konů č. 35/1993 Sb., č. 323/1993 Sb., č. 255/1994 Sb. a č. 323/1996 Sb. (v textu též „daňový řád“) I. Určujícím okamžikem pro úročení neoprávněně vymožené částky podle $ 73 odst. 10 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, není vydání exekuč- ního příkazu, kterým se znemožňuje nakládat s vymáhanou peněžní částkou, nýbrž teprve odepsání této částky z příslušného bankovního účtu. II. Výklad $ 64 odst. 6 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, podle něhož se výše úrokové sazby určuje proměnlivě vždy podle sazby platné první den příslušného kalendářního čtvrtletí, a nikoliv fixně podle okamžiku vzniku přeplat- ku, není protizákonný ani protiústavní za podmínky, že bude jednotný a důsledný. Rozhodné je, že metoda stanovení úroků pomocí jejich „proměnlivé sazby“ je v zá- sadě neutrální k ceně peněz. Stejným způsobem proto musí být určovány úrokové sazby v případě daňového penále ($ 63 odst. 2, 3 cit. zákona) i úroku ($ 64 odst. 6 cit. zákona); zejména je nepřípustné, aby správce daně volil výši úroku stanovenou fix- ně či proměnlivě účelově podle toho, co je pro daňový subjekt méně výhodné.
konů č. 35/1993 Sb., č. 323/1993 Sb., č. 255/1994 Sb. a č. 323/1996 Sb. (v textu též „daňový řád“) I. Určujícím okamžikem pro úročení neoprávněně vymožené částky podle $ 73 odst. 10 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, není vydání exekuč- ního příkazu, kterým se znemožňuje nakládat s vymáhanou peněžní částkou, nýbrž teprve odepsání této částky z příslušného bankovního účtu. II. Výklad $ 64 odst. 6 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, podle něhož se výše úrokové sazby určuje proměnlivě vždy podle sazby platné první den příslušného kalendářního čtvrtletí, a nikoliv fixně podle okamžiku vzniku přeplat- ku, není protizákonný ani protiústavní za podmínky, že bude jednotný a důsledný. Rozhodné je, že metoda stanovení úroků pomocí jejich „proměnlivé sazby“ je v zá- sadě neutrální k ceně peněz. Stejným způsobem proto musí být určovány úrokové sazby v případě daňového penále ($ 63 odst. 2, 3 cit. zákona) i úroku ($ 64 odst. 6 cit. zákona); zejména je nepřípustné, aby správce daně volil výši úroku stanovenou fix- ně či proměnlivě účelově podle toho, co je pro daňový subjekt méně výhodné.
Klíčovým aplikovaným zákonným ustano- vením byl v projednávané věci $ 73 odst. 10 daňového řádu, podle něhož „prokáže-li se v průběhu dalšího vymáhání, že bylo vymá- háno neoprávněně, náleží daňovému dluž- níkovi nebo ručiteli za takto neoprávněně vymožené částky úrok v dvojnásobné výši, než se poskytuje podle f 64 odst. 6. Pokud ješ- tě exekuce trvá, zruší ji správce daně z úřední povinnosti. V případě, že by skutečná při- znaná škoda, způsobená daňovému dlužní- kovi nezákonným rozhodnutím nebo ne- správným úředním postupem správce daně, byla vyšší než úrok přiznaný podle tohoto ustanovení, přiznaný úrok se na úhradu skutečné škody započítává. Úrok se nepři- zná, činíli méně než 50 Kč“. K tomu stěžovatel uvádí, že v projednáva- né věci bylo citované zákonné ustanovení ne- správně vyloženo, neboť za počátek úročení neoprávněně vymožené částky měl být pova- žován okamžik vydání exekučního příkazu, tzn. znemožnění nakládat s vymáhanou část- kou, a nikoliv teprve okamžik odepsání pe- něžních prostředků z příslušného účtu stěžo- vatele u bankovního ústavu. Tento názor stěžovatele Nejvyšší správní soud nesdílí. Je sice pravda, že „zablokování“ peněžního účtu za určitých okolností před- stavuje zásah do vlastnického práva, přičemž podle čl. 11 odst. 5 Listiny základních práv a svobod k nucenému omezení vlastnického práva může dojít jen na základě zákona a za náhradu. V daném případě však i v době zne- možnění dispozice stěžovatele s peněžními prostředky na bankovním účtu nadále dochá- zelo k jejich úročení, takže stěžovatel na svém vlastnickém právu v tomto smyslu nebyl krá- cen. Naopak, pokud by byl přijat jeho výklad, bylo by nutno dospět k závěru, že stěžovateli by náležely jednak příslušné úroky hrazené bankou, jednak (zpětně) rovněž úroky posky- tované správcem daně podle citovaného ustanovení daňového řádu. Tím by došlo k bezdůvodnému dvojímu úročení stejných peněžních prostředků. Nejvyšší správní soud proto považuje za správný právní názor finančních orgánů i městského soudu, že počátek úročení neo- právněně vymožené částky se skutečně odvíjí až od okamžiku jejího odepsání z bankovního účtu stěžovatele. Tomuto závěru nasvědčuje jak jazykové znění citovaného ustanovení C neoprávněně vymožené částky“, tzn. část- ky již nacházející se v dispozici exekvujícího správce daně), tak především jeho smysl. Zá- roveň však musí platit, že ze zásady minimali- zace zásahů veřejné moci a jejich proporcio- nality (viz i $ 2 odst. 2 daňového řádu) plyne povinnost správce daně postupovat bez zby- tečných průtahů, což prakticky znamená, že by v přímém rozporu s těmito zásadami např. bylo, pokud by bezdůvodně došlo k tzv. obsta- vení účtu daňového dlužníka bez neprodlené- ho odepsání příslušné peněžní částky z něj. Nad tento rámec proto také zdejší soud konstatuje, že shora uvedený závěr a priori neznamená, že daňovému dlužníkovi nemů- že vzniknout škoda, způsobená nezákonným rozhodnutím či nesprávným úředním postu- pem správce daně. Takováto škoda by se však posuzovala v jiném řízení, a to v režimu apli- kace zákona č. 82/1998 Sb., o odpovědnosti za škodu způsobenou při výkonu veřejné mo- ci rozhodnutím nebo nesprávným úředním postupem a o změně zákona České národní rady č. 358/1992 Sb., o notářích a jejich Čin- nosti (notářský řád). Tento zákon provádí čl 36 odst. 3 Listiny základních práv a svo- bod, podle něhož má každý právo na náhradu škody způsobené mu nezákonným rozhod- nutím soudu, jiného státního orgánu či orgá- nu veřejné správy nebo nesprávným úřed- ním postupem. Lze si proto představit, že v konkrétním případě daňový dlužník proká- že, že z důvodu nemožnosti dispozice s urči- tou peněžní částkou mu reálně vznikla škoda např. nemožností provést určitý podnikatel- ský záměr. To je nicméně věcí samostatného řízení, které by muselo proběhnout v rámci civilního, a nikoliv správního soudnictví. Zbývá dodat, že i s touto možností citované ustanovení výslovně počítá, neboť hovoří o tom, že „v případě, že by skutečná přizna- ná škoda, způsobená daňovému dlužníkovi nezákonným rozhodnutím nebo nespráv- ným úředním postupem správce daně, byla vyšší než úrok přiznaný podle tohoto usta- novení, příznaný úrok se na úhradu skuteč- né škody započítává“. Odkaz, zde obsažený a mající samozřejmě toliko interpretační, a ni- koliv normativní význam, se přitom odvolává na zákon č. 58/1969 Sb., o odpovědnosti za škodu způsobenou rozhodnutím orgánu státu nebo jeho nesprávným úředním postupem, nahrazený právě zákonem č. 82/1998 Sb. Stěžovatel dále tvrdí, že nesouhlasí s pro- klamovaným okamžikem ukončení neopráv- něného vymáhání daně, za který městský soud i žalovaný považovali 27. 3. 2001, kdy by- ly splatné platební výměry ze dne 17. 6. 1998, doručené dne 12. 3. 2001. K tomu Nejvyšší správní soud uvádí, že v projednávané věci správce daně nepochybil, když doručil před- mětné platební výměry ještě předtím, než ža- lovaný výslovně zrušil předchozí exekuční příkaz. Takovýto postup nelze označit za ne- zákonný, a to zejména s ohledem na skuteč- nost, že se žalovaný řídil závazným právním názorem Městského soudu v Praze obsaže- ným v jeho rozsudku ze dne 9. 1. 2001, sp. zn. 38 Ca 182/99, podle něhož neměl jinou mož- nost než vyhovět odvolání stěžovatele proti předmětnému exekučnímu příkazu a zrušit jej právě z důvodu pochybení při předcho- zím doručování platebních výměrů. Stěžova- 65 1439 telova námitka, že v důsledku postupu žalo- vaného tak vedle sebe běžela dvě totožná ří- zení, se proto s ohledem na konkrétní okol- nosti řešeného případu jeví jako značně formalistická, a Nejvyšší správní soud jí proto nemohl přisvědčit. Další stížnostní námitka se týká tvrzené nemožnosti použít neoprávněně vymožené částky na úhradu daňového dluhu, neboť se nejedná o přeplatek. V tomto směru Nejvyšší správní soud souhlasí s názorem žalovaného obsaženým v jeho vyjádření ke kasační stíž- nosti, že postup finančních úřadů odpovídal ustanovení $ 59 odst 5 daňového řádu. V projednávané věci totiž byly vymožené pe- něžní prostředky použity na úhradu nedo- platku na stejné dani, a jednalo se tak o tentýž nedoplatek, ve prospěch kterého byly vymo- ženy. Takovýto výklad zdejší soud považuje za plně odpovídající smyslu i textu zákona, a to již proto, že pokud dle ustanovení $ 59 odst. 3 písm. e) daňového řádu daň lze platit přeplat- kem na jiné dani, musí být podle logického argumentu a maiori ad mínus umožněno platit daň přeplatkem na stejné dani. Námitka stěžovatele, že neoprávněně vymožená část- ka nepředstavuje přeplatek, je povýtce zalo- žena toliko na gramatickém znění obou těch- to termínů a zcela přehlíží jejich faktický obsah. Proto ani tato stížnostní námitka ne- byla shledána důvodnou. Konečně k argumentaci týkající se použi- té proměnlivé namísto fixní úrokové sazby. Nejvyšší správní soud uvádí, že ustanovení $ 64 odst. 6 daňového řádu skutečně umož- ňuje dvojí výklad. Nezákonnost výkladu pro- vedeného finančními úřady a městským sou- dem by proto byla dána tehdy, pokud by zvolený způsob výkladu odporoval běžným výkladovým metodám, příp. by se nejednalo o výklad ústavně konformní. Nic takového však zdejší soud nezjistil a argumentace stě- žovatele se v podstatě omezuje na cenu pe- něz v určitou dobu na určitém místě. Tuto ar- gumentaci však lze pojmout i tak, že cena peněz se v průběhu doby mění a není racio- nální důvod ji fixovat jen k určitému časové- mu okamžiku. Rozhodné je, že metoda stano- vení úroků pomocí jejich „proměnlivé sazby“ je v zásadě neutrální ke zmíněné ceně peněz, 66 tzn. že v konkrétním případě může být pro daňový subjekt stejně tak výhodnější i méně výhodná. Z ústavněprávního hlediska je pro- to důležité, aby zvolený výklad citovaného ustanovení byl důsledný a konzistentní, tzn. aby byl především jednotný a vyvaroval se ja- kýchkoliv tendencí k účelovosti. Především tedy je nutno stejným způsobem určovat úro- kové sazby v případě daňového penále ($ 63 odst. 2, 3 daňového řádu) i v případě úroku CS 64 odst. 6 daňového řádu), a zejména je ne- přípustné, aby správce daně volil výši úroku stanovenou fixně či proměnlivě ryze utilitár- ně podle toho, co je pro daňový subjekt méně výhodné. K poukazu stěžovatele na způsob úročení podle nařízení vlády č. 142/1994 Sb. Nejvyšší správní soud uvádí, že podle jeho ustanovení $ 1 „výše úroků z prodlení odpovídá ročně výši repo sazby stanovené Českou národní bankou, zvýšené o sedm procentních bodů. V každém kalendářním pololetí, v němž tr- vá prodlení dlužníka, je výše úroků z prodle- ní závislá na výší repo sazby stanovené Čes- kou národní bankou a platné pro první den příslušného kalendářního pololetí“. Je tak zjevné, že se stěžovatel mýlí, pokud se do- mnívá, že z tzv. fixního způsobu úročení se aktuálně vychází v občanskoprávních a ob- chodněprávních věcech, neboť z citovaného ustanovení jasně vyplývá opak. To znamená, že i v těchto věcech je výše úroků z prodlení proměnlivá, pokud se samozřejmě jedná o delší časové období než půl roku. Situace, kterou popsal stěžovatel, totiž platila jen do 27. 4. 2005, kdy bylo předmětné nařízení změněno nařízením č. 163/2005 Sb. Podle předchozí úpravy skutečně platilo ($ 1), že „výše úroků z prodlení činí ročně dvojnáso- bek diskontní sazby, stanovené Českou ná- rodní bankou a platné k prvnímu dní pro- dlení s plněním peněžitého dluhu“. Od tohoto způsobu stanovení úroku však nor- motvůrce výslovně upustil, a to právě i z dů- vodu zachování zmíněné neutrality při stano- vení výše úroků proměnlivou sazbou. Argument stěžovatele, vedený snahou 0 po- dobný postup v civilním i daňovém řízení, proto vede ke zcela opačným závěrům, než stěžovatel zamýšlel. 1440 Daňové řízení: nahlížení do spisu; zásady správního řízení k čl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod k $ 23 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění zákonů č. 35/1993 Sb. a č. 255/1994 Sb. (v textu též „daňový řád“, „d. ř.“) k $ 33 odst. 2 správního řádu (č. 71/1967 Sb.) k $ 2 odst. 4 a $ 177 odst. 1 správního řádu (č. 500/2004 Sb.) I. Zákon ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, neukládá správci daně po- vinnost vyzvat daňový subjekt před ukončením vytýkacího řízení k seznámení se s obsahem správního spisu, vyjádření se k provedeným důkazům, popřípadě k na- vržení jejich doplnění, obdobně jako v řízení vedeném dle správního řádu z roku 1967 ($ 33 odst. 2). Požadavkům na spravedlivý proces vyplývajícím z čl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod správce daně dostojí tím, že umožní daňovému subjektu seznámit se s obsahem správního spisu, rozhoduje-li následně pouze na zá- kladě listin v něm zařazených. II. Požadavek na předvídatelnost rozhodování se uplatní i v řízení správním; transpozicí tohoto atributu ústavně zaručeného práva na spravedlivý proces je v právu jednoduchém $ 2 odst. 4 správního řádu z roku 2004. Přestože zákon ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, úpravu odpovídající těmto zásadám neob- sahuje, uplatní se i v řízeních vedených v jeho procesním režimu, a to postupem dle $ 177 odst. 1 správního řádu z roku 2004.
Ing. Jan P. proti Finančnímu ředitelství pro hlavní město Prahu o úrok z přeplatku na da-