu nákladů řízení nepřiznal, protože mu v řízení o kasační stížnosti žádné náklady nad rámec běžné úřední činnosti nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 24. února 2022
JUDr. Josef Baxa
předseda senátu