2x4 Rozhodnutí správce daně o zamítnutí žádosti daňového subjektu o vydání sou- hlasu se žádostí o výmaz z obchodního rejstříku, resp. jiné evidence, podle $ 35 zá- kona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, podléhá soudnímu přezkumu ve správním soudnictví.
Základní námitkou, uplatněnou v podané kasační stížnosti, je argumentace o tom, že rozhodnutí, kterým nebyl vydán souhlas správce daně s ukončením činnosti podle $ 35 d. ř., je rozhodnutím ve smyslu $ 65 odst. 1 s. ř. s. a jako takové je rozhodnutí o odvolání proti takovému rozhodnutí způsobilé soudní- ho přezkumu ve správním soudnictví. C.) Nejprve je třeba posoudit, zda řízení o vydání písemného souhlasu správce daně s ukončením činnosti je řízením daňovým, či nikoli. Z $ 2 odst. 1 d. ř. vyplývá, že daňovým řízením je třeba rozumět řízení o daních, ve kterém jednají správci daně při správě daně.
Správou daně se podle $ 1 odst. 2 d. ř. rozumí právo činit opatření potřebná ke správnému a úplnému zjištění, stanovení a splnění daňo- vých povinností, zejména právo vyhledávat daňové subjekty, daně vyměřit, vybrat, vyú- čtovat, vymáhat nebo kontrolovat podle to- hoto zákona jejich splnění ve stanovené výši a době. Z $ 1 odst. 2 d. ř. vyplývá, že nejen vy- hledávání daňových subjektů, vyměřování, vybírání daní, či kontrolování splnění povin- ností podle daňového řádu je třeba považo- vat za správu daně.
Daňový řád totiž užívá při 754 definici toho, co se správou daně rozumí, de- monstrativního výčtu. Správou daně jsou i veškerá opatření potřebná ke zjištění, stano- vení a splnění daňových povinností. Za opat- ření potřebné ke zjištění, stanovení a splnění daňových povinností proto lze považovat i ří- zení o udělení souhlasu správce daně s ukon- čením činnosti, neboť okolnost, zda je či není daňový subjekt evidován v obchodním rejst- říku či jiné evidenci, může mít podstatný do- pad na následné řádné splnění daňových po- vinností.
Je třeba vidět i to, že předmětné řízení je pozitivně upraveno pouze a jen v da- ňovém řádu. Je proto třeba uzavřít, že i řízení podle $ 35 d. ř. (přes všechna jeho specifika, která budou zmíněna níže) je třeba považo- vat za řízení daňové, na které se vztahuje da- ňový řád a uplatní se i v tomto případě $ 99 d. ř. o nepoužití správního řádu (č. 71/1967 Sb.) na daňové řízení. Je třeba uvést (ve vazbě na stěžovatelkou zmiňovanou judikaturu), že podstatou věci není to, zda žalobou napadené rozhodnutí lze podřadit pod rozhodnutí procesní pova- hy, resp. rozhodnutí, kterým se upravuje ve- dení řízení.
Ani Krajský soud v Hradci Králo- vé na rozhodnutí podle $ 35 d. ř. takto nenahlížel, ale zaměřil se na to, zda se jedná s odkazem na $ 70 písm. a) s. ř. s. o rozhod- nutí ve smyslu $ 65 odst. 1 s. ř. s., a nikoli na to, zda se případně neuplatní výluka ze soud- ního přezkumu dle $ 70 písm. c) s. ř. s. Rozhodujícím pro vydání kasační stížnos- tí napadeného soudního rozhodnutí byl zá- věr o tom, že rozhodnutí podle $ 35 d. ř. se ni- jak nedotýká hmotných práv a povinností stěžovatelky a právní stav se vydáním tohoto rozhodnutí nijak nezměnil.
Tento závěr ne- obstojí. Řízení o udělení souhlasu správce da- ně s ukončením činnosti se v mnohém vymy- ká jiným řízením, která daňový řád upravuje. Zatímco jiná řízení upravená daňovým řá- dem ústí zpravidla v rozhodnutí o vyměření, vybrání či splnění daňové povinnosti či ke kontrole splnění těchto povinností ve stano- vené výši a době, řízení o vydání písemného souhlasu správce daně s ukončením činnosti takový charakter nemá. Jde svojí povahou o řízení a rozhodnutí o splnění jedné z pod- mínek pro ukončení podnikatelské činnosti, ať již v režimu zákona č. 455/1991 Sb., o živ- nostenském podnikání, ve znění pozdějších změn a doplňků (živnostenského zákona), či V návaznosti na právní úpravu žádosti o vý- maz z obchodního rejstříku podle obchodní- ho zákoníku.
Tato okolnost je zásadní pro úvahu o tom, co je předmětem řízení podle $ 35 d. ř. Předmětem tohoto řízení není sta- novit stěžovatelce daňovou povinnost. Vydá- ním rozhodnutí podle $ 35 d. ř. se skutečně nemění stávající právní stav, např. pokud jde o povinnosti daňového subjektu směrem ke správci daně, stav probíhajících daňových ří- zení či vázanost rozhodnutími o vyměření či doměření daňové povinnosti. Předmětem to- hoto řízení je posoudit to, zda lze vydat sou- hlas s výmazem stěžovatelky z obchodního rejstříku či jiné evidence podnikatelských subjektů.
Ve vztahu k tomuto předmětu říze- ní je třeba posuzovat, zda se vydáním žalobou napadeného rozhodnutí zakládají, mění, ruší či závazně určují práva a povinnosti daňové- ho subjektu. Podle $ 58 odst. 5 živnostenského zákona příslušný živnostenský úřad zruší živnosten- ské oprávnění na žádost podnikatele, dolože- nou souhlasem správce daně, je-li tento sou- hlas vyžadován zvláštním zákonem (pozn.: ustanovení obsahuje odkaz právě na $ 35 d.ř). Nedoloží-li podnikatel tento souhlas, živno- stenský úřad žádost o zrušení živnostenské- ho oprávnění zamítne.
Souhlas správce daně má pro rozhodnutí příslušného živnosten- ského úřadu zcela zásadní důsledky, neboť pokud tento souhlas není spolu se žádostí podnikatele o zrušení živnostenského opráv- nění předložen, nemůže živnostenský úřad rozhodnout jinak než žádost zamítnout. Živ- nostenský zákon zde nestanoví prostor pro případnou úvahu správního orgánu o tom, zda Ize i v případě nepředložení tohoto sou- hlasu žádosti přesto vyhovět. Podle $ 68 odst. 1 obchodního zákoníku společnost zaniká ke dni výmazu z obchodní- ho rejstříku.
Výslovnou úpravu jak postupo- vat za situace, kdy není souhlas správce daně, vydaný podle $ 35 d. ř., předložen, obchodní zákoník neobsahuje. Soudní judikatura do- spěla k závěru (rozhodnutí Vrchního soudu v Praze ze dne 25. 3. 1996, sp. zn. 7 Cmo 86/96), že jestliže podnikatel — fyzická osoba hodlá po výmazu z obchodního rejstříku pokračo- vat v Činnosti, na niž má vydané živnostenské či jiné podnikatelské oprávnění, není třeba předkládat rejstříkovému soudu za účelem výmazu z obchodního rejstříku souhlas správce daně.
Souhlas správce daně se vždy váže k ukončení činnosti daňového subjektu, nikoli k takovému výmazu z obchodního rej- stříku, který zánik zapsaného subjektu ne- způsobuje. Z rozhodnutí Vrchního soudu v Praze ze dne 15. 10. 1993, sp. zn. 7 Cmz 20/93, is odkazem na název, kterým je $ 35 d. ř. opat- řen, pak vyplývá to, že souhlas správce daně se vždy váže k ukončení činnosti daňového subjektu, a pokud takový souhlas správce da- ně v případě obchodní společnosti (družstva) k návrhu na výmaz podnikatele není předlo- žen, rejstříkový soud řízení o návrhu na vý- maz z obchodního rejstříku zastaví.
I v přípa- dě řízení o návrhu na výmaz z obchodního rejstříku má nepředložení souhlasu správce daně pro řízení zásadní význam. Podle čl. 26 odst. 1 Listiny základních práv a svobod má každý právo na svobodnou volbu povolání a přípravu k němu, jakož i právo podnikat a provozovat jinou hospo- dářskou činnost. Základní právo podnikat a provozovat jinou hospodářskou činnost je tedy zakotveno přímo v Listině základních práv a svobod. Jestliže právní předpis nejvyš- ší právní síly zakotvuje právo podnikat, musí tomu korespondovat obdobné právo podni- katelskou činnost za splnění zákonných pod- mínek ukončit.
Jak již bylo uvedeno, jestliže správce daně souhlas s výmazem z obchodní- ho rejstříku, resp. z jiné evidence, nevydá, právě v důsledku této okolnosti nebude prá- vo žadatele ukončit podnikatelskou činnost realizováno. Odepřením souhlasu dle $ 35 d. ř. se ruší právo daňového subjektu ukončit podnikatelskou činnost a z tohoto titulu je Ize podřadit pod $ 65 odst. 1 s. ř. s. a považovat je za rozhodnutí způsobilé přezkumu ve správ- ním soudnictví. Krajský soud v Hradci Králo- vé proto nepostupoval správně, pokud žalo- bou napadené rozhodnutí posuzoval toliko 755 1653 z hlediska, zda a jak se případně změnilo právní postavení stěžovatelky coby účastnice jednotlivých daňových řízení, resp. zda a jaký vliv má uvedené rozhodnutí na již vyměřené, vymáhané či doposud vyměřované daňové povinnosti, a neposuzoval napadené rozhod- nutí rovněž se zřetelem k tomu, jakým způso- bem je jím dotčeno její oprávnění ukončit podnikatelskou činnost.
Právě. k tomuto oprávnění se žalobou napadené rozhodnutí vztahuje a ve vztahu k tomuto oprávnění jej lze chápat jako rozhodnutí ve smyslu $ 65 odst. 1 s. ř. s., které je způsobilé přezkumu ve správním soudnictví. Nelze však na druhé straně shledat důvod- nými argumenty o tom, že za dopady žalobou napadeného rozhodnutí je třeba považovat i povinnost stěžovatelky platit v minimální výši odvody na sociální a zdravotní pojištění, povinnost vést účetnictví, povinnost platit daň z minimálního základu daně či podávat daňové přiznání.
Sama stěžovatelka tyto dů- sledky považuje za dopady „sekundární“ a ve skutečnosti se nejedná o bezprostřední dů- sledek vydání napadeného rozhodnutí, ale o to, že stěžovatelku nadále stíhají povinnos- ti, ke kterým se v minulosti dobrovolně zavá- zala tím, že se rozhodla podnikat. Nic to však nemění na závěru o tom, že se na žalobou na- padené rozhodnutí kompetenční výluka ne- vztahuje. Bylo třeba rovněž posoudit, zda souhlas správce daně podle $ 35 d. ř. není tzv. podkla- dovým rozhodnutím, které by bylo lze pře- zkoumat až v řízení o žalobě proti rozhodnutí o zamítnutí žádosti o zrušení živnostenského oprávnění, resp. zastavení řízení o výmazu z obchodního rejstříku.
Podle $ 75 odst. 2 s. ř. s. věta druhá, byl-li závazným podkladem pře- zkoumávaného rozhodnutí jiný úkon správ- ního orgánu, přezkoumá soud k žalobní ná- mitce také jeho zákonnost, není-li jím sám vázán a neumožňujeli tento zákon žalobci napadnout takový úkon samostatnou žalo- bou ve správním soudnictví. Je třeba upozor- nit na to, že rozhodnutí o zastavení řízení ve věci návrhu na výmaz z obchodního rejstříku není rozhodnutím vydaným v oblasti veřejné správy [ustanovení $ 4 odst. 1 písm. a) s. ř.
s.], 756 které by bylo lze přezkoumat ve správním soudnictví. Možnost obrany až ve fázi koneč- ného rozhodnutí o zastavení řízení by tak zů- stala odepřena. Rozhodnutí vydané podle $ 58 odst. 5 živnostenského zákona povahu rozhodnutí vydaného v oblasti veřejné sprá- vy nepochybně má. Jak pro řízení o žádosti podnikatele o zrušení živnostenského opráv- nění, tak v případě návrhu na výmaz z ob- chodního rejstříku představuje absence sou- hlasu dle $ 35 d. ř. okolnost, která, aniž by byly zkoumány další konkrétní důvody pro nevydání uvedeného souhlasu, vede k zamít- nutí žádosti o zrušení živnostenského opráv- nění, resp. k zastavení řízení o výmazu ob- chodní společnosti z obchodního rejstříku.
I kdyby byly splněny všechny ostatní zákon- né předpoklady pro vyhovění žádosti o zru- šení živnostenského oprávnění, resp. pro vý- maz obchodní společnosti či družstva z obchodního rejstříku, právě absence před- mětného souhlasu bude mít za následek ne- vyhovění žádosti či návrhu, bez zřetele k to- mu, z jakých konkrétních důvodů bylo vydání souhlasu odepřeno. Rozhodnutí podle $ 35 d. ř. je proto rozhodnutím, které lze napadnout žalobou ve správním soudnictví, a nikoli tzv. podkladovým rozhodnutím ve smyslu ustano- vení $ 75 odst. 2 s.
ř. s., které by nebylo lze sa- mostatně ve správním soudnictví přezkoumat. Skutečnost, že žalobou napadené rozhod- nutí podléhá přezkumu ve správním soud- nictví, však musí současně ústit závěr o tom, z jakých hledisek předmětné rozhodnutí pře- zkoumat lze. Daňový řád a zejména $ 35 příliš konkrétní odpověď nedává. Neobsahuje totiž žádná konkrétní východiska či podmínky, splnění kterých by bylo lze posuzovat a v ná- vaznosti na to rozhodnout, zda souhlas s ukon- čením činnosti vydat, či nikoli. Fyto podmínky neobsahuje ani $ 35 odst. 1 d.
ř., které stanoví toliko obecnou povinnost správce daně uči- nit veškerá opatření k stanovení základů daní a vybrání daňových nedoplatků, avšak nesta- noví žádná kritéria, která by měl správce da- ně při posuzování žádosti o vydání souhlasu s žádostí o výmaz z obchodního rejstříku Či ji- né evidence hodnotit. Při absenci konkrétních kritérií je proto vhodné zmínit následující okolnosti svědčící o povaze řízení podle $ 35 d. ř.: Je třeba sou- hlasit s Krajským soudem v Hradci Králové, pokud uzavřel, že z $ 35 d.
ř. nelze dovodit povinnost správce daně souhlas s ukončením činnosti udělit. Tento závěr vyplývá zejm. z $ 35 odst. 4 d. ř. a navozuje jej i odst. 3 toho- to ustanovení. Na druhou stranu je však třeba zmínit, že daňový řád obsahuje v $ 35 odst. 5 fikci o tom, že neníli o žádosti rozhodnuto do tří měsíců od jejího podání, má se zato, že souhlas je udělen. Tato konstrukce, kdy řízení o žádosti nemusí být vždy ukončeno vydáním meritorního rozhodnutí správcem daně, ale pro žadatele příznivý výsledek řízení může být odvislý „toliko“ od skutečnosti, že o žá- dosti nebylo ve stanovené lhůtě rozhodnuto, sice neumožňuje učinit závěr o tom, jakým způsobem v konkrétní věci rozhodnout, mů- že však být přínosná pro úvahy o povaze říze- ní jako takového.
: Další okolností, kterou je vhodné zmínit, zejména při rozhodování o žádostech fyzic- kých osob, je to, že podle $ 40 odst. 15 d. ř. jsou daňovým subjektům zachována práva a povinnosti ohledně daňové povinnosti po dobu stanovenou v $ 47 pro vyměření daně a ohledně placení daně po dobu stanovenou v $ 70 pro vymáhání daňových nedoplatků i v případech, že mezitím již přestaly být da- ňovými subjekty. Daňový řád tedy výslovně přiznává procesní práva i těm subjektům, které již nelze považovat za daňové subjekty.
Předpokládá tedy situaci, kdy i subjektům, které již přestaly být daňovými subjekty (a kterým tak zpravidla musel být vydán sou- hlas správce daně podle $ 35 d. ř., pokud tyto osoby byly evidovány v obchodním rejstříku či jiných evidencích) může být daň vyměřo- vána, resp. doměřována, i tehdy, kdy již daňo- vými subjekty nejsou. Při stanovení hledisek, ze kterých lze roz- hodnutí správce daně vydané podle $ 35 d. ř. soudem ve správním soudnictví přezkoumat, je proto třeba zohledňovat to, zda jde o roz- hodování o žádosti fyzické osoby o výmaz o obchodního rejstříku za situace, kdy tato osoba hodlá nadále pokračovat v podnikatel- ské činnosti, či zda jde o osobu, která má v úmyslu podnikatelskou činnost ukončit (v obou případech vydání souhlasu nezna- mená překážku pro splnění povinností, které správci daně ukládá $ 35 odst. 1 d.
ř.), či zda jde o žádost právnické osoby o udělení sou- hlasu k žádosti o výmaz z obchodního rejstří- ku, kdy výmazem z obchodního rejstříku do- jde k zániku uvedené společnosti. Pokud daňové orgány zamítnou žádost fyzické osoby o udělení souhlasu, za situace, kdy udělení souhlasu nebrání správci daně činit byť i následně opatření potřebná k urychlenému stanovení základů daně a k vybrání nedoplatků na daních, je třeba, aby, pokud za takové situace je souhlas ode- přen, bylo rozhodnutí o odepření souhlasu řádně a podrobně odůvodněno odkazem na zcela konkrétní okolnosti, pro které správce daně, resp. odvolací orgán, vydání souhlasu odepřely.
Je rovněž třeba, aby, vedle konkrét- ních skutkových okolností, učinily daňové orgány předmětem svých úvah i to, jaký mají vliv zjištěné konkrétní okolnosti na závěr o tom, zda lze či nelze souhlas s ukončením činnosti vydat. Zjištěné okolnosti musí ústit v přesvědčivý závěr, že souhlas vydat nelze, a jak by se případně ve vztahu k povinnos- tem správce daně činit opatření ke správné- mu a úplnému zjištění, stanovení a splnění daňových povinností negativně projevilo to, že by byl žadatel vymazán z obchodního rej- stříku či jiné evidence.
757 1654 1654 Řízení před soudem: kompetenční výluka k $ 65 odst. 1 a $ 70 písm. a) soudního řádu správního k čl. II bodu 3 zákona č. 206/2002 Sb., kterým se mění zákon č. 61/1988 Sb., o hornické čin- XX nosti, výbušninách a 0 státní báňské správě, ve znění pozdějších předpisů, ve znění zákona č. 150/2003 Sb. k čl. IV zákona č. 150/2003 Sb., kterým se mění zákon č. 290/2002 Sb., o přechodu některých dalších věcí, práv a závazků České republiky na kraje a obce, občanská sdružení působící v oblasti tělovýchovy a sportu a o souvisejících změnách a o změně zákona č. 157/2000 Sb., o přechodu některých věcí, práv a závazků z majetku České republiky, ve znění zákona č. 10/2001 Sb., a zákona č. 20/1966 Sb., o péči o zdraví lidu, ve znění pozdějších předpisů, P a některé další zákony Potvrzení Českého báňského úřadu vydané podle čl.
II bodu č. 3 zákona č. 206/2002 Sb. a podle čl. IV zákona č. 150/2003 Sb. je osvědčením správního orgánu o skutečnostech v něm uvedených, nikoliv rozhodnutím ve smyslu 6 65 odst. 1 s. ř. s.
Libuše Ž. proti Finančnímu ředitelství v Hradci Králové o udělení souhlasu s ukončením činnosti podrobené dani, o kasační stížnosti žalobkyně.
dkazem na název, kterým je ustanovení § 35 daňového řádu opatřeno, pak vyplývá to, že souhlas správce daně se vždy váže k ukončení činnosti daňového subjektu a pokud takový souhlas správce daně v případě obchodní společnosti (družstva) k návrhu na výmaz podnikatele není předložen, rejstříkový soud řízení o návrhu na výmaz z obchodního rejstříku zastaví. I v případě řízení o návrhu na výmaz z obchodního rejstříku má nepředložení souhlasu správce daně pro řízení zásadní význam.
Podle čl. 26 odst. 1 Listiny základních práv a svobod má každý právo na svobodnou volbu povolání a přípravu k němu, jakož i právo podnikat a provozovat jinou hospodářskou činnost. Základní právo podnikat a provozovat jinou hospodářskou činnost je tedy zakotveno přímo v Listině základních práv a svobod. Jestliže právní předpis nejvyšší právní síly zakotvuje právo podnikat, musí tomu korespondovat obdobné právo podnikatelskou činnost za splnění zákonných podmínek ukončit. Jak již bylo uvedeno, jestliže správce daně souhlas s výmazem z obchodního rejstříku resp. z jiné evidence nevydá, právě v důsledku této okolnosti nebude právo žadatele ukončit podnikatelskou činnost realizováno.
Odepřením souhlasu dle ustanovení § 35 daňového řádu se ruší právo daňového subjektu ukončit podnikatelskou činnost a z tohoto titulu je lze podřadit pod ustanovení § 65 odst. 1 s. ř. s. a považovat je za rozhodnutí způsobilé přezkumu ve správním soudnictví. Krajský soud v Hradci Králové proto nepostupoval správně, pokud žalobou napadené rozhodnutí posuzoval toliko z hlediska, zda a jak se případně změnilo právní postavení žalobkyně coby účastnice jednotlivých daňových řízení resp. zda a jaký vliv má uvedené rozhodnutí na již vyměřené, vymáhané či doposud vyměřované daňové povinnosti, a neposuzoval napadené rozhodnutí rovněž se zřetelem k tomu, jakým způsobem je jím dotčeno její oprávnění ukončit podnikatelkou činnost.
Právě k tomuto oprávnění se žalobou napadené rozhodnutí vztahuje a ve vztahu k tomuto oprávnění jej lze chápat jako rozhodnutí ve smyslu ustanovení § 65 odst. 1 s. ř. s., které je způsobilé přezkumu ve správním soudnictví.
Nelze však na druhé straně shledat důvodnými argumenty o tom, že za dopady žalobou napadeného rozhodnutí je třeba považovat i povinnost žalobkyně platit v minimální výši odvody na sociální a zdravotní pojištění, povinnost vést účetnictví, povinnost platit daň z minimálního základu daně či podávat daňové přiznání. Sama žalobkyně tyto důsledky považuje za dopady „sekundární“ a ve skutečnosti se nejedná o bezprostřední důsledek vydání napadeného rozhodnutí, ale o to, že žalobkyni nadále stíhají povinnosti, ke kterým se v minulosti dobrovolně zavázala tím, že se rozhodla podnikat. Nic to však nemění na závěru o tom, že se na žalobou napadené rozhodnutí kompetenční výluka nevztahuje.
Bylo třeba rovněž posoudit, zda souhlas správce daně podle ustanovení § 35 daňového řádu není tzv. podkladovým rozhodnutím, které by bylo lze přezkoumat až v řízení o žalobě proti rozhodnutí o zamítnutí žádosti o zrušení živnostenského oprávnění resp. zastavení řízení o výmazu z obchodního rejstříku. Podle ustanovení § 75 odst. 2 s. ř. s. věta druhá, byl-li závazným podkladem přezkoumávaného rozhodnutí jiný úkon správního orgánu, přezkoumá soud k žalobní námitce také jeho zákonnost, není-li jím sám vázán a neumožňuje-li tento zákon žalobci napadnout takový úkon samostatnou žalobou ve správním soudnictví.
Je třeba upozornit na to, že rozhodnutí o zastavení řízení ve věci návrhu na výmaz z obchodního rejstříku není rozhodnutím vydaným v oblasti veřejné správy (ustanovení § 4 odst. 1 písm.a) s. ř. s.), které by bylo lze přezkoumat ve správním soudnictví. Možnost obrany až ve fázi konečného rozhodnutí o zastavení řízení by tak zůstala odepřena. Rozhodnutí vydané podle ustanovení § 58 odst. 5 živnostenského zákona povahu rozhodnutí vydaného v oblasti veřejné správy nepochybně má. Jak pro řízení o žádosti podnikatele o zrušení živnostenského oprávnění, tak v případě návrhu na výmaz z obchodního rejstříku představuje absence souhlasu dle ustanovení § 35 daňového řádu okolnost, která, aniž by byly zkoumány další konkrétní důvody pro nevydání uvedeného souhlasu, vede k zamítnutí žádosti o zrušení živnostenského oprávnění resp. k zastavení řízení o výmazu obchodní společnosti z obchodního rejstříku.
I kdyby byly splněny všechny ostatní zákonné předpoklady pro vyhovění žádosti o zrušení živnostenského oprávnění resp. pro výmaz obchodní společnosti či družstva z obchodního rejstříku, právě absence předmětného souhlasu bude mít za následek nevyhovění žádosti či návrhu, bez zřetele k tomu, z jakých konkrétních důvodů bylo vydání souhlasu odepřeno. Rozhodnutí podle ustanovení § 35 daňového řádu je proto rozhodnutím, které lze napadnout žalobou ve správním soudnictví, a nikoli tzv. podkladovým rozhodnutím ve smyslu ustanovení § 75 odst. 2 s.
ř. s., které by nebylo lze samostatně ve správním soudnictví přezkoumat.
Skutečnost, že žalobou napadené rozhodnutí podléhá přezkumu ve správním soudnictví, však musí současně ústit závěr o tom, z jakých hledisek předmětné rozhodnutí přezkoumat lze. Daňový řád a zejména ustanovení § 35 příliš konkrétní odpověď nedává. Neobsahuje totiž žádná konkrétní východiska či podmínky, splnění kterých by bylo lze posuzovat a v návaznosti na tom rozhodnout, zda souhlas s ukončením činnosti vydat či nikoli. Tyto podmínky neobsahuje ani ustanovení § 35 odst. 1 daňového řádu, které stanoví toliko obecnou povinnost správce daně učinit veškerá opatření k stanovení základů daní a vybrání daňových nedoplatků, avšak nestanoví žádná kritéria, která by měl správce daně při posuzování žádosti o vydání souhlasu s žádostí o výmaz z obchodního rejstříku či jiné evidence hodnotit.
Při absenci konkrétních kritérií je proto vhodné zmínit následující okolnosti svědčící o povaze řízení podle ustanovení § 35 daňového řádu: Je třeba souhlasit s Krajským soudem v Hradci Králové, pokud uzavřel, že z ustanovení § 35 daňového řádu nelze dovodit povinnost správce daně souhlas s ukončením činnosti udělit. Tento závěr vyplývá zejm. z ustanovení § 35 odst. 4 daňového řádu a navozuje jej i odst. 3 tohoto ustanovení. Na druhou stranu je však třeba zmínit, že daňový řád obsahuje v ustanovení § 35 odst. 5 fikci o tom, že není-li o žádosti rozhodnuto do tří měsíců od jejího podání, má se zato, že souhlas je udělen.
Tato konstrukce, kdy řízení o žádosti nemusí být vždy ukončeno vydáním meritorního rozhodnutí správcem daně, ale pro žadatele příznivý výsledek řízení může být odvislý „toliko“ od skutečnosti, že o žádosti nebylo ve stanovené lhůtě rozhodnuto, sice neumožňuje učinit závěr o tom, jakým způsobem v konkrétní věci rozhodnout, může však být přínosná pro úvahy o povaze řízení jako takového.
Další okolností, kterou je vhodné zmínit, zejména při rozhodování o žádostech fyzických osob, je to, že podle ustanovení § 40 odst. 15 daňového řádu jsou daňovým subjektům zachována práva a povinnosti ohledně daňové povinnosti po dobu stanovenou v § 47 pro vyměření daně a ohledně placení daně po dobu stanovenou v § 70 pro vymáhání daňových nedoplatků i v případech, že mezitím již přestaly být daňovými subjekty. Daňový řád tedy výslovně přiznává procesní práva i těm subjektům, které již nelze považovat za daňové subjekty. Předpokládá tedy situaci, kdy i subjektům, které již přestaly být daňovými subjekty (a kterým tak zpravidla musel být vydán souhlas správce daně podle ustanovení § 35 daňového řádu, pokud tyto osoby byly evidovány v obchodním rejstříku či jiných evidencích) může být daň vyměřována resp. doměřována i tehdy, kdy již daňovými subjekty nejsou.
Při stanovení hledisek, ze kterých lze rozhodnutí správce daně vydané podle ustanovení § 35 daňového řádu soudem ve správním soudnictví přezkoumat, je proto třeba zohledňovat to, zda jde o rozhodování o žádosti fyzické osoby o výmaz o obchodního rejstříku za situace, kdy tato osoba hodlá nadále pokračovat v podnikatelské činnosti, či zda jde o osobu, která má v úmyslu podnikatelskou činnost ukončit (v obou případech vydání souhlasu neznamená překážku pro splnění povinností, které správci daně ukládá ustanovení § 35 odst. 1 daňového řádu), či zda jde o žádost právnické osoby o udělení souhlasu k žádosti o výmaz z obchodního rejstříku, kdy výmazem z obchodního rejstříku dojde k zániku uvedené společnosti.
Pokud daňové orgány zamítnou žádost fyzické osoby o udělení souhlasu, za situace, kdy udělení souhlasu nebrání správci daně činit byť i následně opatření potřebná k urychlenému stanovení základů daně a k vybrání nedoplatků na daních, je třeba, aby, pokud za takové situace je souhlas odepřen, bylo rozhodnutí o odepření souhlasu řádně o podrobně odůvodněno odkazem na zcela konkrétní okolnosti, pro které správce daně, resp. odvolací orgán vydání souhlasu odepřely. Je rovněž třeba, aby, vedle konkrétních skutkových okolností, učinily daňové orgány předmětem svých úvah i to, jaký mají vliv zjištěné konkrétní okolnosti na závěr o tom, zda lze či nelze souhlas s ukončením činnosti vydat. Zjištěné okolnosti musí ústit v přesvědčivý závěr, že souhlas vydat nelze a jak by se případně ve vztahu k povinnostem správce daně činit opatření ke správnému a úplnému zjištění, stanovení a splnění daňových povinností negativně projevilo to, že by byl žadatel vymazán z obchodního rejstříku či jiné evidence.
V souzené věci proto bude nezbytné posoudit, zda výše uvedeným předpokladům koresponduje odůvodnění rozhodnutí o odvolání ze dne 8. 6. 2005, č. j. 1808/150/2005-Šj, zejména pokud jde o tvrzení žalovaného o tom, že byly zahájeny daňové kontroly daně z přidané hodnoty za léta 2002-2004, že žalobkyně spolu s manželem a dvěma syny ve sdružení provádí obchodní transakce, které v otevřených daňových obdobích dosahují řádově desítek milionů Kč, že ukončení kontroly je vázáno na výsledek mezinárodních dožádání a rovněž tak v případě vytýkacího řízení k DPH za prosinec 2002 a leden 2003 je výsledek tohoto řízení mimo jiné vázán na závěry mezinárodního dožádání s Belgií, které dosud není uzavřeno.
Vzhledem k výše uvedenému tak Nejvyššímu správnímu soudu nezbylo než usnesení krajského soudu zrušit a věc mu vrátit k dalšímu řízení (§ 110 odst. 1 s. ř. s.) , neboť kasační stížnost stěžovatele byla důvodná (§ 103 odst. 1 písm. e) s. ř. s.).
Zruší-li Nejvyšší správní soud rozhodnutí krajského soudu a vrátí-li mu věc k dalšímu řízení, je tento vázán právním názorem vysloveným Nejvyšším správním soudem ve zrušovacím rozhodnutí (§ 110 odst. 3 s. ř. s.). Na krajském soudu tedy nyní bude, aby napadené rozhodnutí přezkoumal v rozsahu žalobních námitek vycházel přitom rovněž z obecných požadavků na odůvodnění rozhodnutí o odvolání proti nevydání souhlasu s ukončením činnosti. V novém rozhodnutí rozhodne krajský soud znovu i o nákladech řízení o kasační stížnosti (§ 110 odst. 2 věta první s. ř. s.). P o u č e n í : Proti tomuto rozsudku n e j s o u opravné prostředky přípustné. V Brně dne 14. března 2007
JUDr. Miluše Došková předsedkyně senátu