platků (v textu též „daňový řád“, „d. ř.“) Vymezíli daňový subjekt v daňovém řízení rozsah zmocnění zvoleného zástupce „zastupováním ve věci platebního výměru na daň z přidané hodnoty“ označeného dá- le konkrétními údaji o názvu správce daně, datu vydání platebního výměru, číslu jed- nacím a demonstrativním výčtem předpokládaných úkonů, jde o neomezenou plnou moc ($ 10 odst. 3 poslední věta zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků). Pokud správce daně přesto v takovém případě bez dalších vlastních zjištění ve smyslu $ 31 odst. 8 písm. b) citovaného zákona považuje plnou moc za omezenou a doručuje své rozhodnutí dle $ 17 odst. 7 téhož zákona jak daňovému subjektu (zde jako příjemci), tak i jeho zástupci, nemůže být k újmě daňového subjektu, podá-li proti tomuto rozhodnutí žalobu ve lhůtě odvozené od okamžiku, kdy mu bylo toto rozhodnutí doručeno. xXx
platků (v textu též „daňový řád“, „d. ř.“) Vymezíli daňový subjekt v daňovém řízení rozsah zmocnění zvoleného zástupce „zastupováním ve věci platebního výměru na daň z přidané hodnoty“ označeného dá- le konkrétními údaji o názvu správce daně, datu vydání platebního výměru, číslu jed- nacím a demonstrativním výčtem předpokládaných úkonů, jde o neomezenou plnou moc ($ 10 odst. 3 poslední věta zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků). Pokud správce daně přesto v takovém případě bez dalších vlastních zjištění ve smyslu $ 31 odst. 8 písm. b) citovaného zákona považuje plnou moc za omezenou a doručuje své rozhodnutí dle $ 17 odst. 7 téhož zákona jak daňovému subjektu (zde jako příjemci), tak i jeho zástupci, nemůže být k újmě daňového subjektu, podá-li proti tomuto rozhodnutí žalobu ve lhůtě odvozené od okamžiku, kdy mu bylo toto rozhodnutí doručeno. xXx
Rozšířený senát musel nejprve uvážit, zda se v projednávané věci skutečně jednalo o omezenou nebo neomezenou plnou moc. Podle názoru prvního senátu totiž v dané vě- ci postupoval krajský soud chybně, když předmětnou plnou moc posoudil jako neo- mezenou; první senát v té souvislosti zejmé- na připomněl důsledek, který daná skuteč- nost měla, tedy že příslušné rozhodnutí mělo být doručováno pouze zástupci stěžovatelky, a tudíž krajský soud pohlížel na žalobu jako na opožděnou. u V tomto ohledu nicméně rozšířený senát nepovažuje za nezbytné setrvat na vzájem- ném posuzování omezenosti či neomezenos- ti předmětné plné moci v úzké souvislosti s rozhodnutím krajského soudu o odmítnutí žaloby (doručení rozhodnutí stěžovatelce a běh Ihůty pro podání žaloby). Oba nastíně- né výkladové problémy, tedy zda se v projed- návané věci jedná o (ne)omezenou plnou moc na straně jedné, a zda byl postup kraj- ského soudu v této věci (odmítnutí žaloby) správný, je vhodnější posoudit samostatně. Plná moc ve světle shora citovaných usta- novení daňového řádu může být v zásadě dvojího charakteru: buď je omezená, tedy ta- ková, kdy je přesně určen její rozsah, nebo neomezená, zjednodušeně řečeno ve všech ostatních případech. Pro posouzení omeze- nosti plné moci je tak i na základě citovaného ustanovení daňového řádu v prvé řadě urču- jící skutečnost, zda je nějakým způsobem vý- mezen její rozsah. Otázkou vymezení rozdílů mezi omezenou a neomezenou plnou mocí se pak ve své rozhodovací činnosti věnoval též Ústavní soud. Ve svém v tomto ohledu zřejmě nejdůležitějším nálezu (na který ostat- ně odkázal jak sedmý senát ve svém rozsud- ku, tak i první senát v usnesení o předložení věci rozšířenému senátu) ze dne 30. 1. 2003, sp. zn. I. ÚS 433/01 (č. 15/2003 Sb. ÚS), Ústav- ní soud zejména konstatoval, že „právní teo- rie i praxe rozlišují různé druhy plné moci, resp. obsahu a rozsahu zástupcova oprávně- ní, podle různých kritérií. Jde např. o všeo- becnou (generální) plnou moc, která oprav- Řuje zmocněnce ke všem právním úkonům, nebo zvláštní (speciální) plnou moc omezu- jící se pouze na některé právní úkony, popř. některý druh právních úkonů či pouze jeďdi- 969 1353 ný právní úkon. Kromě případů, kdy zákon výslovně požaduje speciální plnou moc k ur- čítěmu právnímu úkonu (např. k odmítnutí dědictví), je věcí zmocnitele, zda ke každé- mu právnímu úkonu, jenž má být učiněn v jeho zastoupení, vystaví zmocněnci zvlášt- ní plnou moc, či zda mu udělí všeobecnou pl nou moc. Každý druh plné moci může být omezený nebo neomezený. Podle neomeze- né plné moci může zmocněnec provést pří- slušné právní úkony podle svého volného uvážení, zachovávaje povinností zmocněn- ce, v omezené plné moci má dány směrnice, Jak má postupovat. V každém případě musí být z plné moci zřejmý rozsah oprávnění zmocněnce; rozhodující je proto obsah plné moci a omezení daná inter partes nemají vů- či třetím osobám žádnou právní relevancí“. Na základě shora uvedeného nálezu lze tedy ještě hovořit o dalším významném kritériu pro hodnocení omezenosti či neomezenosti plné moci v podobě existence či neexistence směrnic, kterými by se měl zástupce řídit. V dané věci proto bylo třeba také nejdříve posoudit, zda v předmětné plné moci byly, slovy citovaného nálezu Ústavního soudu, zá- stupci „dány směrnice, jak má postupovat“. Daňový řád přitom v této souvislosti nestano- ví, jakou konkrétní formu či podobu mají ta- kové „směrnice“ či stanovení rozsahu mít, te- dy zda má jít o vymezení prostřednictvím vyjmenování jednotlivých úkonů, ke kterým je zmocněnec oprávněn, či zda lze rozsah do- statečně přesně vymezit např. Časově, místně či instančně apod. V projednávané věci stě- žovatelka udělila svému zástupci dne 2. 7. 2003 plné moci k zastupování ve věcech jed- notlivých platebních výměrů v reprodukční části tohoto rozhodnutí blíže označených na daň z přidané hodnoty Finančního úřadu v Jablonci nad Nisou. Každá z uvedených pl- ných mocí byla formulována tak, že zástupce zmocňovala zastupovat stěžovatelku ve vě- cech příslušného platebního výměru a vyko- návat všechny právní úkony, které stěžovatel- ce „přísluší a s tím souvisí, zejména aby podával žádosti, odvolání, přijímal písem- nosti, jednal s pracovníky správce daně“. Z takto formulovaných plných mocí nicméně 970 skutečně není zřejmé, že by obsahovaly něja- ké konkrétní směrnice (příkazy), jak má zá- stupce stěžovatelky postupovat. Shora již cito- vaný $ 10 odst. 3 d. ř. přitom poměrně striktně stanoví, že není-li rozsah plné moci vymezen nebo není-li vymezen přesně, jedná se o plnou moc pro daňové řízení neomezenou. Při aplikaci citovaného ustanovení na projednávanou věc pak nelze dojít k jinému závěru, než že zástupce stěžovatelky byl po- věřen pro zastupování v daňovém řízení neo- mezeně. Omezená plná moc totiž skutečně musí obsahovat všechny přesně specifikova- né úkony, které je zmocněnec oprávněn vy- konávat. Jak je ze shora citovaných plných mocí udělených stěžovatelkou zřejmé, byly úkony, k nimž byl zmocněnec podle těchto plných mocí oprávněn, vymezeny jen ve vel- mi obecné rovině a navíc prostřednictvím de- monstrativního výčtu. Rozšířený senát je ovšem v tomto ohledu přesvědčen, že přesné vymezení rozsahu zmocnění ve smyslu $ 10 odst. 3 d. ř. se s použitím metody demonstra- tivního výčtu úkonů, ke kterým byl zástupce stěžovatelky zmocněn, v žádném případě ne- slučuje. Takový náhled na citované ustanovení daňového řádu přitom rozhodně nelze považovat za užití „prostého gramatického vý- kladu“ ve smyslu již ustálené judikatury Ústav- ního soudu; nevyvratitelná domněnka stanove- ná v $ 10 odst. 3 d. ř. totiž jiný (než rozšířený senátem použitý) výklad nepřipouští. Vzhledem k tomu, že v projednávané věci předmětné plné moci neobsahovaly ani kon- krétní směrnice (příkazy), kterými by byl zá- stupce stěžovatelky vázán, ani přesné vyme- zení rozsahu zmocnění zástupce ve smyslu $ 10 odst. 3 d. ř., je proto ve světle uvedených úvah třeba považovat dané plné moci za neo- mezené. Rozšířený senát tedy nedal za prav- du argumentaci prvního senátu a přiklonil se k právnímu názoru vyslovenému v rozhodnu- tí sedmého senátu; jinak řečeno pro to, aby byla plná moc podle daňového řádu omeze- ná, byť tuto podmínku daňový řád nijak vý- slovně nevymezuje, musí v ní být uvedeny pokyny od zmocnitele, jak má být taková plná moc vykonávána, a musí být přesně vymezen její rozsah. Vymezíli proto daňový subjekt v daňo- vém řízení rozsah zmocnění zvoleného zá- stupce pouze zastupováním ve věci platební- ho výměru na daň z přidané hodnoty označeného dále konkrétními údaji o názvu správce daně, datu vydání platebního výmě- ru, číslu jednacím a demonstrativním výčtem předpokládaných úkonů, jedná se na půdory- su právní úpravy této daně, kde zdaňovacím obdobím je kalendářní měsíc, o dostatečně vymezené samostatné řízení, a tedy o neome- zenou plnou moc. V druhé části výše naznačeného právního problému, tedy zda postupoval krajský soud správně, když v projednávané věci žalobu stě- žovatelky proti rozhodnutí žalovaného jako opožděnou odmítl, nicméně rozšířený senát nemohl dát za pravdu sedmému senátu v tom ohledu, že „dle ustanovení f 17 odst. 7 záko- na o správě daní a poplatků je právně účin- ným pouze doručení zástupci stěžovatele. Důvody, pro které správní orgán doručoval 1 stěžovateli, jsou pro spornou otázku nevý- znamné . Skutečnost, že žaloba byla odmít- nuta, je možno připsat pouze na vrub stěžo- vateli, neboť to byl on, kdo k jejímu podání zmeškal Ihůtu“. Takový výklad citovaného ustanovení daňového řádu nepovažuje rozší- řený senát za správný. V této souvislosti je nutno považovat za zcela zásadní zejména tu skutečnost, že jako neomezenou posoudil předmětnou plnou moc až krajský soud v řízení o žalobách proti rozhodnutím žalovaného (na základě tohoto posouzení ostatně také krajský soud žaloby odmítl. Žalovaný totiž žalobou napadená rozhodnutí doručoval jak stěžovatelce, tak i jejímu zástupci, a díky tomuto postupu po- dle $ 17 odst. 7 věty druhé d. ř. tak nepochyb- ně stěžovatelka mohla nabýt dojmu, že daná plná moc je plnou mocí omezenou. Ačkoliv v obecné rovině pochopitelně nelze odmít- nout tvrzení, že v případě zastoupení účast- níka řízení zástupcem s neomezenou plnou mocí je nutno posuzovat lhůtu pro podání ža- loby ($ 72 odst. 1 s. ř. s.) v návaznosti na do- ručení napadeného rozhodnutí zástupci účast- níka (a nikoliv tedy účastníku samotnému), svědčí konkrétní skutkové okolnosti v pro- jednávané věci spíše opačnému závěru, než kte- rý zaujal krajský soud a v obdobné právní věci též sedmý senát Nejvyššího správního soudu. Shora nastíněná aplikace příslušných ustanovení daňového řádu by totiž předsta- vovala toliko formální aplikaci práva v nepro- spěch účastníků řízení; lze přitom mít důvod- né pochyby o souladu takového postupu zejména s právem na soudní a jinou právní ochranu ve smyslu čl. 36 odst. 2 Listiny zá- kladních práv a svobod. Nejvyšší správní soud v tomto ohledu považuje také za vhod- né odkázat i na nález Ústavního soudu ze dne 6. 11. 2003, sp. zn. IV. ÚS 239/03 (č. 129/2003 Sb. ÚS), ve kterém Ústavní soud mimo jiné v souvislosti s posuzováním plných mocí udě- lených v daňovém řízení poznamenal, že „by- la-li v daňovém řízení udělena plná moc pouze pro zastupování v odvolacím řízení, nelze ji považovat za plnou moc udělenou pro celé řízení ve smyslu ustanovení S 17 odst. 7 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků. Nesprávná interpretace to- hoto ustanovení obecným soudem vedoucí k chybné aplikaci ustanovení f 250b odst. 1 0. s. ř, a tím k následnému zastavení řízení, představuje odepření práva na přístup k sou- du v rozporu s čl. 36 odst. 2 Listiny základních práv a svobod.“ Závěr uvedený v citovaném nálezu je podle rozšířeného senátu nepochyb- ně možno použít jako podpůrný argument i v projednávané věci, byť zde samozřejmě ne- došlo k chybné interpretaci předmětného ustanovení daňového řádu krajským soudem. Interpretace sporných výkladových otá- zek vyvstávajících z jednotlivých ustanovení právních (procesních) předpisů v neprospěch účastníků řízení se pak příčí nejen výše uvede- nému principu obsaženému v čí. 36 odst. 2 Lis- tiny základních práv a svobod, ale je též v roz- poru i s již ustálenou judikaturou Nejvyššího správního soudu. Z rozhodnutí zdejšího soudu ze dne 14. 7. 2005, čj. 2 As 49/2004-83 (www.nssoud.cz), se tak mimo jiné například podává, že „poplatníku nemůže být příčítána k tíži nedostatečnost, nejasnost, nevhodnost čí jiná nedokonalost právní úpravyý“. Závěrem je tak možné konstatovat, že po- kud správce daně v projednávané věci ne- 971 1354 omezenou plnou moc bez dalších vlastních zjištění ve smyslu $ 31 odst. 8 písm. b) d. ř. po- važoval za plnou moc omezenou a doručoval svoje rozhodnutí dle $ 17 odst. 7 téhož záko- na jak stěžovatelce (zde jako příjemci), tak i jejímu zástupci, nemůže být v dané věci k újmě stěžovatelky, podá-li proti tomuto roz- hodnutí žalobu ve lhůtě odvozené od oka- mžiku, kdy jí bylo uvedené rozhodnutí žalo- vaného doručeno. Lhůta pro podání žaloby v takovém případě zůstane zachována. Nelze totiž v žádném případě přičítat omyl správce daně (tedy že rozhodnutí zaslal jak stěžovatel- ce, tak i zástupci stěžovatelky) k tíži samotné stěžovatelky; takový postup by byl zcela nepo- chybně v hrubém rozporu s výše uvedenými ústavními principy a zásadami. Rozšířený se- nát nevíc v této souvislosti upozorňuje také na to, že podobný právní závěr v mezidobí již zaujal i osmý senát Nejvyššího správního sou- du ve svém rozsudku ze dne 19. 4. 2007, čj. 8 Afs 160/2005-99 (www.nssoud.cz), přičemž ovšem neshledal nesoulad svého názoru s ci- tovaným rozsudkem sedmého senátu. 1354 Daňové řízení: počítání lhůt k $ 14 odst. 6 a 7 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění zákona č. 255/1994 Sb. (v textu též „daňový řád“, „d. ř.“) Pravidla pro počítání lhůt stanovená v $ 14 odst. 6 a 7 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, se použijí pro počítání lhůt hmotněprávních i procesních. Den, kdy došlo ke skutečnosti určující počátek běhu lhůty, se do běhu lhůty nezapočítává.
Společnost s ručením omezeným S. proti Finančnímu ředitelství v Ústí nad Labem o daň z přidané hodnoty, o kasační stížnosti žalobkyně.