Ze samotné skutečnosti, že hodnota majetku daňového dlužníka, který je možno
postihnout exekucí, nepokrývá jeho daňový nedoplatek v plné výši, nelze dovozovat, že by vymáhání nedoplatku jako celku bylo prokazatelně bezvýsledné ve smyslu § 57a odst. 1 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků. Správce daně tedy
v takovém případě nemůže rovnou požadovat uhrazení celého nedoplatku po ručiteli, ale musí se pokusit alespoň část nedoplatku vymoct primárně na dlužníkovi.
Ze samotné skutečnosti, že hodnota majetku daňového dlužníka, který je možno
postihnout exekucí, nepokrývá jeho daňový nedoplatek v plné výši, nelze dovozovat, že by vymáhání nedoplatku jako celku bylo prokazatelně bezvýsledné ve smyslu § 57a odst. 1 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků. Správce daně tedy
v takovém případě nemůže rovnou požadovat uhrazení celého nedoplatku po ručiteli, ale musí se pokusit alespoň část nedoplatku vymoct primárně na dlužníkovi.
1. 9. 2008). Správcem daně jí tedy byla dne
23. 2. 2010 vyměřena daňová povinnost
z moci úřední dle pomůcek (daňová povinnost byla vyměřena ve výši 151 800 Kč –
138 000 Kč daň, 13 800 Kč její 10% navýšení).
Platební výměr na uvedenou daň byl prodávající doručen dne 11. 3. 2010 a dne 19. 6.
2010 jí byla doručena výzva k zaplacení daňového nedoplatku v náhradní lhůtě. Prodávající ani na tuto výzvu nijak nereagovala, a tak
dne 6. 10. 2010 správce daně vystavil nyní posuzovanou výzvu k zaplacení daňového nedoplatku žalobkyní (žalobkyni byla doručena
dne 18. 10. 2010).
[13] Předmětem sporu mezi žalobkyní
a stěžovatelem tak je otázka splnění podmínky bezvýslednosti vymáhání daňového nedoplatku po dlužníkovi.
[14] Nejvyšší správní soud připomíná, že
výše citovanou úpravu daňového ručení přijal zákonodárce v reakci na kritiku předchozí
úpravy obsažené v § 57 odst. 5 daňového řádu z roku 1992 (ve znění účinném do 31. 5.
2006), která nedostatečně hájila práva daňového ručitele. Dřívější úprava výslovně na
správci daně nepožadovala dokonce ani
prvotní vymáhání nedoplatku po daňovém
dlužníkovi, ani předchozí výzvu správce daně
daňovému dlužníku. Doslovný výklad § 57
odst. 5 daňového řádu z roku 1992 ve znění
před účinností zákona č. 230/2006 Sb. shledala nicméně judikatura Ústavního soudu neústavním (nález Ústavního soudu ze dne
23. 2. 2010 vyměřena daňová povinnost
z moci úřední dle pomůcek (daňová povinnost byla vyměřena ve výši 151 800 Kč –
138 000 Kč daň, 13 800 Kč její 10% navýšení).
Platební výměr na uvedenou daň byl prodávající doručen dne 11. 3. 2010 a dne 19. 6.
2010 jí byla doručena výzva k zaplacení daňového nedoplatku v náhradní lhůtě. Prodávající ani na tuto výzvu nijak nereagovala, a tak
dne 6. 10. 2010 správce daně vystavil nyní posuzovanou výzvu k zaplacení daňového nedoplatku žalobkyní (žalobkyni byla doručena
dne 18. 10. 2010).
[13] Předmětem sporu mezi žalobkyní
a stěžovatelem tak je otázka splnění podmínky bezvýslednosti vymáhání daňového nedoplatku po dlužníkovi.
[14] Nejvyšší správní soud připomíná, že
výše citovanou úpravu daňového ručení přijal zákonodárce v reakci na kritiku předchozí
úpravy obsažené v § 57 odst. 5 daňového řádu z roku 1992 (ve znění účinném do 31. 5.
2006), která nedostatečně hájila práva daňového ručitele. Dřívější úprava výslovně na
správci daně nepožadovala dokonce ani
prvotní vymáhání nedoplatku po daňovém
dlužníkovi, ani předchozí výzvu správce daně
daňovému dlužníku. Doslovný výklad § 57
odst. 5 daňového řádu z roku 1992 ve znění
před účinností zákona č. 230/2006 Sb. shledala nicméně judikatura Ústavního soudu neústavním (nález Ústavního soudu ze dne
31. 5. 2000, sp. zn. I. ÚS 593/99, N 83/18
SbNU 211, č. 83/2000 Sb. ÚS).
[15] Zákonodárce proto novelou daňového řádu z roku 1992 provedenou zákonem
č. 230/2006 Sb. komplexně upravil institut
daňového ručení. Výslovně v textu nového
§ 57a uvedeného zákona stanovil podmínku
předchozí výzvy k úhradě daňového nedoplatku dlužníkovi a založil správci daně pro
výkon jeho pravomoci ve vztahu k daňovému
ručiteli též podmínku neúspěšného vymáhání nedoplatku po daňovém dlužníkovi. Před-
chozí bezúspěšné vymáhání nedoplatku není
podmínkou vyzvání ručitele k úhradě nedoplatku jedině v případě, že by vymáhání bylo
„prokazatelně bezvýsledné“. Příkladem takové prokazatelné bezvýslednosti vymáhání
může být situace, kdy není znám žádný dlužníkův majetek, anebo kdy bylo vůči daňovému dlužníkovi zahájeno insolvenční řízení
(blíže viz rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 17. 6. 2010, čj. 1 Afs 22/2010-44).
[16] Jen na okraj lze dodat, že obdobné
podmínky pro vystavení výzvy k zaplacení daňového nedoplatku ručiteli stanoví také nyní
účinná úprava daňového ručení (viz § 171
odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu).
[17] Městský soud k povinnosti správce
daně zjistit majetkovou situaci dlužníka uvedl,
že správce daně musí mít při zjišťování majetku na zřeteli též možné způsoby daňové exekuce, které mu zákon stanoví. Musí tak zjišťovat, zda má dlužník peněžní prostředky na
účtu vedeném v bance, zda je zaměstnán, pobírá důchod nebo jinou dávku, zda vlastní nějaké movité či nemovité věci. Na základě takovýchto úkonů získá správce daně celkový
obraz o majetkové situaci dlužníka. Z něho
potom může učinit závěr, zda by vymáhání
pohledávky po daňovém dlužníku bylo „prokazatelně bezvýsledné“. Je-li takový závěr
odůvodněný, je nutno vždy posuzovat v každém jednotlivém případě zvlášť na základě
zhodnocení všech zjištěných skutečností. Zároveň dle městského soudu platí, že pokud
správce daně při zjišťování majetku dlužníka
zjistí alespoň nějaký majetek, z něhož by bylo
možné uspokojit pohledávku, přikročí k daňové exekuci. Správce daně přitom nemusí
přistoupit ke všem způsobům daňové exekuce, které zákon umožňuje. Postačuje použít
ty způsoby exekuce, které se jeví jako vhodné
s ohledem na zjištěný majetek dlužníka. V posuzovaném případě pak podle městského
soudu správce daně uvedený postup nedodržel, neboť ze správního spisu není zřejmé, že
by zjistil celkovou majetkovou situaci dlužníka v požadovaném rozsahu. Za nepřesvědčivá
považoval městský soud jednak zjištění týkající se zůstatku na bankovním účtu dlužníka,
jednak zjištění související s možným rozsahem movitých věcí dlužníka.
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 6 / 2 014
*) S účinností od 1. 1. 2014 zrušen zákonem č. 89/2012 Sb., občanský zákoník.
**) S účinností od 1. 1. 2014 zrušen zákonem č. 89/2012 Sb., občanský zákoník.
[18] S výše uvedenými východisky pro
posuzování splnění podmínky bezvýslednosti vymáhání daňového nedoplatku po dlužníkovi (respektive skutečnosti, že vymáhání by
bylo prokazatelně bezvýsledné) se stěžovatel
v obecné rovině ztotožňuje. Pouze k nim připojuje akcent na povinnost správce daně hájit zájmy státu (za současného dbaní práv ručitele), k nimž patří rovněž právo daně
vymáhat; odkazuje přitom na shora uvedený
rozsudek Nejvyššího správního soudu čj. 7 Afs
39/2012-54. Zároveň ale z těchto východisek
stěžovatel vyvozuje ve vztahu ke skutkovému
stavu, jenž byl dán v nynější věci, odlišné závěry než městský soud.
[19] Z odůvodnění zmíněného rozsudku
Nejvyššího správního soudu čj. 7 Afs 39/2012-54
se stěžovatel dovolává konkrétně pasáže,
v níž zdejší soud uvedl, že při „posuzování
neúspěšnosti průběhu předchozí exekuce
u přímého dlužníka (rozsahu jejího provádění, dosavadních zjištění a výsledků) je třeba vzít v úvahu, že správce daně je povinen
za současného dbaní práv daňového subjektu (ručitele) chránit i zájmy státu, k nimž
patří zejména právo vyhledávat daňové subjekty, daně vyměřit, vybrat, vyúčtovat, vymáhat nebo kontrolovat podle tohoto zákona jejich splnění ve stanovené výši a době
[srov. § 1 odst. 2 daňového řádu z roku 1992].
Zcela postačí, bude-li ze spisu vedeného
správcem daně vyplývat, že byl daňový dlužník o zaplacení daňového nedoplatku správcem daně upomenut, že byly prověřeny majetkové poměry dlužníka, zjištěný majetek
byl využit k vymožení nedoplatku, popř.
proč se tak nestalo. Ze spisu by měl být zřejmý a doložitelný závěr o neexistenci či nedostatečnosti majetku, ze kterého by bylo v přiměřené době možné reálně dosáhnout
uspokojení (uhrazení) nedoplatku od přímého dlužníka. Popřípadě musí být průkazně doloženo, že jsou zde jiné okolnosti, které
dostatečně jasně vypovídají o aktuální nevymahatelnosti nedoplatku z majetku dlužníka
(insolvence dlužníka, ale i jiné skutečnosti).“
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 6 / 2 014
[20] Podle stěžovatele tak v nynější věci
postačovalo, že správce daně zjistil, že daňový dlužník není vlastníkem motorového vozidla ani nemovitosti zapsané v katastru nemovitostí, že výše zůstatku na jeho bankovním
účtu je pouze 19 565,13 Kč a že jde o osobu
samostatně výdělečně činnou. Argumentace
stěžovatele tedy v podstatě vychází z právního názoru, podle něhož v případě, kdy zjištěný majetek dlužníka nepostačuje k pokrytí
celého daňového nedoplatku, může správce
daně bez dalšího přikročit k výzvě k uhrazení
daného nedoplatku (v plné výši) ručitelem.
[21] S touto argumentací se však Nejvyšší
správní soud neztotožňuje. Jak plyne z výše zmiňovaného rozsudku zdejšího soudu čj. 1 Afs
22/2010-44, povinnost daňového ručitele
k plnění má subsidiární povahu. Zákonodárce navíc ve vztahu k daňovému ručení založil
přísnější podmínky pro možnost domoci se
plnění na ručiteli, než jsou podmínky v soukromoprávní úpravě ručení, kde je tradičním
předpokladem povinnosti ručitele plnit pouze to, že dlužník nesplnil, ačkoliv byl k tomu
věřitelem písemně vyzván (srov. § 548 odst. 1
občanského zákoníku z roku 1964*), § 306
odst. 1 obchodního zákoníku**), obdobně též
§ 2021 občanského zákoníku z roku 2012).
K tomu lze dodat, že smyslem takového pojetí je bezpochyby poskytnutí větší ochrany daňovému ručiteli, který se stává ručitelem přímo ze zákona. Legitimním cílem státu sice je
vyměřit, vybrat a případně vymáhat daně,
musí tak však vždy činit způsobem, který bude v maximální možné míře ctít základní práva jednotlivce, v daném případě daňového
ručitele, kterému zákon ukládá určitou veřejnoprávní povinnost. Jestliže tak zákonodárce
například stanoví, že poplatníkem daně z převodu nemovitostí je prodávající, pak se jedná
o skutečnost, kterou smluvní strany při uzavírání smlouvy o koupi nemovitosti zpravidla
reflektují a promítnou do kupní ceny. Požadovat plnění po daňovém ručiteli (kupujícím) je proto možné až v případě, kdy není
možné vymoci daňový nedoplatek po daňo-
vém dlužníkovi (prodávajícím). A v případě,
kdy je možné po dlužníkovi vymoci alespoň
část nedoplatku, je nutné příslušnou část nedoplatku vymáhat primárně po něm, nikoliv
vymáhat rovnou celý nedoplatek po ručiteli.
Takový postup je pro správce daně jistě jednodušší, avšak nepřiměřeně zasahující do
práv ručitele.
[22] Právě uvedené není v rozporu ani se
skutečností, že není zcela vyloučeno, aby určitý daňový nedoplatek byl vymáhán současně jak po daňovém dlužníku, tak po daňovém
ručiteli (jak plynulo v předmětném období
z § 57a odst. 8 daňového řádu z roku 1992).
Ostatně městský soud ve svém rozsudku tuto
možnost nepopírá, naopak poukazuje na to,
že správce daně vydal exekuční příkaz na přikázání pohledávky na peněžní prostředky daňového dlužníka na jeho bankovním účtu.
Městský soud správci daně toliko vytýká, že
ze správního spisu není nijak patrné, z jakého
důvodu nebylo nic touto cestou vymoženo.
[23] Stěžovatel v této souvislosti namítá,
že není v moci správce daně zamezit pohybu
peněžních prostředků na daňovou exekucí
postiženém účtu před nařízením daňové exekuce. Z výpisu dotazů ze dne 22. 6. 2011, který je založen ve správním spisu, však není patrné, že by k takovému pohybu na příslušném
účtu došlo – na předmětném účtu byl k 15. 9.
2010 zůstatek 19 565,13 Kč, k vydání exekučního příkazu na peněžní prostředky na tomto
účtu došlo dne 29. 9. 2010, exekuční příkaz
nabyl právní moci dne 30. 10. 2010, a k 13. 4.
2011 činil zůstatek na účtu 19 570,89 Kč.
[24] Argumentace stěžovatele, podle níž
neexistovaly žádné indicie svědčící o tom, že
se v místě bydliště daňového dlužníka nacházejí dostatečně hodnotné movité věci, na které by bylo možné vést exekuci, je také nepřípadná. Povinností správce daně bylo aktivně
zjišťovat majetkovou situaci dlužníka a pokusit se po dlužníkovi vymoci daňový nedoplatek, byť i jen v částečné výši. Jestliže daňový
dlužník se správcem daně nespolupracoval,
pak správci daně nic nebránilo v tom, aby si
do jím obývaného bytu zjednal přístup (po-
dle § 325b o. s. ř. ve spojitosti s § 73 odst. 7
daňového řádu z roku 1992) a sepsal zde věci,
které by mohly být prodány. Teprve pokud
by i poté bylo zřejmé, že vymáhání po daňovém dlužníkovi by bylo bezvýsledné (případně že vymáhání určité části nedoplatku by bylo bezvýsledné), mohl by správce daně
postupovat podle § 57a odst. 1 daňového řádu z roku 1992.
[25] Opak neplyne ani z výše citovaného
rozsudku Nejvyššího správního soudu čj. 7 Afs
39/2012-54. V uvedeném rozhodnutí se sice
zdejší soud zabýval otázkou, za jakých podmínek lze vydat platební výměr ručiteli podle
§ 260l odst. 1 celního zákona, přičemž úprava ručení v celním zákoně se mírně liší od
úpravy obsažené v § 57a daňového řádu z roku 1992, některé závěry vyslovené ve zmíněném rozsudku však lze přiměřeně aplikovat
i na ručení dle daňového řádu z roku 1992.
Takto je použitelný zejména závěr, podle něhož před vydáním platebního výměru ručiteli podle § 260l odst. 1 celního zákona není
potřeba marně vyčerpat veškeré v úvahu přicházející možnosti vymáhání daňového dluhu
po původním dlužníkovi, jež jsou dány právním řádem. Postačí, že u přímého dlužníka
není zjištěn žádný majetek, který by bylo možno postihnout exekucí. V nyní posuzovaném
případě je však jádrem problému právě skutečnost, že správce daně nezjišťoval majetkové poměry dlužníka v dostatečném rozsahu.
[26] Lze tedy shrnout, že plně obstojí závěr městského soudu, podle něhož správce
daně v nynějším případě nezjistil majetkovou
situaci dlužníka v nezbytném rozsahu, a nebyly tak splněny podmínky k tomu, aby bylo
možné považovat vymáhání po daňovém
dlužníkovi za prokazatelně bezvýsledné, ve
smyslu § 57a odst. 1 daňového řádu z roku
31. 5. 2000, sp. zn. I. ÚS 593/99, N 83/18
SbNU 211, č. 83/2000 Sb. ÚS).
[15] Zákonodárce proto novelou daňového řádu z roku 1992 provedenou zákonem
č. 230/2006 Sb. komplexně upravil institut
daňového ručení. Výslovně v textu nového
§ 57a uvedeného zákona stanovil podmínku
předchozí výzvy k úhradě daňového nedoplatku dlužníkovi a založil správci daně pro
výkon jeho pravomoci ve vztahu k daňovému
ručiteli též podmínku neúspěšného vymáhání nedoplatku po daňovém dlužníkovi. Před-
chozí bezúspěšné vymáhání nedoplatku není
podmínkou vyzvání ručitele k úhradě nedoplatku jedině v případě, že by vymáhání bylo
„prokazatelně bezvýsledné“. Příkladem takové prokazatelné bezvýslednosti vymáhání
může být situace, kdy není znám žádný dlužníkův majetek, anebo kdy bylo vůči daňovému dlužníkovi zahájeno insolvenční řízení
(blíže viz rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 17. 6. 2010, čj. 1 Afs 22/2010-44).
[16] Jen na okraj lze dodat, že obdobné
podmínky pro vystavení výzvy k zaplacení daňového nedoplatku ručiteli stanoví také nyní
účinná úprava daňového ručení (viz § 171
odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu).
[17] Městský soud k povinnosti správce
daně zjistit majetkovou situaci dlužníka uvedl,
že správce daně musí mít při zjišťování majetku na zřeteli též možné způsoby daňové exekuce, které mu zákon stanoví. Musí tak zjišťovat, zda má dlužník peněžní prostředky na
účtu vedeném v bance, zda je zaměstnán, pobírá důchod nebo jinou dávku, zda vlastní nějaké movité či nemovité věci. Na základě takovýchto úkonů získá správce daně celkový
obraz o majetkové situaci dlužníka. Z něho
potom může učinit závěr, zda by vymáhání
pohledávky po daňovém dlužníku bylo „prokazatelně bezvýsledné“. Je-li takový závěr
odůvodněný, je nutno vždy posuzovat v každém jednotlivém případě zvlášť na základě
zhodnocení všech zjištěných skutečností. Zároveň dle městského soudu platí, že pokud
správce daně při zjišťování majetku dlužníka
zjistí alespoň nějaký majetek, z něhož by bylo
možné uspokojit pohledávku, přikročí k daňové exekuci. Správce daně přitom nemusí
přistoupit ke všem způsobům daňové exekuce, které zákon umožňuje. Postačuje použít
ty způsoby exekuce, které se jeví jako vhodné
s ohledem na zjištěný majetek dlužníka. V posuzovaném případě pak podle městského
soudu správce daně uvedený postup nedodržel, neboť ze správního spisu není zřejmé, že
by zjistil celkovou majetkovou situaci dlužníka v požadovaném rozsahu. Za nepřesvědčivá
považoval městský soud jednak zjištění týkající se zůstatku na bankovním účtu dlužníka,
jednak zjištění související s možným rozsahem movitých věcí dlužníka.
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 6 / 2 014
*) S účinností od 1. 1. 2014 zrušen zákonem č. 89/2012 Sb., občanský zákoník.
**) S účinností od 1. 1. 2014 zrušen zákonem č. 89/2012 Sb., občanský zákoník.
[18] S výše uvedenými východisky pro
posuzování splnění podmínky bezvýslednosti vymáhání daňového nedoplatku po dlužníkovi (respektive skutečnosti, že vymáhání by
bylo prokazatelně bezvýsledné) se stěžovatel
v obecné rovině ztotožňuje. Pouze k nim připojuje akcent na povinnost správce daně hájit zájmy státu (za současného dbaní práv ručitele), k nimž patří rovněž právo daně
vymáhat; odkazuje přitom na shora uvedený
rozsudek Nejvyššího správního soudu čj. 7 Afs
39/2012-54. Zároveň ale z těchto východisek
stěžovatel vyvozuje ve vztahu ke skutkovému
stavu, jenž byl dán v nynější věci, odlišné závěry než městský soud.
[19] Z odůvodnění zmíněného rozsudku
Nejvyššího správního soudu čj. 7 Afs 39/2012-54
se stěžovatel dovolává konkrétně pasáže,
v níž zdejší soud uvedl, že při „posuzování
neúspěšnosti průběhu předchozí exekuce
u přímého dlužníka (rozsahu jejího provádění, dosavadních zjištění a výsledků) je třeba vzít v úvahu, že správce daně je povinen
za současného dbaní práv daňového subjektu (ručitele) chránit i zájmy státu, k nimž
patří zejména právo vyhledávat daňové subjekty, daně vyměřit, vybrat, vyúčtovat, vymáhat nebo kontrolovat podle tohoto zákona jejich splnění ve stanovené výši a době
[srov. § 1 odst. 2 daňového řádu z roku 1992].
Zcela postačí, bude-li ze spisu vedeného
správcem daně vyplývat, že byl daňový dlužník o zaplacení daňového nedoplatku správcem daně upomenut, že byly prověřeny majetkové poměry dlužníka, zjištěný majetek
byl využit k vymožení nedoplatku, popř.
proč se tak nestalo. Ze spisu by měl být zřejmý a doložitelný závěr o neexistenci či nedostatečnosti majetku, ze kterého by bylo v přiměřené době možné reálně dosáhnout
uspokojení (uhrazení) nedoplatku od přímého dlužníka. Popřípadě musí být průkazně doloženo, že jsou zde jiné okolnosti, které
dostatečně jasně vypovídají o aktuální nevymahatelnosti nedoplatku z majetku dlužníka
(insolvence dlužníka, ale i jiné skutečnosti).“
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 6 / 2 014
[20] Podle stěžovatele tak v nynější věci
postačovalo, že správce daně zjistil, že daňový dlužník není vlastníkem motorového vozidla ani nemovitosti zapsané v katastru nemovitostí, že výše zůstatku na jeho bankovním
účtu je pouze 19 565,13 Kč a že jde o osobu
samostatně výdělečně činnou. Argumentace
stěžovatele tedy v podstatě vychází z právního názoru, podle něhož v případě, kdy zjištěný majetek dlužníka nepostačuje k pokrytí
celého daňového nedoplatku, může správce
daně bez dalšího přikročit k výzvě k uhrazení
daného nedoplatku (v plné výši) ručitelem.
[21] S touto argumentací se však Nejvyšší
správní soud neztotožňuje. Jak plyne z výše zmiňovaného rozsudku zdejšího soudu čj. 1 Afs
22/2010-44, povinnost daňového ručitele
k plnění má subsidiární povahu. Zákonodárce navíc ve vztahu k daňovému ručení založil
přísnější podmínky pro možnost domoci se
plnění na ručiteli, než jsou podmínky v soukromoprávní úpravě ručení, kde je tradičním
předpokladem povinnosti ručitele plnit pouze to, že dlužník nesplnil, ačkoliv byl k tomu
věřitelem písemně vyzván (srov. § 548 odst. 1
občanského zákoníku z roku 1964*), § 306
odst. 1 obchodního zákoníku**), obdobně též
§ 2021 občanského zákoníku z roku 2012).
K tomu lze dodat, že smyslem takového pojetí je bezpochyby poskytnutí větší ochrany daňovému ručiteli, který se stává ručitelem přímo ze zákona. Legitimním cílem státu sice je
vyměřit, vybrat a případně vymáhat daně,
musí tak však vždy činit způsobem, který bude v maximální možné míře ctít základní práva jednotlivce, v daném případě daňového
ručitele, kterému zákon ukládá určitou veřejnoprávní povinnost. Jestliže tak zákonodárce
například stanoví, že poplatníkem daně z převodu nemovitostí je prodávající, pak se jedná
o skutečnost, kterou smluvní strany při uzavírání smlouvy o koupi nemovitosti zpravidla
reflektují a promítnou do kupní ceny. Požadovat plnění po daňovém ručiteli (kupujícím) je proto možné až v případě, kdy není
možné vymoci daňový nedoplatek po daňo-
vém dlužníkovi (prodávajícím). A v případě,
kdy je možné po dlužníkovi vymoci alespoň
část nedoplatku, je nutné příslušnou část nedoplatku vymáhat primárně po něm, nikoliv
vymáhat rovnou celý nedoplatek po ručiteli.
Takový postup je pro správce daně jistě jednodušší, avšak nepřiměřeně zasahující do
práv ručitele.
[22] Právě uvedené není v rozporu ani se
skutečností, že není zcela vyloučeno, aby určitý daňový nedoplatek byl vymáhán současně jak po daňovém dlužníku, tak po daňovém
ručiteli (jak plynulo v předmětném období
z § 57a odst. 8 daňového řádu z roku 1992).
Ostatně městský soud ve svém rozsudku tuto
možnost nepopírá, naopak poukazuje na to,
že správce daně vydal exekuční příkaz na přikázání pohledávky na peněžní prostředky daňového dlužníka na jeho bankovním účtu.
Městský soud správci daně toliko vytýká, že
ze správního spisu není nijak patrné, z jakého
důvodu nebylo nic touto cestou vymoženo.
[23] Stěžovatel v této souvislosti namítá,
že není v moci správce daně zamezit pohybu
peněžních prostředků na daňovou exekucí
postiženém účtu před nařízením daňové exekuce. Z výpisu dotazů ze dne 22. 6. 2011, který je založen ve správním spisu, však není patrné, že by k takovému pohybu na příslušném
účtu došlo – na předmětném účtu byl k 15. 9.
2010 zůstatek 19 565,13 Kč, k vydání exekučního příkazu na peněžní prostředky na tomto
účtu došlo dne 29. 9. 2010, exekuční příkaz
nabyl právní moci dne 30. 10. 2010, a k 13. 4.
2011 činil zůstatek na účtu 19 570,89 Kč.
[24] Argumentace stěžovatele, podle níž
neexistovaly žádné indicie svědčící o tom, že
se v místě bydliště daňového dlužníka nacházejí dostatečně hodnotné movité věci, na které by bylo možné vést exekuci, je také nepřípadná. Povinností správce daně bylo aktivně
zjišťovat majetkovou situaci dlužníka a pokusit se po dlužníkovi vymoci daňový nedoplatek, byť i jen v částečné výši. Jestliže daňový
dlužník se správcem daně nespolupracoval,
pak správci daně nic nebránilo v tom, aby si
do jím obývaného bytu zjednal přístup (po-
dle § 325b o. s. ř. ve spojitosti s § 73 odst. 7
daňového řádu z roku 1992) a sepsal zde věci,
které by mohly být prodány. Teprve pokud
by i poté bylo zřejmé, že vymáhání po daňovém dlužníkovi by bylo bezvýsledné (případně že vymáhání určité části nedoplatku by bylo bezvýsledné), mohl by správce daně
postupovat podle § 57a odst. 1 daňového řádu z roku 1992.
[25] Opak neplyne ani z výše citovaného
rozsudku Nejvyššího správního soudu čj. 7 Afs
39/2012-54. V uvedeném rozhodnutí se sice
zdejší soud zabýval otázkou, za jakých podmínek lze vydat platební výměr ručiteli podle
§ 260l odst. 1 celního zákona, přičemž úprava ručení v celním zákoně se mírně liší od
úpravy obsažené v § 57a daňového řádu z roku 1992, některé závěry vyslovené ve zmíněném rozsudku však lze přiměřeně aplikovat
i na ručení dle daňového řádu z roku 1992.
Takto je použitelný zejména závěr, podle něhož před vydáním platebního výměru ručiteli podle § 260l odst. 1 celního zákona není
potřeba marně vyčerpat veškeré v úvahu přicházející možnosti vymáhání daňového dluhu
po původním dlužníkovi, jež jsou dány právním řádem. Postačí, že u přímého dlužníka
není zjištěn žádný majetek, který by bylo možno postihnout exekucí. V nyní posuzovaném
případě je však jádrem problému právě skutečnost, že správce daně nezjišťoval majetkové poměry dlužníka v dostatečném rozsahu.
[26] Lze tedy shrnout, že plně obstojí závěr městského soudu, podle něhož správce
daně v nynějším případě nezjistil majetkovou
situaci dlužníka v nezbytném rozsahu, a nebyly tak splněny podmínky k tomu, aby bylo
možné považovat vymáhání po daňovém
dlužníkovi za prokazatelně bezvýsledné, ve
smyslu § 57a odst. 1 daňového řádu z roku
1992. Z rozhodnutí finančních orgánů (ani ze
správního spisu) není patrné, proč správce
daně nevymáhal nedoplatek alespoň zčásti
po daňovém dlužníkovi, jestliže zjistil, že má
na svém účtu nějaké finanční prostředky,
a dále zda se nenacházely nějaké movité věci,
na které by bylo možné vést exekuci, v místě
bydliště daňového dlužníka. (...)
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 6 / 2 014
Společnost s ručením omezeným REGARD proti Odvolacímu finančnímu ředitelství *) S účinností od 1. 1. 2011 nahrazen zákonem č. 280/2009 Sb., daňový řád. [61] Je-li to s ohledem na smysl a účel institutu správce podniku za určitých okolností
třeba a nebrání-li tomu zákonná úprava, je
nutno § 338k odst. 6 o. s. ř. vykládat tak, že