I. Nezbytnou podmínkou pro přiznání úroku ze zaviněného jednání správce
daně dle § 254 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, je, že bylo zahájeno
vymáhací řízení, resp. bylo na daňovém subjektu zákonem stanoveným způsobem
vymáháno, a poté bylo vymáhání prohlášeno za nezákonné. II. Pokud § 254 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, spojuje přiznání
úroku ve výši dvojnásobku výslovně pro případ, že bylo na daňovém subjektu vymáháno neoprávněně, nelze dovozovat, že tomu tak je v celé rovině platební, tedy
ve všech případech spadajících pod celou Hlavu V (část třetí) citovaného zákona, nazvanou „Placení daní“. Pokud by zákonodárce podmínky pro přiznání úroku z neoprávněného jednání správce daně v § 254 odst. 2 daňového řádu hodlal nastavit
jinak, resp. i pro jiné případy, musel by to vtělit do textu zákona. III. Vymáhací řízení (§ 175 a násl. zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu) je jedním
z několika možných řízení, která mohou probíhat v rovině platební, má svá zákonem shledal návrh na delegaci opodstatněným,
proč došlo k výjimce ze zákonem určené
příslušnosti. […] Pokud rozhodnutí neobsahuje odůvodnění, nebo nejsou dostatečně
objasněny důvody pro delegaci místní příslušnosti, musí mít daňový subjekt možnost
brojit proti rozhodnutí o delegaci žalobou
ve správním soudnictví.“ Rozšířený senát
nicméně neopomenul, že „[p]ři delegaci
místní příslušnosti nadřízený správce daně
svým úkonem zasahuje do práv daňového
subjektu tím, že autoritativně určuje, který jemu podřízený správce daně bude v budoucnu provádět správu daní. Soud proto
musí mít možnost na návrh daňového subjektu přezkoumat postup, kterým se určuje
správce daně. Jinak může nastat situace,
že bude tímto způsobem daňová správa na
úkor práv daňového subjektu řešit vlastní
organizační potíže.“ (zvýrazněno Nejvyšším
správním soudem) . Změna místní příslušnosti v daném případě není závislá výlučně na vůli daňového
subjektu a rozhodnutí o ní vydané podle
§ 131 odst . 1 daňového řádu není jen procesním rozhodnutím evidenčního charakteru, účinném do 31 . 12 . 2012 jak míní krajský soud . Rozhodnutí totiž není
pouhým odrazem faktického stavu, ale správce daně autoritativně určuje, od kterého
dne nastávají důsledky v místní příslušnosti
správce daně; odchýlení se od fakticity může
být důvodné např . při probíhajícím daňovém
řízení, a to jak ve snaze nezmařit toto řízení,
tak i ve snaze nezvyšovat při něm zatížení
daňového subjektu . Odchýlení se správcem
daně určeného data změny od skutečného
stavu však současně nemůže být prostředkem k obcházení rozhodování o delegaci . Nejvyšší správní soud v tomto kasačním
řízení nehodnotí, zda v daném případě došlo
k zásahu do práv stěžovatelky, nicméně uzavírá, že bylo napadeno rozhodnutí, jímž k takovému zásahu dojít mohlo, a které proto nelze
vyloučit ze soudního přezkumu . Krajský soud nepostupoval správně,
odmítl-li stěžovatelčinu žalobu . Rozhodnutí o změně místní příslušnosti podle § 131
odst . 1 daňového řádu není rozhodnutím
procesní povahy, ale je rozhodnutím ve smyslu § 65 odst . 1 s . ř . s ., neboť je s to zasáhnout
do právní sféry stěžovatelky . Kasační důvod
podle § 103 odst . 1 písm . e) s . ř . s . je dán . SB ÍRKA ROZHODNUTÍ NSS 9/2 016 stanovená pravidla a postupy, které nelze bez zákonné opory bez rozdílu vztahovat
i na případy ostatní, byť se odehrávají v rovině platební, a byť mohou mít pocitově
i fakticky pro daňový subjekt obdobný dopad jako „nucený“ výkon rozhodnutí. IV. Daň, která není uhrazena včas (tj. ke dni splatnosti), je sice nedoplatkem, vykonatelnost platební povinnosti k úhradě dlužné částky však je odložena prostřednictvím rozhodnutí o posečkání (§ 156 a násl. zákona č. 280/2009 Sb., daňového
řádu); jinými slovy posečkanou daň nelze vymáháním postihnout.
I. Nezbytnou podmínkou pro přiznání úroku ze zaviněného jednání správce
daně dle § 254 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, je, že bylo zahájeno
vymáhací řízení, resp. bylo na daňovém subjektu zákonem stanoveným způsobem
vymáháno, a poté bylo vymáhání prohlášeno za nezákonné. II. Pokud § 254 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, spojuje přiznání
úroku ve výši dvojnásobku výslovně pro případ, že bylo na daňovém subjektu vymáháno neoprávněně, nelze dovozovat, že tomu tak je v celé rovině platební, tedy
ve všech případech spadajících pod celou Hlavu V (část třetí) citovaného zákona, nazvanou „Placení daní“. Pokud by zákonodárce podmínky pro přiznání úroku z neoprávněného jednání správce daně v § 254 odst. 2 daňového řádu hodlal nastavit
jinak, resp. i pro jiné případy, musel by to vtělit do textu zákona. III. Vymáhací řízení (§ 175 a násl. zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu) je jedním
z několika možných řízení, která mohou probíhat v rovině platební, má svá zákonem shledal návrh na delegaci opodstatněným,
proč došlo k výjimce ze zákonem určené
příslušnosti. […] Pokud rozhodnutí neobsahuje odůvodnění, nebo nejsou dostatečně
objasněny důvody pro delegaci místní příslušnosti, musí mít daňový subjekt možnost
brojit proti rozhodnutí o delegaci žalobou
ve správním soudnictví.“ Rozšířený senát
nicméně neopomenul, že „[p]ři delegaci
místní příslušnosti nadřízený správce daně
svým úkonem zasahuje do práv daňového
subjektu tím, že autoritativně určuje, který jemu podřízený správce daně bude v budoucnu provádět správu daní. Soud proto
musí mít možnost na návrh daňového subjektu přezkoumat postup, kterým se určuje
správce daně. Jinak může nastat situace,
že bude tímto způsobem daňová správa na
úkor práv daňového subjektu řešit vlastní
organizační potíže.“ (zvýrazněno Nejvyšším
správním soudem) . Změna místní příslušnosti v daném případě není závislá výlučně na vůli daňového
subjektu a rozhodnutí o ní vydané podle
§ 131 odst . 1 daňového řádu není jen procesním rozhodnutím evidenčního charakteru, účinném do 31 . 12 . 2012 jak míní krajský soud . Rozhodnutí totiž není
pouhým odrazem faktického stavu, ale správce daně autoritativně určuje, od kterého
dne nastávají důsledky v místní příslušnosti
správce daně; odchýlení se od fakticity může
být důvodné např . při probíhajícím daňovém
řízení, a to jak ve snaze nezmařit toto řízení,
tak i ve snaze nezvyšovat při něm zatížení
daňového subjektu . Odchýlení se správcem
daně určeného data změny od skutečného
stavu však současně nemůže být prostředkem k obcházení rozhodování o delegaci . Nejvyšší správní soud v tomto kasačním
řízení nehodnotí, zda v daném případě došlo
k zásahu do práv stěžovatelky, nicméně uzavírá, že bylo napadeno rozhodnutí, jímž k takovému zásahu dojít mohlo, a které proto nelze
vyloučit ze soudního přezkumu . Krajský soud nepostupoval správně,
odmítl-li stěžovatelčinu žalobu . Rozhodnutí o změně místní příslušnosti podle § 131
odst . 1 daňového řádu není rozhodnutím
procesní povahy, ale je rozhodnutím ve smyslu § 65 odst . 1 s . ř . s ., neboť je s to zasáhnout
do právní sféry stěžovatelky . Kasační důvod
podle § 103 odst . 1 písm . e) s . ř . s . je dán . SB ÍRKA ROZHODNUTÍ NSS 9/2 016 stanovená pravidla a postupy, které nelze bez zákonné opory bez rozdílu vztahovat
i na případy ostatní, byť se odehrávají v rovině platební, a byť mohou mít pocitově
i fakticky pro daňový subjekt obdobný dopad jako „nucený“ výkon rozhodnutí. IV. Daň, která není uhrazena včas (tj. ke dni splatnosti), je sice nedoplatkem, vykonatelnost platební povinnosti k úhradě dlužné částky však je odložena prostřednictvím rozhodnutí o posečkání (§ 156 a násl. zákona č. 280/2009 Sb., daňového
řádu); jinými slovy posečkanou daň nelze vymáháním postihnout.
Rozsudkem ze dne 18 . 8 . 2011, čj . 10 Af
48/2011-321, zrušil Městský soud v Praze
platební výměry na penále na dani z přidané hodnoty vyměřené žalobci . Vzhledem
k tomu, že část penále byla již předtím uhrazena, požádal žalobce dne 5 . 1 . 2012 o připsání
úroků z neoprávněného jednání správce daně
dle § 254 daňového řádu . Finanční úřad pro
Prahu 3 (dále jen „správce daně“) úrok z neoprávněného jednání na osobní daňový účet
nepředepsal . Proti tomuto postupu podal žalobce námitku, kterou správce daně zamítl .
K odvolání žalobce Finanční ředitelství pro
hlavní město Prahu (kompetenční předchůdce žalovaného) rozhodnutím ze dne 8 . 8 . 2012
žalobci částečně vyhovělo a předepsalo mu
úrok dle § 254 odst . 1 daňového řádu .
Proti rozhodnutí žalovaného brojil žalobce žalobou u Městského soudu v Praze . V ní
namítl, že mu měl být přiznán úrok ve dvojnásobné výši podle § 254 odst . 2 daňového
řádu, protože správce daně o své vůli převáděl na úhrady penále jiné přeplatky . Přeplatky, které správce daně zabavil, lze dle žalobce
postavit na roveň majetku zabavenému v exekučním řízení .
Městský soud žalobu rozsudkem ze dne
29 . 4 . 2015, čj . 3 Af 26/2012-47, zamítl . Ztotožnil se s žalovaným v tom, že dovolává-li
se žalobce přiznání dvojnásobného úroku
s odkazem na § 254 odst . 2 daňového řádu,
toto ustanovení na posuzovanou věc nemůže dopadat . V tomto ustanovení je právo na
dvojnásobný úrok výslovně navázáno na vedení exekučního řízení . Žalobce však daňovou exekucí postižen nebyl . Dle městského
soudu je jazykové vyjádření ustanovení záko-
SBÍRKA ROZHOD NUTÍ N SS 9 /2016
na natolik jasné, že z něj nelze vyvodit jiné
závěry .
Proti tomuto rozsudku městského soudu
podal žalobce (stěžovatel) kasační stížnost,
v níž namítal, že městský soud nesprávně
posoudil jeho námitku stran sazby úroku
z neoprávněného jednání správce daně . Již
v žalobě stěžovatel namítal, že rozdíl mezi
sazbou úroku z neoprávněného
jednání
správce daně podle § 254 odst . 1 (základní
výše) a odst . 2 (dvojnásobná výše) daňového
řádu spočívá v postupu daňového dlužníka,
kterému je přikázáno správcem daně zaplatit
daňový nedoplatek, kterýžto se v následném
řízení ukáže být uložený v rozporu se zákonem . Buď daňový dlužník dobrovolně zaplatí, a pak se podílí svou aktivitou na v budoucnu vzniknuvším přeplatku, a náleží mu pouze
základní sazba úroku z přeplatku, nebo odmítne respektovat rozhodnutí správce daně,
daňový nedoplatek neuhradí a je mu aktem
správce daně proti vůli zabaven odpovídající
majetek na úhradu daňového nedoplatku .
kázáno správcem daně zaplatit
daňový nedoplatek, kterýžto se v následném
řízení ukáže být uložený v rozporu se zákonem . Buď daňový dlužník dobrovolně zaplatí, a pak se podílí svou aktivitou na v budoucnu vzniknuvším přeplatku, a náleží mu pouze
základní sazba úroku z přeplatku, nebo odmítne respektovat rozhodnutí správce daně,
daňový nedoplatek neuhradí a je mu aktem
správce daně proti vůli zabaven odpovídající
majetek na úhradu daňového nedoplatku .
Stěžovatel nesouhlasil s městským soudem
v tom, že pojem exekuční řízení ve smyslu
§ 254 odst . 2 daňového řádu je třeba vykládat
úzce, a to jako řízení podle § 175 a násl . téhož
zákona, a že tedy nezahrnuje případy, kdy
správce daně donutí daňový subjekt, aby určitou částku daně zaplatil, ač se nejedná o daňovou exekuci . Dle stěžovatele popřel městský soud smysl přiznávání dvojnásobného
úroku zaviněného správcem daně . Podle důvodové zprávy k § 254 daňového řádu „[r]oz-
díl mezi odstavcem 1 a odstavcem 2 je mimo
jiné v tom, že v prvém případě je postihováno negativní jednání správce daně v rovi-
ně nalézací (při stanovení daně), zatímco
v druhém případě jde o sankci v rovině platební (neoprávněná exekuce)“ . Podle názoru
stěžovatele není rozdíl, jestliže správce daně
vymůže úhradu daně daňovou exekucí nebo
tím, že zabaví každý přeplatek na dani, který daňovému subjektu vznikne v průběhu
posečkání příslušenství daně, které se později ukáže jako nezákonně sdělené . V obou
případech jde o pochybení v rovině platební . Vytýčil-li tedy zákonodárce jako cíl § 254
odst . 2 daňového řádu odškodnit pochybení
správce daně v rovině platební, pak je potřeba odškodňovat všechna platební pochybení
správce daně bez ohledu na jejich typ .
Stěžovatel poukázal na to, že správce daně
povolil posečkání se zaplacením nedoplatků
na daňovém penále pouze pod podmínkou,
že jakýkoliv přeplatek bude použit na úhradu
tohoto nedoplatku . Podle názoru stěžovatele
mu tím správce daně vnutil způsob, kterým
bude hrazen nedoplatek, který stěžovatel odmítal uhradit, protože jej měl za nezákonně
vzniklý . Správce daně pak každý přeplatek
převáděl na úhradu nedoplatku, stejně jako
by postupoval, kdyby vedl exekuční řízení .
Z tohoto důvodu stěžovatel považoval za
potřebné postavit tento způsob vymožení
úhrady nedoplatku naroveň s nedoplatkem
vymoženým exekučně a v případě, že se nedoplatek později ukáže stanoveným nezákonně, musí jej správce daně odškodnit dvojnásobnou sazbou úroku stejně, jako kdyby byl
vymožen exekučně .
zniklý . Správce daně pak každý přeplatek
převáděl na úhradu nedoplatku, stejně jako
by postupoval, kdyby vedl exekuční řízení .
Z tohoto důvodu stěžovatel považoval za
potřebné postavit tento způsob vymožení
úhrady nedoplatku naroveň s nedoplatkem
vymoženým exekučně a v případě, že se nedoplatek později ukáže stanoveným nezákonně, musí jej správce daně odškodnit dvojnásobnou sazbou úroku stejně, jako kdyby byl
vymožen exekučně .
Žalovaný ve vyjádření uvedl, že postupoval zcela v souladu s § 254 odst . 2 daňového
řádu, který dvojnásobnou sazbu přiznává
pouze v případě neoprávněného vymáhání .
Způsoby vymáhání přitom taxativně definuje
§ 175 téhož zákona . Z uvedeného vyplývá, že
v případě stěžovatele se o vymáhání nejedná,
neboť na úhradu nedoplatků na penále na
dani z přidané hodnoty byly použity vyměřené nadměrné odpočty na dani z přidané
hodnoty, platby provedené na osobní daňový účet daně z přidané hodnoty a přeplatky
vzniklé na jiných daních .
Nejvyšší správní soud kasační stížnost
zamítl .
Z odůvodnění:
III.
Posouzení věci
Nejvyšším správním soudem
(…) Předmětem sporu v projednávané
věci je posouzení právní otázky, zda v případě, kdy na předepsané penále, které bylo
následně zrušeno a na které byly používány
přeplatky (vyměřené nadměrné odpočty na
dani z přidané hodnoty a jiné platby na osobním daňovém účtu stěžovatele) v době povoleného posečkání, lze aplikovat § 254 odst . 2
daňového řádu, tedy přiznat úrok z neoprávněného jednání správce daně ve dvojnásobné
výši, která se uplatní v případech neoprávněného vymáhání .
Kasační stížnost není důvodná .
Podle § 254 odst . 1 daňového řádu „[d]o-
jde-li ke zrušení, změně nebo prohlášení nicotnosti rozhodnutí o stanovení daně z důvodu nezákonnosti nebo z důvodu nesprávného úředního postupu správce daně, náleží
daňovému subjektu úrok z částky, která byla
daňovým subjektem uhrazena na základě
tohoto rozhodnutí nebo v souvislosti s tímto rozhodnutím, který odpovídá ročně výši
repo sazby stanovené Českou národní bankou, zvýšené o 14 procentních bodů, platné
pro první den příslušného kalendářního
pololetí, a to ode dne následujícího po dni
splatnosti nesprávně stanovené daně, nebo
došlo-li k úhradě nesprávně stanovené daně
později, ode dne její úhrady“ . Podle § 254
odst . 2 téhož zákona „[v] případě, že bylo na
daňovém subjektu vymáháno neoprávněně,
náleží mu za dobu neoprávněně vedeného
exekučního řízení úrok podle odstavce 1 ve
dvojnásobné výši“ .
Ustanovení § 254 daňového řádu svou
konstrukcí představuje úrok z přeplatku zaviněného správcem daně, jehož účelem je
sankcionovat pochybení správce daně . Smyslem je předejít komplikovaným řízením o náhradu škody tím, že způsobenou majetkovou
újmu dostatečně pokrývá výše úroku . V případě, že se daňový subjekt i přesto rozhodne požadovat náhradu škody, bude případná
SB ÍRKA ROZHODNUTÍ NSS 9/2 016
náhrada škody snížena o již vyplacený úrok
z nesprávně stanovené daně .
ádu svou
konstrukcí představuje úrok z přeplatku zaviněného správcem daně, jehož účelem je
sankcionovat pochybení správce daně . Smyslem je předejít komplikovaným řízením o náhradu škody tím, že způsobenou majetkovou
újmu dostatečně pokrývá výše úroku . V případě, že se daňový subjekt i přesto rozhodne požadovat náhradu škody, bude případná
SB ÍRKA ROZHODNUTÍ NSS 9/2 016
náhrada škody snížena o již vyplacený úrok
z nesprávně stanovené daně .
Podle odstavce 2 citovaného ustanovení
náleží tomu, vůči němuž byla vedena neoprávněná exekuce, nárok na úrok ve dvojnásobné
výši, než je tomu v případech podle odstavce 1 . Možnost této sankce, která stíhá správce daně, který exekuci sám prováděl nebo ji
nechal provést např . soudním exekutorem,
má zajistit ochranu před neoprávněným zásahem do vlastnického práva, který vymáhání
představuje . Tato sankce se neuplatní v případě, že je exekuce provedena neoprávněně
z důvodu, že bylo vyhověno žádosti o vyslovení neúčinnosti doručení (§ 48) či žádosti
o navrácení v předešlý stav (§ 37) . V takovém
případě dojde pouze k vrácení částky vymožené bez právního titulu .
Rozdíl mezi odstavcem 1 a odstavcem 2
(dle důvodové zprávy, na kterou stěžovatel
odkazuje) je v tom, že v prvním případě je
postihováno negativní jednání správce daně
v rovině nalézací (při stanovení daně), zatímco v druhém případě jde o sankci v rovině
platební . Potud lze se stěžovatelem souhlasit .
Z důvodové zprávy však nevyplývá, že odstavec 2 se vztahuje na veškerá řízení v rovině
platební . Daňové řízení se skládá podle okolností z dílčích řízení . V kontextu s cílem správy daní vymezeným v § 1 odst . 2 daňového
řádu (správné zjištění a stanovení daní a zabezpečení jejich úhrady) se řízení rozpadá do
dvou rovin, a to roviny nalézací a roviny platební . V tomto kontextu je třeba vnímat i provedené rozlišení mezi jednotlivými odstavci
§ 254 daňového řádu v důvodové zprávě .
Cílem nalézacího řízení je zjistit a stanovit
daň; obligatorně proto vždy zahrnuje řízení
vyměřovací, fakultativně potom i řízení doměřovací . Nalézací řízení je zpravidla ukončeno formálně právní mocí rozhodnutí o stanovení daně . Materiálně lze jeho konec vymezit
okamžikem, kdy se poslední známá daň stává
konečnou a nelze ji již změnit, tj . uplynutím
lhůty pro stanovení daně (§ 148 daňového
řádu) . V této rovině není pochyb o tom, že
zpravidla v případě nesprávného vyměření,
resp . doměření daně lze předvídat zavinění
správce daně, v důsledku čehož vznikne zavi-
SBÍRKA ROZHOD NUTÍ N SS 9 /2016
něný přeplatek; daňový subjekt zaplatil více,
než činila jeho zákonná povinnost, proto je
na místě kompenzace újmy v případě vzniku
vratitelného přeplatku . V případě stěžovatele, jemuž bylo předepsáno penále v rozporu
se zákonem, tomu tak také bylo, neboť mu
správce daně v souladu s § 254 odst . 1 citovaného zákona úrok ze zaviněného jednání
správce daně přiznal .
právce daně, v důsledku čehož vznikne zavi-
SBÍRKA ROZHOD NUTÍ N SS 9 /2016
něný přeplatek; daňový subjekt zaplatil více,
než činila jeho zákonná povinnost, proto je
na místě kompenzace újmy v případě vzniku
vratitelného přeplatku . V případě stěžovatele, jemuž bylo předepsáno penále v rozporu
se zákonem, tomu tak také bylo, neboť mu
správce daně v souladu s § 254 odst . 1 citovaného zákona úrok ze zaviněného jednání
správce daně přiznal .
V rámci řízení v rovině platební má dojít
k vybrání daně . Platební rovina zahrnuje vybírání daně (§ 163 – § 166, tj . způsoby a postupy při placení daně), evidenci daní, v níž
dochází k zaznamenávání vzniku, stanovení
splnění, popř . jiného zániku daňových povinností, a má proto klíčový význam (§ 149
– § 158) a zajištění, k němuž slouží zajišťovací instituty, tj . zástavní právo, ručení, ručení
finanční zárukou, zajišťovací příkaz (§ 167
– § 173) . Platební rovina zahrnuje rovněž vymáhání daní – zde jsou stanoveny způsoby,
jak lze postupovat v případě, kdy daň není
dobrovolně uhrazena .
Lze polemizovat o tom, zda ve všech
případech spadajících pod rovinu platební
(hlava V daňového řádu) z povahy věci může
vůbec přicházet v úvahu přiznání úroku dle
§ 254 v důsledku zavinění správce daně (pochybení správce daně např . v rámci evidence
daní, použití pořadí při úhradě daně, převedení platby, nebo však také v případě nezákonně zřízeného zástavního práva) . Nicméně
i kdyby tomu tak v některých případech mohlo být, zákon jednoznačně stanoví, které řízení z množiny řízení v rovině platební lze pod
§ 254 odst . 2 daňového řádu subsumovat . Byť
použil zákonodárce obratu „bylo vymáháno“,
není pochyb o tom, že vymáháno může být
pouze v řízení vymáhacím .
Dovolává-li se stěžovatel aplikace § 254
odst . 2 daňového řádu pro všechna řízení,
která platební rovina zahrnuje, nelze mu přisvědčit . Rovina platební je v zákoně upravena: hlava V – Placení daní mimo jiné zahrnuje
díl 5 – Vymáhání daní . Pokud § 254 odst . 2
daňového řádu spojuje přiznání úroku ve výši
dvojnásobku výslovně pro případ, že bylo na
daňovém subjektu vymáháno neoprávněně,
nelze dovozovat, že tomu tak je v celé rovi-
Dovolává-li se stěžovatel aplikace § 254
odst . 2 daňového řádu pro všechna řízení,
která platební rovina zahrnuje, nelze mu přisvědčit . Rovina platební je v zákoně upravena: hlava V – Placení daní mimo jiné zahrnuje
díl 5 – Vymáhání daní . Pokud § 254 odst . 2
daňového řádu spojuje přiznání úroku ve výši
dvojnásobku výslovně pro případ, že bylo na
daňovém subjektu vymáháno neoprávněně,
nelze dovozovat, že tomu tak je v celé rovi-
ně platební, tedy ve všech případech spadajících pod celou hlavu V nazvanou „Placení
daní“ . Pokud by zákonodárce podmínky pro
přiznání úroku z neoprávněného jednání
správce daně v § 254 odst . 2 citovaného zákona hodlal nastavit jinak, resp . i pro jiné případy, musel by to vtělit do textu zákona . Nejvyšší správní soud nezpochybňuje, že výklad
zákona nelze opřít pouze o výklad gramatický, který je v daném případě zcela jednoznačný . Nicméně ani užitím jiných výkladových
metod nelze dospět k závěru o nutnosti širšího výkladu pojmu „vymáhání“, jak tvrdí
stěžovatel . Vymáhací řízení je jedním z několika možných řízení, která mohou probíhat
v rámci hlavy V daňového řádu, tedy v rovině
platební . Má svá zákonem stanovená pravidla
a postupy, které nelze bez zákonné opory
promiscue vztahovat i na případy ostatní, byť
se odehrávají v rovině platební a byť mohou
mít pocitově i fakticky pro daňový subjekt
obdobný dopad jako „nucený “ výkon rozhodnutí . Stěžovateli nelze přisvědčit v tom,
že není rozdílu, jestliže správce daně vymůže
úhradu daně daňovou exekucí nebo tím, že
zabaví každý přeplatek na dani, který daňovému subjektu vznikne v průběhu posečkání
příslušenství daně, které se později ukáže nezákonně sděleným .
Zásadním předpokladem exekučního řízení je exekuční titul . Jím může být jen to, co
je jako způsobilý podklad exekuce zákonem
výslovně uznáno, a to je listina vydaná správcem daně, která má předepsanou formu a ve
které se ukládá daňovému dlužníkovi v určité
době zaplatit daň . Podle § 176 odst . 1 daňového řádu jím může být 1 . výkaz nedoplatků,
2 . vykonatelné rozhodnutí, 3 . vykonatelný zajišťovací příkaz . Existence exekučního titulu
však přitom sama o sobě ještě nezpůsobuje
samotné vymáhání, resp . výkon rozhodnutí . Vymáhání lze zahájit až teprve tehdy, je-li
s exekučním titulem spojeno vydání exekučního příkazu (viz § 178 daňového řádu:
„Daňová exekuce se nařizuje vydáním exekučního příkazu, čímž je zahájeno exekuční řízení.“) . Výrok exekučního příkazu musí
mimo jiné též obsahovat a) způsob provede-
*) S účinností od 1. 1. 2011 nahrazen daňovým řádem.
ní daňové exekuce, b) výši nedoplatku, pro
který je exekuce nařizována, c) výši exekučních nákladů a odkaz na exekuční titul .
Daňovou exekuci lze provést pouze zákonem stanovenými způsoby, a to srážkami ze
mzdy, přikázáním pohledávky z účtu u poskytovatele platebních služeb, přikázáním
jiné peněžité pohledávky, postižením jiných
majetkových práv, prodejem movitých nebo
nemovitých věcí .
vede-
*) S účinností od 1. 1. 2011 nahrazen daňovým řádem.
ní daňové exekuce, b) výši nedoplatku, pro
který je exekuce nařizována, c) výši exekučních nákladů a odkaz na exekuční titul .
Daňovou exekuci lze provést pouze zákonem stanovenými způsoby, a to srážkami ze
mzdy, přikázáním pohledávky z účtu u poskytovatele platebních služeb, přikázáním
jiné peněžité pohledávky, postižením jiných
majetkových práv, prodejem movitých nebo
nemovitých věcí .
Tak tomu však v případě stěžovatele nebylo – nebyl vydán exekuční příkaz (resp . ani
nebyla vydána v době existujících nedoplatků v § 73 zákona č . 337/1992 Sb ., o správě
daní a poplatků*), stanovená předchozí výzva
k úhradě nedoplatku) . Byť původně existoval
exekuční titul (platební výměry na penále),
nebyl vydán žádný exekuční příkaz, exekuční řízení nebylo zahájeno, a vzhledem k povolenému posečkání na nedoplatky na penále
ani zahájeno být nemohlo . Daň, která není
uhrazena včas (tj . ke dni splatnosti), je sice
nedoplatkem, vykonatelnost platební povinnosti k úhradě dlužné částky však je odložena
právě prostřednictvím rozhodnutí o posečkání . Jinými slovy posečkanou daň nelze vymáháním postihnout .
Nejvyšší správní soud především nesdílí
názor stěžovatele, že stanovením podmínek
v rozhodnutí o posečkání mu správce daně
vnutil způsob, kterým bude hrazen nedoplatek, který stěžovatel odmítal uhradit, protože
jej měl za nezákonně vzniklý, z čehož dovozuje obdobu nuceného výkonu rozhodnutí .
Nutno podotknout, že to byl stěžovatel, kdo
o povolení posečkání požádal . Bylo pouze na
něm, zda dluh uhradí, zda požádá o posečkání a zda podmínky povoleného posečkání akceptuje, či nikoli . Je třeba předeslat, že předmětem nyní vedeného řízení není přezkum
rozhodnutí o posečkání daně . Nicméně je
třeba konstatovat, že správce daně postupoval v intencích § 156 odst . 3 daňového řádu,
který umožňuje vázat posečkání na blíže nespecifikované podmínky . Uvedené ustanovení explicitně nebrání tomu, aby správce daně
stanovil jako podmínku, že případné přeplat-
SB ÍRKA ROZHODNUTÍ NSS 9/2 016
Ing . Jiří J . proti Odvolacímu finančnímu ředitelství o úrok z neoprávněného jednání správce daně, o kasační stížnosti žalobce .