I. Po dobu povoleného posečkání nevzniká v souladu s § 157 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, daňovému subjektu povinnost uhradit úrok z prodlení. V případě povolení zpětného posečkání podle § 156 odst. 4 daňového řádu zanikne již do té doby případně vzniklý úrok z prodlení a daňový subjekt je povinen hradit pouze úrok z posečkání podle § 156 odst. 2 daňového řádu.
II. Nedodržení podmínek posečkání má podle § 157 odst. 5 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, za následek pozbytí účinnosti rozhodnutí s účinky ex nunc. Úrok z posečkání za dobu, po kterou bylo v platnosti rozhodnutí o posečkání, zůstává proto nezměněn. Úrok z posečkání se na úrok z prodlení změní v takovém případě nejdříve ode dne porušení podmínek posečkání.
[24] Institut posečkání daně upravuje daňový řád v § 156 a § 157. Možnost zpětného posečkání stanoví § 156 v odst. 4, dle kterého lze posečkání povolit nejdříve ode dne splatnosti, a to i zpětně.
[25] Úročení posečkané částky upravuje § 157, který stanoví:
„(1) Po dobu povoleného posečkání nevzniká daňovému subjektu povinnost uhradit úrok z prodlení.
(2) Za dobu posečkání vzniká daňovému subjektu povinnost uhradit úrok z posečkané částky, který odpovídá ročně výši repo sazby stanovené Českou národní bankou, zvýšené o 7 procentních bodů, platné pro první den příslušného kalendářního pololetí.
(3) O předpisu úroku z posečkané částky za dobu posečkání vydá správce daně platební výměr bezodkladně po skončení posečkání. Úrok z posečkané částky se nepředepíše, nepřesahuje-li 100 Kč.
(4) Úrok z posečkané částky je splatný do 30 dnů ode dne doručení platebního výměru.
(5) Není-li dodržena některá z podmínek rozhodnutí o posečkání, pozbývá toto rozhodnutí účinnosti dnem jejího nedodržení; správce daně o tom vydá rozhodnutí. Rozhodnutí o posečkání pozbývá účinnosti rovněž zahájením likvidace nebo dnem účinnosti rozhodnutí o úpadku.
(6) Při posečkání příslušenství daně nebo peněžitého plnění placeného v rámci dělené správy se úrok z posečkané částky neuplatní.“
[26] Z citovaného ustanovení v souladu s argumentací krajského soudu i stěžovatele vyplývá, že po dobu povoleného posečkání nevzniká daňovému subjektu povinnost uhradit úrok z prodlení (odst. 1), ale úrok z posečkání (odst. 2). V důsledku povolení zpětného posečkání tedy zanikne již případně do té doby vzniklý úrok z prodlení. Z odst. 5 dále vyplývá, že případné nedodržení některé z podmínek povoleného posečkání má za následek pozbytí účinnosti rozhodnutí, a to dnem jejího nedodržení, tedy ex nunc (shodně viz např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 19. 6. 2014, čj. 7 Afs 22/2014-46). Z toho je zřejmé, že úrok z posečkání za dobu, po kterou bylo v platnosti rozhodnutí o posečkání, zůstává nezměněn ani v případě následného nedodržení podmínek posečkání. Nedodrží-li daňový subjekt tyto podmínky, rozhodnutí o posečkání pozbude účinnosti dnem jejich porušení. Nejdříve od tohoto dne se změní úrok z posečkání opět na úrok z prodlení.
[27] V projednávané věci povolil správce daně zpětné posečkání úhrady částky daně ode dne její splatnosti. Uvedené rozhodnutí nabylo právní moci dne 5. 7. 2013. Současně dne 29. 5. 2013 vydal platební výměr na úrok z prodlení vzniklý ke dni 15. 3. 2013.
[28] Stěžovatel namítá, že nelze předem určit, zda žalobce případně poruší stanovené podmínky posečkání, a zda tedy povolené posečkání nepozbude účinků. Jak však již bylo uvedeno výše (a jak ostatně shodně argumentuje i sám stěžovatel), povolené posečkání pozbývá účinků dnem nedodržení některé z podmínek. Z povahy věci se daňový subjekt může dopustit porušení podmínky stanovené v povolení posečkání nejdříve poté, co bylo rozhodnutí o povolení posečkání vydáno, tedy v budoucnu.
[29] Platební výměr stanovil v daném případě úrok z prodlení za období od 1. 7. 2010 do 15. 3. 2013. Za situace, kdy byla daň od 1. 7. 2010 zpětně posečkána rozhodnutím ze dne 29. 5. 2013, však již nemůže být za období od 1. 7. 2010 do 15. 3. 2013 úrok z prodlení nikdy stanoven. Jinými slovy za období, které předchází rozhodnutí o posečkání, již bude v daném případě částka daně vždy úročena pouze úrokem z posečkání, bez ohledu na to, zda by byla v budoucnu porušena podmínka stanovená pro posečkání.
[30] V projednávané věci se tedy jeví nadbytečné, jestliže stěžovatel podrobil detailnímu přezkumu platební výměr na úrok z prodlení, který za dané období od 1. 7. 2010 do 15. 3. 2013 již fakticky nikdy nebude vyčíslen, a platební výměr se tak stal zcela obsoletním, bez možného reálného uplatnění. V projednávané věci nadto stěžovatel vydal rozhodnutí o odvolání dne 20. 2. 2015; dne 30. 4. 2014 přitom uplynula lhůta pro posečkání, a jak sám stěžovatel uvedl v kasační stížnosti, žalobce dne 10. 6. 2014 posečkanou částku uhradil. V době, kdy stěžovatel vydával žalobou napadené rozhodnutí o odvolání, měl tedy navíc již přehled o celém průběhu posečkání. Jeho argumentace, že si nemohl být jistý, zda nebude porušena některá z podmínek posečkání, je proto v rozporu se skutkovým stavem věci.
[31] Z uvedeného vyplývá, že v situaci, kdy správce daně zpětně povolí posečkání daně od počátku splatnosti, není namístě daňový subjekt o úroku z prodlení platebním výměrem vůbec vyrozumívat. Jestliže již byl vydán, je na stěžovateli, aby v případě, kdy je mu takový platební výměr předložen k přezkumu, tuto skutečnost zohlednil. Daňový řád předpokládá vydání platebního výměru na úroky z posečkání až po skončení posečkání (§ 157 odst. 3); není tedy možné, aby stěžovatel platební výměr na úroky z prodlení vydaný dle § 252 odst. 6 daňového řádu změnil na platební výměr na úroky z posečkání, neboť takový postup by postrádal zákonnou oporu. V daném případě tedy bylo namístě platební výměr bez dalšího zrušit, případně úroky z prodlení ke dni 15. 3. 2013 stanovit ve výši 0 Kč.
[32] Stěžovatel dále upozorňoval na limity dokazování ve správním soudnictví a princip plné jurisdikce, současně namítal, že nemůže v odvolacím řízení zohledňovat veškeré skutečnosti, které od vydání napadeného rozhodnutí (zde platebního výměru) nastanou. Nejvyšší správní soud předně konstatuje, že rozhodnutí o posečkání představuje skutečnost, která je odvolacímu orgánu známá z jeho úřední činnosti; nejedná se tedy v žádném případě ani o okolnost, která by musela být podrobena dokazování. Ze samotného obsahu rozhodnutí stěžovatele je navíc zřejmé, že si povoleného posečkání byl plně vědom.
[33] Neobstojí ani argumentace stěžovatele, že platební výměr přezkoumává ke skutkovému stavu ke dni jeho vydání. Zpětným povolením posečkání totiž zpětně došlo i ke změně skutkového stavu, kterou měl stěžovatel zohlednit. Platební výměr nelze považovat za deklaratorní procesní rozhodnutí, u něhož by nebylo možné přihlížet k novým skutečnostem.
[34] Nejvyšší správní soud z rozsudku krajského soudu dále ověřil, že krajský soud skutečně mylně uvedl, že rozhodnutí o povolení posečkání nabylo právní moci 5. 4. 2013, nikoli správně 5. 7. 2013. Uvedené pochybení je však třeba vnímat jako pouhý přepis a nemá žádný vliv na právní posouzení věci krajským soudem, který, stejně jako Nejvyšší správní soud, dospěl k závěru, že stěžovatel měl za daného skutkového stavu při přezkumu platebního výměru povolené posečkání zohlednit.