5 Afs 130/2021- 58 - text
5 Afs 130/2021 - 61
pokračování
[OBRÁZEK]
ČESKÁ REPUBLIKA
R O Z S U D E K
J M É N E M R E P U B L I K Y
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Jakuba Camrdy a soudců JUDr. Lenky Matyášové a JUDr. Viktora Kučery v právní věci žalobce: JUDr. J. S., zastoupený Mgr. Janem Harcubou, advokátem se sídlem Palackého 1327, Mladá Boleslav, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 26. 4. 2021, č. j. 3 Af 54/2016
61, ve znění opravného usnesení ze dne 17. 5. 2021, č. j. 3 Af 54/2016
69,
I. Kasační stížnost se zamítá.
II. Žalovanému se náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává.
[1] Žalobce podal u Městského soudu v Praze žalobu proti rozhodnutí žalovaného ze dne 17. 5. 2016, č. j. 19638/16/5300
22444
702525, kterým bylo zamítnuto žalobcovo odvolání a potvrzen platební výměr Finančního úřadu pro hlavní město Prahu ze dne 24. 6. 2015, č. j. 4510655/15/2004
51523
106258. Tímto platebním výměrem správce daně vyměřil žalobci za zdaňovací období 4. čtvrtletí roku 2014 DPH ve výši 0 Kč, přičemž neuznal žalobcem deklarovaný nadměrný odpočet ve výši 52 063 Kč.
[2] Žalobce uplatnil nárok na odpočet především v souvislosti s pořízením a provozováním osobního automobilu a dále s používáním mobilního telefonu. Správce daně platební výměr odůvodnil tím, že mu podáním daňového přiznání vznikly pochybnosti o správnosti, pravdivosti a průkaznosti údajů vykázaných v oddílu C daňového přiznání, resp. pochybnosti o výši nárokovaného nadměrného odpočtu. Z údajů uvedených v daňovém přiznání sice vyplývalo, že žalobce přijímal zdanitelná plnění, nebylo však zřejmé, zda vůbec uskutečňoval ekonomickou činnost, neboť za posuzované zdaňovací období nevykázal žádná uskutečněná zdanitelná plnění. Správci daně tak vznikla pochybnost o tom, zda žalobce deklarovaná přijatá zdanitelná plnění skutečně použil pro uskutečnění své ekonomické činnosti. Správce daně tedy zahájil v dané věci postup k odstranění pochybností, ani v jeho průběhu však žalobce pochybnosti správce daně neodstranil. Dle správce daně žalobce v rámci postupu k odstranění pochybností neprokázal, že deklarovaná přijatá zdanitelná plnění použil k uskutečňování své ekonomické činnosti. Správce daně zejména poukázal na to, že většinu přijatých zdanitelných plnění tvoří náklady spojené s provozem automobilu, žalobce však neprokázal účel vykonaných služebních cest (např. uzavřenými smlouvami, zápisy z jednání či objednávkami).
[3] Žalovaný se v žalobou napadeném rozhodnutí ztotožnil se závěry správce daně. Žalobce ve svých vyjádřeních sice tvrdil, že v posuzovaném zdaňovacím období vykonával ekonomickou činnost, svá tvrzení však nijak nedoložil a především neprokázal, jaký přímý bezprostřední vztah mají deklarovaná přijatá zdanitelná plnění k uskutečňování jeho ekonomické činnosti. Žalovaný připustil, že mobilní telefon a motorové vozidlo se v podnikání používá, žalobce však neprokázal, že by přijatá zdanitelná plnění související s používáním telefonu a koupí a používáním automobilu bezprostředně souvisela s uskutečňováním jeho ekonomické činnosti. Dále se žalovaný vyjádřil rovněž k některým dílčím námitkám uplatněným v odvolání.
[3] Žalovaný se v žalobou napadeném rozhodnutí ztotožnil se závěry správce daně. Žalobce ve svých vyjádřeních sice tvrdil, že v posuzovaném zdaňovacím období vykonával ekonomickou činnost, svá tvrzení však nijak nedoložil a především neprokázal, jaký přímý bezprostřední vztah mají deklarovaná přijatá zdanitelná plnění k uskutečňování jeho ekonomické činnosti. Žalovaný připustil, že mobilní telefon a motorové vozidlo se v podnikání používá, žalobce však neprokázal, že by přijatá zdanitelná plnění související s používáním telefonu a koupí a používáním automobilu bezprostředně souvisela s uskutečňováním jeho ekonomické činnosti. Dále se žalovaný vyjádřil rovněž k některým dílčím námitkám uplatněným v odvolání.
[4] Městský soud shora uvedeným rozsudkem žalobcem podanou žalobu zamítl. Zdůraznil, že rozhodnutí správce daně i žalovaného posuzoval jako jeden procesní celek, přičemž je shledal přezkoumatelnými, úplnými a dostatečně a přesvědčivě odůvodněnými. Městský soud poukázal na značnou obecnost podané žaloby. Stěžejní žalobní námitka spočívala pouze ve shrnujícím tvrzení žalobce, že přijatá zdanitelná plnění souvisí s jeho ekonomickou činností a byla použita pro jeho ekonomickou činnost. Tuto námitku soud shledal nekonkrétní, procesně nedoloženou, a tedy i nepřesvědčivou do té míry, že zvažoval, zda se vůbec jedná o projednatelný žalobní bod. Přes obecnost žalobních tvrzení dal však městský soud přednost věcnému posouzení žaloby před jejím odmítnutím, zdůraznil však, že míra precizace žalobních bodů významně ovlivnila rozsah provedeného soudního přezkumu, neboť soudu nepřísluší domýšlet za žalobce další argumenty či označovat skutečnosti, které by mohly žalobu podporovat. Městský soud se ztotožnil se závěry daňových orgánů, podle nichž žalobce v daňovém řízení neunesl své důkazní břemeno, neboť pro účely nárokovaného odpočtu DPH neprokázal, že přijatá zdanitelná plnění souvisela s jeho ekonomickou činností, a to ani přes procesní pomoc, kterou mu poskytl správce daně jednoznačným a srozumitelným poučením při postupu k odstranění pochybností. Městský soud stručně popsal způsob rozvržení důkazního břemene v daňovém řízení, zejména konstatoval, že daňový subjekt je povinen prokázat nejen to, že se zdanitelná plnění uskutečnila, nýbrž i to, že přijatá plnění použil pro uskutečnění své ekonomické činnosti. Městský soud ve shodě s daňovými orgány dospěl k závěru, že tuto povinnost žalobce nesplnil. V dané souvislosti soud považoval za výstižné zejména závěry obsažené v bodech 20 až 22 odůvodnění rozhodnutí žalovaného.
II.
Obsah kasační stížnosti, vyjádření žalovaného a repliky žalobce
[4] Městský soud shora uvedeným rozsudkem žalobcem podanou žalobu zamítl. Zdůraznil, že rozhodnutí správce daně i žalovaného posuzoval jako jeden procesní celek, přičemž je shledal přezkoumatelnými, úplnými a dostatečně a přesvědčivě odůvodněnými. Městský soud poukázal na značnou obecnost podané žaloby. Stěžejní žalobní námitka spočívala pouze ve shrnujícím tvrzení žalobce, že přijatá zdanitelná plnění souvisí s jeho ekonomickou činností a byla použita pro jeho ekonomickou činnost. Tuto námitku soud shledal nekonkrétní, procesně nedoloženou, a tedy i nepřesvědčivou do té míry, že zvažoval, zda se vůbec jedná o projednatelný žalobní bod. Přes obecnost žalobních tvrzení dal však městský soud přednost věcnému posouzení žaloby před jejím odmítnutím, zdůraznil však, že míra precizace žalobních bodů významně ovlivnila rozsah provedeného soudního přezkumu, neboť soudu nepřísluší domýšlet za žalobce další argumenty či označovat skutečnosti, které by mohly žalobu podporovat. Městský soud se ztotožnil se závěry daňových orgánů, podle nichž žalobce v daňovém řízení neunesl své důkazní břemeno, neboť pro účely nárokovaného odpočtu DPH neprokázal, že přijatá zdanitelná plnění souvisela s jeho ekonomickou činností, a to ani přes procesní pomoc, kterou mu poskytl správce daně jednoznačným a srozumitelným poučením při postupu k odstranění pochybností. Městský soud stručně popsal způsob rozvržení důkazního břemene v daňovém řízení, zejména konstatoval, že daňový subjekt je povinen prokázat nejen to, že se zdanitelná plnění uskutečnila, nýbrž i to, že přijatá plnění použil pro uskutečnění své ekonomické činnosti. Městský soud ve shodě s daňovými orgány dospěl k závěru, že tuto povinnost žalobce nesplnil. V dané souvislosti soud považoval za výstižné zejména závěry obsažené v bodech 20 až 22 odůvodnění rozhodnutí žalovaného.
II.
Obsah kasační stížnosti, vyjádření žalovaného a repliky žalobce
[5] Žalobce (stěžovatel) napadá rozsudek městského soudu kasační stížností, v níž napadený rozsudek obecně označuje za nepřezkoumatelný, právně nesprávný a nepravdivý a vytýká městskému soudu, že nevycházel ze zjištěného skutkového stavu věci a z důkazů, které byly v řízení provedeny a jejichž provedení stěžovatel navrhoval v řízení před městským soudem. Stěžovatel nesouhlasí se závěrem o tom, že v daňovém řízení neunesl na něj kladené důkazní břemeno, neboť se mu nepodařilo prokázat, že sporná přijatá zdanitelná plnění souvisela s jeho ekonomickou činností, a neprokázal tedy oprávněnost uplatněného nároku na odpočet. Trvá na tom, že důkazní břemeno unesl, neboť doložil konkrétní důkazy k prokázání své ekonomické činnosti. Stěžovatel znovu zevrubně zrekapituloval obsah podání uplatněných v řízení před městským soudem, včetně popisu předcházejícího postupu daňových orgánů. Městský soud dle stěžovatele pouze zopakoval závěry daňových orgánů a shrnul obsah relevantních právních předpisů, neodůvodnil však způsob, jakým dané předpisy aplikoval na posuzovanou věc, ani se nevypořádal s návrhy, důkazy a námitkami účastníků řízení. Stěžovatel tedy považuje napadený rozsudek za nepřezkoumatelný. Dle stěžovatele se daňové orgány ani městský soud nevypořádaly s jeho důkazními návrhy ani s námitkou, podle níž bez nákladů spojených s používáním mobilního telefonu, počítače, motorového vozidla, kancelářských potřeb apod. nelze v daném oboru vůbec podnikat. Stěžovatel rovněž opětovně namítá nepřezkoumatelnost napadeného platebního výměru z důvodu nevypořádání důkazních návrhů uplatněných v daňovém řízení a s tím související porušení jeho práva na spravedlivý proces.
[5] Žalobce (stěžovatel) napadá rozsudek městského soudu kasační stížností, v níž napadený rozsudek obecně označuje za nepřezkoumatelný, právně nesprávný a nepravdivý a vytýká městskému soudu, že nevycházel ze zjištěného skutkového stavu věci a z důkazů, které byly v řízení provedeny a jejichž provedení stěžovatel navrhoval v řízení před městským soudem. Stěžovatel nesouhlasí se závěrem o tom, že v daňovém řízení neunesl na něj kladené důkazní břemeno, neboť se mu nepodařilo prokázat, že sporná přijatá zdanitelná plnění souvisela s jeho ekonomickou činností, a neprokázal tedy oprávněnost uplatněného nároku na odpočet. Trvá na tom, že důkazní břemeno unesl, neboť doložil konkrétní důkazy k prokázání své ekonomické činnosti. Stěžovatel znovu zevrubně zrekapituloval obsah podání uplatněných v řízení před městským soudem, včetně popisu předcházejícího postupu daňových orgánů. Městský soud dle stěžovatele pouze zopakoval závěry daňových orgánů a shrnul obsah relevantních právních předpisů, neodůvodnil však způsob, jakým dané předpisy aplikoval na posuzovanou věc, ani se nevypořádal s návrhy, důkazy a námitkami účastníků řízení. Stěžovatel tedy považuje napadený rozsudek za nepřezkoumatelný. Dle stěžovatele se daňové orgány ani městský soud nevypořádaly s jeho důkazními návrhy ani s námitkou, podle níž bez nákladů spojených s používáním mobilního telefonu, počítače, motorového vozidla, kancelářských potřeb apod. nelze v daném oboru vůbec podnikat. Stěžovatel rovněž opětovně namítá nepřezkoumatelnost napadeného platebního výměru z důvodu nevypořádání důkazních návrhů uplatněných v daňovém řízení a s tím související porušení jeho práva na spravedlivý proces.
[6] Žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti odkázal na odůvodnění napadeného rozsudku a ztotožnil se s ním. Žalovaný zdůraznil, že správní soud je povinen vypořádat se s obsahem a smyslem žalobní argumentace, není však povinen reagovat na každý dílčí argument a ten obsáhle vyvracet. Poukázal na obecnost uplatněných žalobních námitek, která nebyla odstraněna ani doplněními žaloby, a konstatoval, že považuje vypořádání žalobních bodů za dostačující a napadený rozsudek za přezkoumatelný. Námitku nepřezkoumatelnosti uplatněnou v kasační stížnosti pokládá žalovaný za obdobně obecnou a navrhuje tedy její odmítnutí. Žalovaný trvá na tom, že stěžovatel neprokázal použití přijatých plnění pro svou ekonomickou činnost. Tvrzení, která stěžovatel předestřel v doplněních žaloby, nemají vztah k předmětu řízení, a byla podána až po uplynutí lhůty pro podání žaloby.
[6] Žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti odkázal na odůvodnění napadeného rozsudku a ztotožnil se s ním. Žalovaný zdůraznil, že správní soud je povinen vypořádat se s obsahem a smyslem žalobní argumentace, není však povinen reagovat na každý dílčí argument a ten obsáhle vyvracet. Poukázal na obecnost uplatněných žalobních námitek, která nebyla odstraněna ani doplněními žaloby, a konstatoval, že považuje vypořádání žalobních bodů za dostačující a napadený rozsudek za přezkoumatelný. Námitku nepřezkoumatelnosti uplatněnou v kasační stížnosti pokládá žalovaný za obdobně obecnou a navrhuje tedy její odmítnutí. Žalovaný trvá na tom, že stěžovatel neprokázal použití přijatých plnění pro svou ekonomickou činnost. Tvrzení, která stěžovatel předestřel v doplněních žaloby, nemají vztah k předmětu řízení, a byla podána až po uplynutí lhůty pro podání žaloby.
[7] Stěžovatel reagoval na vyjádření žalovaného replikou, v níž zopakoval, že správce daně nesprávně vyhodnotil doklady předložené stěžovatelem. Trvá na tom, že doložil, že v posuzovaném zdaňovacím období používal k podnikání tři automobily – první byl v průběhu zdaňovacího období odcizen, stěžovatel tedy dočasně po dobu 60 dnů používal pronajatý automobil a následně zakoupil nový. Ke dvěma vlastním vozidlům stěžovatel předložil knihy jízd, k pronajatému automobilu knihu jízd nevedl. Stěžovatel v posuzovaném zdaňovacím období uskutečnil 10 služebních jízd, nikoliv pouze 3 jízdy, jak tvrdí žalovaný. Opětovně uvádí výčet jím předložených dokladů a znovu popisuje situaci, kdy mu dle jeho tvrzení správce daně protiprávně a bez jeho vědomí ukončil zveřejnění bankovního účtu, v důsledku čehož jeho odběratel odmítl přijmout vystavenou fakturu za uskutečněné zprostředkování obchodního případu.
III.
Posouzení věci Nejvyšším správním soudem
[8] Nejvyšší správní soud nejprve posoudil formální náležitosti kasační stížnosti a shledal, že kasační stížnost je podána včas, neboť byla podána ve lhůtě dvou týdnů od doručení napadeného rozhodnutí městského soudu (§ 106 odst. 2 s. ř. s.), je podána oprávněnou osobou, neboť stěžovatel byl účastníkem řízení, z něhož napadené rozhodnutí městského soudu vzešlo (§ 102 s. ř. s.), a je zastoupen advokátem (§ 105 odst. 2 s. ř. s.).
[9] Nejvyšší správní soud dále přezkoumal napadený rozsudek městského soudu v mezích rozsahu kasační stížnosti a uplatněných důvodů, přičemž zkoumal, zda napadené rozhodnutí městského soudu netrpí vadami, k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti (§ 109 odst. 3 a 4 s. ř. s.), a dospěl k závěru, že kasační stížnost není důvodná.
[10] V posuzovaném případě je mezi účastníky řízení sporným, zda byly splněny podmínky pro uplatnění nadměrného odpočtu. Stěžovatel namítá zejména nepřezkoumatelnost závěrů městského soudu a daňových orgánů a trvá na tom, že nepřiznání nároku na odpočet bylo nedůvodné, neboť podmínky pro uplatnění odpočtu splnil a relevantní okolnosti doložil.
[11] Nejvyšší správní soud nepřehlédl, že uplatněné námitky jsou obdobné jako část kasační argumentace, kterou stěžovatel uplatnil v kasační stížnosti, o níž Nejvyšší správní soud rozhodl rozsudkem ze dne 15. 6. 2022, č. j. 10 Afs 447/2021
103. Rovněž žalobní tvrzení uplatněná v předcházejících řízeních u městského soudu jsou v obou případech zčásti shodná a byla také vypořádána obdobným způsobem. Uvedený rozsudek Nejvyššího správního soudu se sice týkal přezkumu jiných platebních výměrů za odlišná zdaňovací období, které byly navíc na rozdíl od nyní posuzovaného případu vydány na základě provedené daňové kontroly, nikoliv postupu k odstranění pochybností, závěry týkající se obecnosti stěžovatelem uplatněných žalobních bodů, k nimž Nejvyšší správní soud dospěl, však platí i v nyní posuzovaném případě.
[12] Městskému soudu lze přisvědčit v tom, že uplatněné žalobní body byly na samé hranici projednatelnosti, neboť z podstatné části představovaly pouhé popření závěrů daňových orgánů a nesouhlas s jejich názorem, popřípadě obecné (byť obsáhlé) tvrzení o jejich nepřezkoumatelnosti a neprovedení navržených důkazů. Konkrétnější tvrzení, která stěžovatel uplatnil v replikách ze dne 23. 9. 2016 a 4. 3. 2021 a v doplněních žaloby ze dne 12. 10. 2016, 2. 1. 2017 a 2. 3. 2018, představují zčásti nové žalobní body, které jsou však nepřípustné, neboť byly uplatněny po uplynutí lhůty pro podání žaloby (§ 71 odst. 2 s. ř. s.), zčásti se pak jedná o opakování tvrzení uplatněných již v předchozích podáních, která však vůbec nesouvisejí s nyní posuzovanou věcí, neboť se vztahují k jiným zdaňovacím obdobím, popřípadě se míjejí s důvody, na nichž jsou založena přezkoumávaná rozhodnutí daňových orgánů.
[12] Městskému soudu lze přisvědčit v tom, že uplatněné žalobní body byly na samé hranici projednatelnosti, neboť z podstatné části představovaly pouhé popření závěrů daňových orgánů a nesouhlas s jejich názorem, popřípadě obecné (byť obsáhlé) tvrzení o jejich nepřezkoumatelnosti a neprovedení navržených důkazů. Konkrétnější tvrzení, která stěžovatel uplatnil v replikách ze dne 23. 9. 2016 a 4. 3. 2021 a v doplněních žaloby ze dne 12. 10. 2016, 2. 1. 2017 a 2. 3. 2018, představují zčásti nové žalobní body, které jsou však nepřípustné, neboť byly uplatněny po uplynutí lhůty pro podání žaloby (§ 71 odst. 2 s. ř. s.), zčásti se pak jedná o opakování tvrzení uplatněných již v předchozích podáních, která však vůbec nesouvisejí s nyní posuzovanou věcí, neboť se vztahují k jiným zdaňovacím obdobím, popřípadě se míjejí s důvody, na nichž jsou založena přezkoumávaná rozhodnutí daňových orgánů.
[13] Nejvyšší správní soud ve své judikatuře opakovaně upozornil, že rozsah přezkumu žalobou napadeného správního rozhodnutí je ve správním soudnictví vymezen žalobními body. Obsah a kvalita žaloby tedy v podstatě předurčují obsah a kvalitu rozhodnutí soudu (viz např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 23. 4. 2020, č. j. 7 Afs 440/2018
63; všechna zde zmiňovaná rozhodnutí Nejvyššího správního soudu jsou dostupná na www.nssoud.cz). Míra obecnosti uplatněného žalobního budou pak určuje obecnost, s jakou se bude soud zabývat jeho posouzením (viz rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 8. 2010, č. j. 4 As 3/2008
78, publ. pod č. 2162/2011 Sb. NSS). Včasně uplatněné žalobní body představovaly z převážné části pouze nekonkrétní tvrzení a obecný (byť jistě správný) popis požadavků na přezkoumatelnost rozhodnutí správních orgánů. Městský soud na tyto námitky reagoval s obdobnou mírou obecnosti. Shrnul relevantní právní úpravu a závěry judikatury týkající se rozvržení důkazního břemene při uplatňování nároku na odpočet DPH, konstatoval, že daňové orgány odůvodnily svůj závěr o neunesení důkazního břemene stěžovatelem dostatečně, a odkázal na příslušnou pasáž rozhodnutí žalovaného. Námitce nepřezkoumatelnosti napadeného rozsudku tedy Nejvyšší správní soud nemohl přisvědčit.
[14] Stěžejní závěr městského soudu a daňových orgánů o tom, že stěžovatel neprokázal naplnění podmínek pro uplatnění deklarovaného odpočtu, shledal Nejvyšší správní soud nejen přezkoumatelně odůvodněným, ale rovněž správným.
[14] Stěžejní závěr městského soudu a daňových orgánů o tom, že stěžovatel neprokázal naplnění podmínek pro uplatnění deklarovaného odpočtu, shledal Nejvyšší správní soud nejen přezkoumatelně odůvodněným, ale rovněž správným.
[15] Otázkou rozvržení důkazního břemene v daňovém řízení se Nejvyšší správní soud ve své judikatuře nesčetněkrát zabýval. Tuto judikaturu lze shrnout následovně. V souladu s § 92 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, má každý daňový subjekt povinnost tvrzení a povinnost důkazní. Daňové řízení totiž není ovládáno zásadou vyšetřovací, ale je založeno na prioritní povinnosti daňového subjektu dokazovat všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v daňovém tvrzení a dalších podáních. Pokud jde o obsah povinnosti tvrzení a povinnosti důkazní ve vztahu k nároku na odpočet DPH, je nezbytné vycházet zejména z § 72 a § 73 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, v relevantním znění (dále jen „zákon o DPH“), neboť právě tato ustanovení nárok na odpočet daně a podmínky pro jeho uplatnění upravují. Z těchto ustanovení vyplývá, že chce
li daňový subjekt uplatnit nárok na odpočet daně na vstupu, je povinen tvrdit, že od jiné osoby, která byla v době transakce také plátcem DPH, přijal určité zboží či služby, které použil pro účely stanovené v § 72 odst. 1 zákona o DPH, a to v rámci svých ekonomických činností. Daňový subjekt musí tato svá tvrzení rovněž prokázat, což činí zpravidla svým účetnictvím.
[16] Ačkoliv je prokazování odpočtu DPH prvotně záležitostí dokladovou, je nezbytné respektovat soulad skutečného stavu se stavem formálně právním. Nárok na odpočet daně má totiž základ ve faktické existenci zdanitelného plnění jakožto předmětu daně, nikoli ve formálním dokladu. Přestože je tedy odpočet podmíněn formálním vykázáním zdanitelného plnění (předložením dokladu), nemůže být přiznán v případě přetrvávajících pochybností o faktickém splnění podmínek pro jeho uplatnění. Okolnosti vyvracející věrohodnost, průkaznost, správnost či úplnost povinných evidencí, účetních záznamů, jakož i jiných záznamů, listin a dalších důkazních prostředků uplatněných daňovým subjektem, prokazuje správce daně. Tato důkazní povinnost neznamená, že by správce daně musel prokázat rozpor účetního případu se skutečností, musí však identifikovat konkrétní skutečnosti, na jejichž základě považuje předložené doklady za nevěrohodné, neúplné, neprůkazné či nesprávné (srov. např. rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 1. 2008, č. j. 2 Afs 24/2007
119, publ. pod č. 1572/2008 Sb. NSS, a ze dne 28. 8. 2018, č. j. 8 Afs 265/2016
59).
[16] Ačkoliv je prokazování odpočtu DPH prvotně záležitostí dokladovou, je nezbytné respektovat soulad skutečného stavu se stavem formálně právním. Nárok na odpočet daně má totiž základ ve faktické existenci zdanitelného plnění jakožto předmětu daně, nikoli ve formálním dokladu. Přestože je tedy odpočet podmíněn formálním vykázáním zdanitelného plnění (předložením dokladu), nemůže být přiznán v případě přetrvávajících pochybností o faktickém splnění podmínek pro jeho uplatnění. Okolnosti vyvracející věrohodnost, průkaznost, správnost či úplnost povinných evidencí, účetních záznamů, jakož i jiných záznamů, listin a dalších důkazních prostředků uplatněných daňovým subjektem, prokazuje správce daně. Tato důkazní povinnost neznamená, že by správce daně musel prokázat rozpor účetního případu se skutečností, musí však identifikovat konkrétní skutečnosti, na jejichž základě považuje předložené doklady za nevěrohodné, neúplné, neprůkazné či nesprávné (srov. např. rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 1. 2008, č. j. 2 Afs 24/2007
119, publ. pod č. 1572/2008 Sb. NSS, a ze dne 28. 8. 2018, č. j. 8 Afs 265/2016
59).
[17] Ze spisové dokumentace je patrné, že správci daně vznikla pochybnost o tom, zda stěžovatel použil předmět deklarovaných přijatých zdanitelných plnění v rámci své ekonomické činnosti. Z údajů uvedených v daňovém přiznání totiž nevyplývalo, zda stěžovatel vůbec uskutečňoval ekonomickou činnost, jelikož za posuzované zdaňovací období nevykázal žádná uskutečněná zdanitelná plnění. Správce daně tedy přípisem ze dne 26. 2. 2015, č. j. 1217797/15/2004
51523
106258, vyzval stěžovatele k odstranění těchto pochybností, a to zejména předložením daňové evidence a důkazních prostředků prokazujících skutečnosti uvedené v daňovém přiznání, včetně originálů daňových dokladů vztahujících se k přijatým zdanitelným plněním, popřípadě i jiných dokladů vztahujících se ke sledovanému zdaňovacímu období. Příkladmo správce daně zmínil smlouvy, objednávky, výdajové doklady, bankovní výpisy nebo knihu jízd.
[17] Ze spisové dokumentace je patrné, že správci daně vznikla pochybnost o tom, zda stěžovatel použil předmět deklarovaných přijatých zdanitelných plnění v rámci své ekonomické činnosti. Z údajů uvedených v daňovém přiznání totiž nevyplývalo, zda stěžovatel vůbec uskutečňoval ekonomickou činnost, jelikož za posuzované zdaňovací období nevykázal žádná uskutečněná zdanitelná plnění. Správce daně tedy přípisem ze dne 26. 2. 2015, č. j. 1217797/15/2004
51523
106258, vyzval stěžovatele k odstranění těchto pochybností, a to zejména předložením daňové evidence a důkazních prostředků prokazujících skutečnosti uvedené v daňovém přiznání, včetně originálů daňových dokladů vztahujících se k přijatým zdanitelným plněním, popřípadě i jiných dokladů vztahujících se ke sledovanému zdaňovacímu období. Příkladmo správce daně zmínil smlouvy, objednávky, výdajové doklady, bankovní výpisy nebo knihu jízd.
[18] Stěžovatel ve vyjádřeních podaných v daňovém řízení opakovaně popsal, že byť v daném zdaňovacím období nevykázal žádná poskytnutá zdanitelná plnění, vykonává soustavnou ekonomickou činnost. Sdělil jména a adresy některých svých obchodních partnerů a obsáhle vysvětlil, že v posuzovaném zdaňovacím období používal k podnikání celkem tři automobily – první vozidlo mu bylo v průběhu zdaňovací období odcizeno, dočasně tedy používal pronajatý automobil a následně zakoupil nový vůz. K vyjádřením stěžovatel připojil ručně psanou daňovou evidenci, bankovní výpisy, přijaté faktury a pokladní doklady, dvě knihy jízd, potvrzení o registraci škodní události, smlouvu o nájmu motorového vozidla, oznámení o likvidaci pojistné události a osvědčení o registraci vozidla. V reakci na sdělení o výsledku postupu k odstranění pochybností a na úřední záznam o vyhodnocení postupu k odstranění pochybností ze dne 27. 4. 2015, č. j. 3150764/15/2004
51523
106258, pak stěžovatel zopakoval svá tvrzení a doložil další písemnosti, zejména svá přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2014 a k DPH za zdaňovací období 2. a 3. čtvrtletí roku 2014 a 1. čtvrtletí roku 2015, daňovou evidenci a protokol o místním šetření provedeném u daňového subjektu J. H., jehož předmětem bylo ověření tří faktur vystavených stěžovatelem. Na tyto podklady stěžovatel opakovaně odkazoval v průběhu celého daňového řízení a rovněž v následném soudním řízení i v řízení o kasační stížnosti s tím, že z nich vyplývá, že v posuzovaném zdaňovacím období vykonával ekonomickou činnost; daňové orgány ani městský soud však tyto důkazy dle stěžovatele nezohlednily.
[19] Z rozhodnutí daňových orgánů a ze spisové dokumentace je patrné, že předložené důkazy měly k dispozici a seznámily se s nimi, tyto důkazy však neprokazovaly, k čemu stěžovatel použil přijatá zdanitelná plnění, z nichž uplatňoval odpočet daně na vstupu, respektive, že by tato plnění použil v rámci své ekonomické činnosti. Nejvyšší správní soud se s tímto závěrem ztotožnil, neboť ani jemu není zřejmé, jakým způsobem by některý z uvedených důkazů mohl uvedenou skutečnost doložit. To nevysvětlil ani stěžovatel.
[19] Z rozhodnutí daňových orgánů a ze spisové dokumentace je patrné, že předložené důkazy měly k dispozici a seznámily se s nimi, tyto důkazy však neprokazovaly, k čemu stěžovatel použil přijatá zdanitelná plnění, z nichž uplatňoval odpočet daně na vstupu, respektive, že by tato plnění použil v rámci své ekonomické činnosti. Nejvyšší správní soud se s tímto závěrem ztotožnil, neboť ani jemu není zřejmé, jakým způsobem by některý z uvedených důkazů mohl uvedenou skutečnost doložit. To nevysvětlil ani stěžovatel.
[20] Stěžovatel k otázce souvislosti přijatých zdanitelných plnění s jeho ekonomickou činností neuvedl v průběhu daňového ani soudního řízení nic nad rámec obecných tvrzení a nepředložil žádné relevantní důkazy. Pouze neustále opakoval, že doložil svou soustavnou ekonomickou činnost, a popisoval situaci týkající se odcizení jeho automobilu a pořízení nového a dále poukazoval na to, že jeden z jeho odběratelů odmítl přijmout vystavenou fakturu, neboť správce daně stěžovateli dle jeho tvrzení nezákonně a bez jeho vědomí ukončil zveřejnění bankovního účtu. Tato tvrzení se však zcela míjí s výše uvedeným klíčovým nedostatkem stěžovatelem předložených důkazů, který správce daně výstižně popsal v posledním odstavci odůvodnění platebního výměru a který vedl k neuznání nárokovaných odpočtů.
[21] Ekonomickou činnost stěžovatele a použití přijatého zdanitelného plnění v souvislosti s touto činností lze nepochybně prokázat i jiným způsobem než fakturami. Nepřijetí faktury stěžovatelovým odběratelem (ať již k němu došlo z jakéhokoliv důvodu) tedy stěžovateli nemohlo znemožnit vyvrácení pochybností správce daně. Již správce daně zmiňoval mj. možnost předložení uzavřených smluv, objednávek nebo zápisů z uskutečněných jednání. Stěžovatel však žádný takový důkaz nedoložil. Pro úplnost Nejvyšší správní soud dodává, že pouhé sdělení údajů obchodních partnerů nelze považovat za důkazní návrh. Pokud by stěžovatel navrhoval provedení výslechu jím zmiňovaných obchodních partnerů (což výslovně neučinil), musel by rovněž sdělit, jaké skutečnosti mají tyto osoby dosvědčit, např. jaké konkrétní služby, k nimž použil sporná přijatá zdanitelná plnění, jim poskytl. V průběhu daňového řízení i řízení před městským soudem stěžovatel opakovaně zmiňoval, že správce daně nezohlednil údaje zjištěné při místním šetření, které na základě dožádání správce daně provedl Finanční úřad pro Středočeský kraj u obchodního partnera stěžovatele, J. H. V daňovém spise je skutečně založen protokol o tomto místním šetření spolu s dožádáním správce daně a odpovědí na něj, z těchto podkladů však vyplývá pouze to, že pan H. potvrdil, že mu stěžovatel na základě ústní dohody poskytoval služby, na jejichž základě mu vystavil tři faktury, které byl hrazeny hotově, neuvedl však nic, co by svědčilo o tom, že stěžovatel použil sporná přijatá zdanitelná plnění ke své ekonomické činnosti. Z obecných výtek stěžovatele není zřejmé, jak by měly tyto důkazy zvrátit závěr daňových orgánů o tom, že stěžovatel neprokázal použití přijatých zdanitelných plnění v souvislosti se svou ekonomickou činností.
[21] Ekonomickou činnost stěžovatele a použití přijatého zdanitelného plnění v souvislosti s touto činností lze nepochybně prokázat i jiným způsobem než fakturami. Nepřijetí faktury stěžovatelovým odběratelem (ať již k němu došlo z jakéhokoliv důvodu) tedy stěžovateli nemohlo znemožnit vyvrácení pochybností správce daně. Již správce daně zmiňoval mj. možnost předložení uzavřených smluv, objednávek nebo zápisů z uskutečněných jednání. Stěžovatel však žádný takový důkaz nedoložil. Pro úplnost Nejvyšší správní soud dodává, že pouhé sdělení údajů obchodních partnerů nelze považovat za důkazní návrh. Pokud by stěžovatel navrhoval provedení výslechu jím zmiňovaných obchodních partnerů (což výslovně neučinil), musel by rovněž sdělit, jaké skutečnosti mají tyto osoby dosvědčit, např. jaké konkrétní služby, k nimž použil sporná přijatá zdanitelná plnění, jim poskytl. V průběhu daňového řízení i řízení před městským soudem stěžovatel opakovaně zmiňoval, že správce daně nezohlednil údaje zjištěné při místním šetření, které na základě dožádání správce daně provedl Finanční úřad pro Středočeský kraj u obchodního partnera stěžovatele, J. H. V daňovém spise je skutečně založen protokol o tomto místním šetření spolu s dožádáním správce daně a odpovědí na něj, z těchto podkladů však vyplývá pouze to, že pan H. potvrdil, že mu stěžovatel na základě ústní dohody poskytoval služby, na jejichž základě mu vystavil tři faktury, které byl hrazeny hotově, neuvedl však nic, co by svědčilo o tom, že stěžovatel použil sporná přijatá zdanitelná plnění ke své ekonomické činnosti. Z obecných výtek stěžovatele není zřejmé, jak by měly tyto důkazy zvrátit závěr daňových orgánů o tom, že stěžovatel neprokázal použití přijatých zdanitelných plnění v souvislosti se svou ekonomickou činností.
[22] Námitku, podle níž bez nákladů spojených s používáním mobilního telefonu, počítače, motorového vozidla, kancelářských potřeb apod. nelze v daném oboru vůbec podnikat, vypořádal již žalovaný v bodě 28 odůvodnění napadeného rozhodnutí. Pouhá nespokojenost stěžovatele se závěrem žalovaného nezakládá nepřezkoumatelnost ani nesprávnost jeho závěrů.
IV.
Závěr a náklady řízení
[23] Vzhledem k výše uvedenému Nejvyšší správní soud neshledal kasační stížnost důvodnou, a proto ji v souladu s § 110 odst. 1 s. ř. s. zamítl.
[24] O nákladech řízení o kasační stížnosti rozhodl Nejvyšší správní soud podle § 60 odst. 1 ve spojení s § 120 s. ř. s. Žalovaný měl ve věci úspěch, náleželo by mu tedy vůči stěžovateli právo na náhradu nákladů, které v řízení důvodně vynaložil. Žalovanému však v řízení o kasační stížnosti žádné náklady nad rámec běžné administrativní činnosti nevznikly, proto mu soud náhradu nákladů nepřiznal.
Poučení:
Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné (§ 53 odst. 3, § 120 s. ř. s.).
V Brně dne 19. června 2023
JUDr. Jakub Camrda
předseda senátu