znění zákonů č. 323/1996 Sb. a č. 29/2000 Sb. (v textu též „daňový řád“) Ze zprávy o daňové kontrole ($ 16 odst. 8 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků) musí být zřejmé, jaké důkazní prostředky byly v řízení předloženy, jak byly hodnoceny, popřípadě zda a proč považoval správce daně jejich množství za nedostatečné.
znění zákonů č. 323/1996 Sb. a č. 29/2000 Sb. (v textu též „daňový řád“) Ze zprávy o daňové kontrole ($ 16 odst. 8 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků) musí být zřejmé, jaké důkazní prostředky byly v řízení předloženy, jak byly hodnoceny, popřípadě zda a proč považoval správce daně jejich množství za nedostatečné.
V dané věci považuje Nejvyšší správní soud za zásadní posouzení otázky, zda by- ly dány zákonné podmínky pro dodateč- né vyměření daně za použití pomůcek ve smyslu $ 31 odst. 5 daňového řádu. Tento způsob stanovení daňové po- vinnosti je způsobem náhradním v pří- padech, kdy daň nelze stanovit dokazo- váním. Je rovněž výjimkou ze základních zásad daňového řízení, a to zásady sou- činnosti vyjádřené v $ 2 odst. 2 daňové- ho řádu a zásady spolupráce daňového subjektu se správcem daně vyjádřené v $2 odst. 9 daňového řádu. Předpokladem uplatnění tohoto způ- sobu stanovení daně je splnění dvou podmínek, a to porušení zákonné povin- nosti ze strany daňového subjektu při dokazování jím uváděných skutečností a současně nemožnost stanovit daňovou povinnost dokazováním. Mezi těmito předpoklady musí být dána příčinná souvislost. Jsou-li splněny tyto zákonné předpoklady a správce daně stanoví zá- klad daně a daň podle pomůcek, odvola- cí orgán podle $ 50 odst. 5 daňového řá- du zkoumá pouze dodržení zákonných podmínek pro použití tohoto způsobu stanovení daně. Rovněž tak obrana da- ňového subjektu je omezena možností napadat pouze dodržení či nedodržení uvedených podmínek pro stanovení da- ně právě tímto náhradním způsobem. Subjekt tak již nemůže vlastně ovlivnit výši daně či volbu jednotlivé pomůcky. V daném případě se jedná navíc o skutečnost, že důvodem pro doměření daně byly peněžní vklady žalobce do 825 939 společnosti P., jejichž původ, popřípadě jejich zdanění (či osvobození od daně), v předcházejících zdaňovacích obdo- bích žalobce ani k výzvě správce daně neprokázal. Tvrdil jen, že se nejednalo o jeho finanční prostředky, ale o pro- středky Ing. N., s nímž hodlal v budouc- nu společně podnikat ve společnosti P. Jako důkaz svého tvrzení předložil kopii dohody, kterou s Ing. N. podepsali. Jak bylo uvedeno výše, předpokladem pro užití pomůcek při stanovení daně je nesplnění zákonných povinností daňové- ho subjektu při dokazování a současná nemožnost stanovit daň za užití důkazů. Zákonná povinnost při dokazování je vy- jádřena v $ 31 odst. 9 daňového řádu, po- dle něhož daňový subjekt prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v přiznání, hlášení a vyúčtování nebo k jejichž průkazu byl správcem da- ně v průběhu daňového řízení vyzván, přičemž (dle nálezu ÚS č. 130/1996 Sb.) toto ustanovení nedává správci daně oprávnění vyzvat daňový subjekt k proká- zání čehokoliv, ale pouze k prokázání to- ho, co tvrdí tento subjekt sám. Podstatné rovněž je, Že je to právě správce daně, kdo dokazování provádí a kdo jej vede. Podle $ 31 odst. 2 daňového řádu správce daně dbá, aby skutečnosti rozhodné pro správ- né stanovení daňové povinnosti byly zjiš- těny co nejúplněji; v tom není vázán jen návrhy daňových subjektů. Z uvedeného je zřejmé, že dokazování v daňovém říze- ní není sice postaveno stroze na vyšetřo- vací metodě, jako je tomu u jiných typů správních řízení, a je proto na daňovém subjektu, aby bez pochyb prokázal svá tvrzení, nicméně je i na správci daně, aby rovněž sám zjišťoval rozhodné skutečnos- ti pro správné stanovení daně, zvláště pak za situace, kdy se do jeho dispoziční sféry dostane informace o skutečnosti, která může být pro výsledek řízení rozhodná. 826 Ze správního spisu je zřejmé, že žalob- ce byl vyzván k prokázání finančních ' vkladů; to se mu sice nepodařilo, neboť nevyvrátil pochybnosti správce daně. Pokud však předložil návrh důkazního prostředku (kopii dohody s Ing. N.) a správce daně měl rovněž možnost dů- kazní prostředek obstarat (např. jej získat z dědického řízení ve věci Ing. N.), byl ta- kový postup správce daně na místě. Tato úvaha platí tím spíše, že platební výměr neobsahuje odůvodnění, a proto musí být alespoň ze zprávy z daňové kontroly zřejmé, jaké důkazní prostřed- ky byly do řízení vneseny, jak byly hod- noceny, popřípadě zda a proč považoval správce daně jejich množství za nedo- statečné, a především pak bylo nutno zdůvodnit, proč případná absence dů- kazních prostředků vedla k nutnosti sta- novit daň pomůckami. Nejvyšší správní soud se proto zto- tožňuje s odůvodněním rozsudku v té je- ho části, kde soud vyslovil, že se správce daně zejména nevypořádal s návrhem důkazu (dohoda o financování vkladu do společnosti P. Ing. N.), přestože se jedná o stěžejní a v podstatě jediný dů- kaz. Správce daně měl jistě možnost ten- to důkaz zpochybnit a při dalším zhod- nocení k němu nepřihlížet, byl však povinen se s jeho existencí vypořádat a sdělit žalobci, z jakých důvodů jej po- važuje za nevěrohodný či nepoužitelný. Nelze bez dalšího dle vlastních kritérií provádět selekci důkazů. Tento fakt je navíc zdůrazněn i tím, že předmětnou část, odůvodňující užití pomůcek a ne- možnost stanovit daň dokazováním, po- strádá i žalobou napadené rozhodnutí. Jak bylo uvedeno výše, je-li daň stano- vena za užití pomůcek, může daňový sub- S 2M jekt v podstatě účinně napadat pouze dů- vody, které vedly ke stanovení daně právě tímto způsobem, tedy jen podmínky pro užití tohoto způsobu stanovení daně. Již zcela mimo dosah obrany daňového sub- jektu tedy pak již stojí původně navržené důkazní prostředky. A právě proto je nut- no nejdříve, jak jen to lze (zde např. ve zprávě z daňové kontroly), nabídnout da- ňovému subjektu hodnocení důkazů, které do řízení byly vneseny, a poté zdůvodnění, proč zrovna ten který důkaz neobstál, a je tedy dále nutno stanovit daň pomocí po- můcek. Kdyby totiž byl tento postup správ- ce daně řádně zdůvodněn (jak popsáno), byla by podstatně širší možnost obrany da- ňového subjektu, a to ještě předtím, než mu byla daň náhradním způsobem stanovena. V souzeném případě o to více ve zmí- něné souvislosti vystupuje na povrch vada řízení, která mohla mít vliv na zákonnost rozhodnutí správce daně (a na ně navazu- jící rozhodnutí žalovaného), spočívající v nevyčkání konce lhůty pro vyjádření ža- lobce ke zprávě z daňové kontroly. Jestliže si zástupkyně žalobce při pro- jednání zprávy z daňové kontroly vymíni- la týdenní lhůtu k tomu, aby se seznámila s výsledkem kontroly i s průběhem kon- trolovaných finančních transakcí (neboť do řízení vstoupila jako nový žalobcův zá- stupce), bylo na správci daně, aby jí tako- vou přiměřenou lhůtu skutečně poskytl. Institut daňové kontroly ($ 16 daňové- ho řádu) slouží k tomu, aby mohl správce daně zjistit a prověřit daňový základ (v da- ném případě ověřit správnost daňové po- vinnosti přiznané daňovým subjektem); následující odstavce tohoto ustanovení vybavují jak správce daně, tak i osoby, u nichž je daňová kontrola prováděna, ši- rokým okruhem zvláštních práv a povin- ností. Podle odst. 4 tak například daňový subjekt může podávat námitky proti po- stupu pracovníka správce daně, vyjádřit se před ukončením daňové kontroly k vý- sledku uvedenému ve zprávě, ke způsobu jeho zjištění, případně navrhnout jeho doplnění apod. O výsledku zjištění pak sepíše správce daně zprávu o daňové kon- trole, kterou je povinen s daňovým sub- jektem projednat. Znamená to, že zpráva z daňové kontroly tak musí obsahovat vý- sledek zjištění, tedy správní úvahu správ- ce daně, na základě níž dospěl k důvodům pro případné doměření daně a rovněž ke zvolenému způsobu stanovení základu daně a daně. To vše právě proto, že doda- tečný platební výměr neobsahuje odů- vodnění a daňový subjekt musí mít reál- nou možnost seznat důvody, jež vedly správce daně k jejímu doměření pro pří- pad jeho obrany v odvolacím řízení. Zpráva o daňové kontrole měla být se zástupkyní žalobce projednána dne 7. 12. 1999, a přesto, že si zástupkyně vyžádala prodloužení lhůty pro seznámení se s vý- sledkem kontroly i s průběhem kontrolo- vaných finančních transakcí, již další den, tedy 8. 12. 1999, vydal správce daně roz- hodnutí, kterým žalobci daň doměřil. Nej- vyšší správní soud se ztotožnil s výrokem soudu, že není rozhodné, kdy si žalobce předmětné rozhodnutí vyzvedl či kdy mu bylo předáno, neboť datum podpisu roz- hodnutí je dnem jeho vydání [$ 32 odst. 2 písm. b) daňového řádu]. (Nadto soud při- pomíná, že mu žalobce doložil, že skuteč- ně poslední den lhůty vyjádření ke zprávě z kontroly podal k poštovní přepravě.) Je tedy nepřijatelné, aby správní orgán vydal rozhodnutí o daňové povinnosti, aniž by vyčkal konce lhůty, v níž může žalobce vnést do řízení nová vyjádření či doplně- ní, která by jinak musela být rovněž sou- částí zprávy o daňové kontrole, a kontrola by tak nemohla být ukončena. Není již re- levantní nyní posuzovat, nakolik mohlo je- jí vyjádření výsledek rozhodnutí ovlivnit. 827 940 940 Soudní poplatky: lhůta pro vyměření a vymáhání; postavení ručitele k $ 13 zákona ČNR č. 549/1991 Sb., o soudních poplatcích, ve znění zákonů č. 36/1995 Sb. a č. 255/2000 Sb. k $ 57 odst. 5* a $ 70 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve zně- ní zákonů č. 35/1993 Sb. a č. 255/1994 Sb. (v textu též „daňový řád“) Zákon ČNR č. 549/1991 Sb., o soudních poplatcích, stanoví v $ 13 po- drobnou úpravu lhůt pro vyměření a vymáhání soudního poplatku, která je k zákonu ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, v poměru specia- lity. Ustanovení $ 70 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, se tedy v tomto ohledu na vymáhání soudního poplatku nepoužije. Tříletá lhůta pro vymáhání soudního poplatku podle $ 13 odst. 1 zákona o soud- ních poplatcích je lhůtou prekluzivní a uplatní se i pro ručitele. Vzhledem k akcesorické povaze ručitelského závazku vůči hlavnímu zá- vazku dlužníka nemůže být nikdo ručitelem za pohledávku na soudním po- platku, která již vůči dlužníkovi zanikla.
Petr K. proti Finančnímu ředitelství v Ústí nad Labem o daň z příjmů fyzických osob, o kasační stížnosti žalovaného.