„daňový řád“, „d. ř.“) Ustanovení $ 6 odst. 4 zákona ČNR č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a'dani z převodu nemovitostí, ve znění před novelou provedenou zákonem č. 420/2003 Sb., je třeba vykládat tak, že se vztahuje i na dohodu o zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví dle $ 141 odst. 1 občan- ského zákoníku, na jejímž základě spoluvlastníci zrušili své spoluvlastnic- tví ke společným pozemkům - v době uzavírání dohody samostatným práv- ním věcem - a tyto pozemky si mezi sebe reálně rozdělili tak, že každý z nich se stal výlučným vlastníkem v dohodě konkrétně uvedených pozem- ků, přičemž jeden ze spoluvlastníků nabyl do výlučného vlastnictví bezú- platně více, než činila hodnota jeho podílu. Ustanovení $ 141 odst. 1 občanského zákoníku upravuje možnost spolu- vlastníků dohodnout se o zrušení spoluvlastnictví a o vzájemném vypořá- dání. Postupujíli spoluvlastníci podle tohoto ustanovení, nelze jejich do- hodu ve smyslu ustanovení $ 2 odst. 7 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, považovat za právní úkon, jímž formálně právně zastřeli ji- ný právní úkon, v tomto případě např. převod spoluvlastnického podílu podle $ 140 občanského zákoníku nebo směnnou smlouvu podle $ 611 ob- čanského zákoníku.
„daňový řád“, „d. ř.“) Ustanovení $ 6 odst. 4 zákona ČNR č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a'dani z převodu nemovitostí, ve znění před novelou provedenou zákonem č. 420/2003 Sb., je třeba vykládat tak, že se vztahuje i na dohodu o zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví dle $ 141 odst. 1 občan- ského zákoníku, na jejímž základě spoluvlastníci zrušili své spoluvlastnic- tví ke společným pozemkům - v době uzavírání dohody samostatným práv- ním věcem - a tyto pozemky si mezi sebe reálně rozdělili tak, že každý z nich se stal výlučným vlastníkem v dohodě konkrétně uvedených pozem- ků, přičemž jeden ze spoluvlastníků nabyl do výlučného vlastnictví bezú- platně více, než činila hodnota jeho podílu. Ustanovení $ 141 odst. 1 občanského zákoníku upravuje možnost spolu- vlastníků dohodnout se o zrušení spoluvlastnictví a o vzájemném vypořá- dání. Postupujíli spoluvlastníci podle tohoto ustanovení, nelze jejich do- hodu ve smyslu ustanovení $ 2 odst. 7 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, považovat za právní úkon, jímž formálně právně zastřeli ji- ný právní úkon, v tomto případě např. převod spoluvlastnického podílu podle $ 140 občanského zákoníku nebo směnnou smlouvu podle $ 611 ob- čanského zákoníku.
Krajský soud ve svém rozsudku vy- cházel z obsahu právního úkonu, tj. do- hody o zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví uzavřené mezi žalob- cem a MVDr. Liborem J. dne 24. 1. 2001. Podle bodu II dohody se její účastníci dohodli na tom, že podílové spoluvlast- nictví k nemovitostem uvedeným v bo- dě I dohody se ke dni účinnosti dohody ruší, a v dalším textu bodu II si dohodli konkrétní způsob rozdělení nemovitostí tak, že žalobce se stává výlučným vlastní- kem dvou pozemků a MVDr. Libor J. se stává výlučným vlastníkem sedmi po- zemků. Z citovaného článku dohody je zřejmý jednoznačný projev vůle účastní- ků dohody zrušit podílové spoluvlastnic- tví a nahradit je výlučným vlastnictvím k jednotlivým pozemkům, které již do té 237 481 doby existovaly jako samostatné nemo- vitosti. Podle $. 141 odst. 1 občanského zákoníku se spoluvlastníci mohou do- hodnout © zrušení spoluvlastnictví A O vzájemném vypořádání. Vypořádání rozdělením může být provedeno jak na základě geometrického plánu tam, kde je ho zapotřebí k rozdělení pozemků, tak podle jednotlivých stávajících par- cel. Výsledek rozdělení může přesně od- povídat výměře nebo hodnotě rozdělo- vaných nemovitostí nebo může být podíl jednoho ze spoluvlastníků větší než podíl druhého. Lze také provést takové vypořádání, kdy jeden ze spolu- vlastníků převezme všechny nemovitos- ti a druhý nic atd. Podle názoru krajské- ho soudu ve všech těchto případech jde o vypořádání podílového spoluvlastnictví, a nikoliv o směnu nemovitostí. Bude-li spoluvlastnictví vypořádáno tak, že spo- luvlastníci převezmou do výlučného vlastnictví nemovitosti v hodnotě přes- ně odpovídající jejich dosavadním spo- luvlastnickým podílům, nebude možno z takového. vypořádání vyměřit ani daň darovací, ani daň z převodu nemovitostí. Překročí-li hodnota nabytého pozemku hodnotový podíl jednoho ze spoluvlast- níků, bude pro zdanění rozhodující, zda se tak stalo bezúplatně či úplatně. V pr- vém případě pak bude rozdíl obou hod- not podroben dani darovací, ve druhém případě dani z převodu nemovitostí. Krajský soud dospěl k závěru, že námit- ka žalobce, že v přezkoumávané věci ne- došlo ke směně nemovitostí, je důvodná. Dále dospěl k závěru, že žalovaný vyšel při zdaňování z nesprávného právního názoru, jestliže zaměnil zrušení podílo- vého spoluvlastnictví a reálné vypořádá- ní za směnnou smlouvu, což se ve svých důsledcích projevilo při aplikaci daňo- vého předpisu a napadené rozhodnutí bylo vydáno v rozporu s $ 9 odst. 1a3 a $ 6 odst. 4 zákona č. 357/1992 Sb., 238 v platném znění. Krajský soud se ztotož- nil také s názorem žalobce, že nezbytnou součástí smlouvy o reálném rozdělení nemovitostí nemusel být v tomto přípa- dě geometrický plán. Nezbytnost exi- stence geometrického plánu při reál ném rozdělení nemovitostí vyplývá z $5 odst. 5 zákona č. 344/1992 Sb., v platném znění, ovšem pouze jako podmínka pro zápis nově uspořádaných vlastnických vztahů k nemovitostem do katastru v těch případech, kdy dochází k zápisu reálně oddělovaných částí nemovitostí. Taková situace v případě žalobce nena- stala, neboť předmětem zrušení podílo- vého spoluvlastnictví a jeho vypořádání byly pozemky nesoucí již před zrušením spoluvlastnictví samostatná parcelní čís- la. Z těchto pozemků nebyly nově oddě- leny žádné části. Krajský soud proto na- padené rozhodnutí žalovaného zrušil pro nezákonnost ($ 78 odst. 1 s. ř. s.) a věc vrátil žalovanému k dalšímu řízení, V němž je žalovaný vázán právním názo- rem soudu ($ 78 odst. 5 s. ř. s.). Kasační stížností napadl žalovaný (stěžovatel) rozsudek krajského soudu v celém rozsahu z důvodu uvedeného v $ 103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. - nezákon- nosti spočívající v nesprávném posouze- ní právní otázky krajským soudem v předcházejícím řízení. Nesprávné právní posouzení spatřuje stěžovatel v tom, že krajský soud nevzal v úvahu je- ho námitku o skutečném obsahu právní- ho úkonu pro účely daňového řízení, jak je stanoven v $ 2 odst. 7 daňového řádu. Krajský soud vycházel ve svém rozhod- nutí z vůle účastníků, projevené v doho- dě o zrušení a vypořádání spoluvlastnic- tví, aniž přihlédl ke skutečnosti, že předmětné lesní pozemky nebyly reálně rozděleny na základě schváleného geo- metrického plánu na nové parcely (nové věci) s novými parcelními čísly, nýbrž každý ze spoluvlastníků nabyl do svého výlučného vlastnictví již konkrétní urče- né nemovitosti (lesní pozemky s poros- ty), dříve geometricky a polohově urče- né, zobrazené v katastrální mapě a označené parcelním číslem, z níž každá je samostatnou věcí v právním slova smyslu. Z obsahu shora uvedené dohody ani nevyplývá, že by předmětné lesní po- zemky byly hromadnou věcí (souborem věcí) s jediným právním režimem. Stěžovatel tvrdí, že ze skutečnosti, že Česká republika s právem hospodaření pro Lesy ČR, s. p., nabyla bezúplatně ne- movitosti ve větší hodnotě, než Činila hodnota jejího spoluvlastnického podílu na nich před zrušením a vypořádáním po- dílového spoluvlastnictví, ještě nelze do- vodit, že je zde dán předmět daně darovací dle $ 6 odst. 4 zákona ČNR č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění poz- dějších předpisů, naposledy ve znění zákonů č. 364/2000 Sb., č. 132/2000 Sb. a č. 340/2000 Sb. (dále jen „zákon č. 357/1992 Sb.“ nebo „zákon“). Dle toho- to ustanovení platí, že nabývá-li spolu- vlastník při reálném rozdělení společné věci mezi spoluvlastníky bezúplatně více, než činí hodnota jeho podílu, považuje se nabytí nad tuto hodnotu za darování. Z lo- gického a gramatického výkladu $ 6 odst. 4 zákona lze dovodit, že - aby byl dán předmět daně darovací (kromě toho, že jeden z účastníků nabude bezúplatně hodnotově více, než činila hodnota jeho spoluvlastnického podílu) - muselo by dojít k reálnému rozdělení společné věci za předpokladu, že toto rozdělení je (technicky) možné, a to s přihlédnutím ke zvláštním předpisům, a současně i účelné z hlediska využití věci ($ 142 odst. 1 občanského zákoníku), přičemž reálné rozdělení nemůže mít za následek změnu hospodářského určení či znehod- nocení věci. Dělí-li se reálně pozemky, je- jich rozdělení je nutno provést na základě geometrického plánu schváleného ka- tastrálním úřadem tak, aby takto nově vzniklé pozemky a vlastnictví k nim byly schopné zápisu do katastru nemovitostí. V konkrétním případě se však tak nestalo, a proto má stěžovatel za to, že žalobce ne- ní v konkrétní věci poplatníkem daně da- rovací podle $ 5 odst. 1 zákona. Stěžovatel dále uvádí, že podle $ 9 odst. 1 písm. a) zákona je předmětem daně z převodu nemovitostí úplatný převod nebo přechod vlastnictví k nemo- vitostem včetně vypořádání podílového spoluvlastnictví. Vyměňujíli se nemovi- tosti, považují se jejich vzájemné převody za jeden převod ($ 9 odst. 3 zákona). Daň se vybere z převodu té nemovitosti, z její- hož převodu je vyšší. Každá smlouva, kte- rá směřuje k převodu vlastnického práva, je smlouvou o převodu vlastnictví, a pro- to dohoda v posuzované věci je dohodou o převodu vlastnictví, resp. o převodu spoluvlastnických podílů na nemovitos- tech. Ustanovení $ 141 odst. 1 občanské- ho zákoníku proto nic nemění na povaze tohoto převodu a pojem „vzájemné vypo- řádání“ tu vyjadřuje jen relaci vzájem- ných vztahů spoluvlastníků jednotlivých podílů vzhledem k obecnému vlastnické- mu vztahu jako celku. Je-li věc v podílo- vém spoluvlastnictví, pak každý ze spolu- vlastníků je vlastníkem nikoliv k celku, nýbrž ke konkrétně určenému podílu vy- jadřujícímu míru, jakou se jednotlivý spo- luvlastník podílí na právech a povinnos- tech vyplývajících ze spoluvlastnictví ke společné věci ($ 137 odst. 1 občanského zákoníku). Dojde-li k převodu podílů, změní tím konkrétně určené části svého vlastníka, do jehož práv a povinností vstu- puje jiná osoba, zatímco spoluvlastnická práva převodce zanikají. Dochází tedy k převodu částí nemovitostí, ovšem kon- 239 481 krétně určených. Proto má stěžovatel za to, že v konkrétním případě došlo z hle- diska daňového ($ 2 odst. 7 d. ř. o skuteč- ném obsahu právního úkonu pro účely daňového řízení) k vypořádání podílové- ho spoluvlastnictví k devíti samostatným nemovitostem (lesním pozemkům) na zá- kladě právního úkonu učiněného na jed- né listině výměnou podílů na nemovitos- tech; žalobce, jemuž svědčí právo hospodaření k podílům na pozemcích, vyměňuje podíl ČR na pozemcích, které nabyl do výlučného vlastnictví druhý účastník dohody, za podíl druhého účast- níka dohody na pozemcích, jež nabyla do výlučného vlastnictví Česká republika s právem hospodaření pro žalobce, a opačně. Oba účastníci dohody si proto vzájemně poskytli protiplnění (každý z účastníků dohody totiž převádí spolu- vlastnické podíly na jedněch pozemcích a přijímá za to spoluvlastnické podíly na druhých pozemcích), a proto je nutno na tento převod podílů nahlížet jako na pře- vod úplatný, který je dle názoru stěžovate- le předmětem daně z převodu nemovi- tostí dle $ 9 odst. 3 zákona, a solidárními poplatníky této daně jsou dle $ 8 odst. 1 písm. d) citovaného zákona oba účastníci dohody (každý z obou účastníků dohody se považuje za převodce i nabyvatele; jsou tedy povinni platit daň z převodu nemo- vitostí společně a nerozdílně). V této věci není dán předmět daně darovací podle $6 odst. 4 zákona. Svůj názor stěžovatel opřel o rozsudky Městského soudu v Pra- ze ve skutkově obdobných daňových vě- cech spisové značky 28 Ca 111/2000-19 ze dne 31. 8. 2001 a ze dne 21. 8. 2002 spi- sové značky 28 Ca 251/2000-25, kterými byly žaloby zamítnuty, jakož i usnesení Ústavního soudu spisové značky IV. ÚS 689/01 ze dne 4. 10. 2002. Pro úplnost stěžovatel uvedl, že až na základě právní úpravy de lege ferenda připravované vel- kou novelizací zákona ČNR č. 357/1992 Sb. 240 by v konkrétním případě vznikl předmět daně darovací, avšak tuto úpravu zákono- dárce ještě nepřijal. Kasační stížností se proto stěžovatel domáhal zrušení rozsud- ku krajského soudu a vrácení věci tomuto soudu k dalšímu řízení. Žalobce navrhl zamítnutí kasační stíž- nosti jako nedůvodné a ztotožnil se s právním posouzením daně krajským soudem. Nezbytnost existence geome- trického plánu při reálném rozdělení ne- movitostí vyplývá z $ 5 odst. 5 zákona ČNR č. 344/1992 Sb., v platném znění; tato situace nenastala, neboť předmětem zrušení podílového spoluvlastnictví a je- ho vypořádání byly pozemky nesoucí již před zrušením spoluvlastnictví samostat- ná parcelní čísla, z nichž nebyly nově od- děleny žádné části. Žalobce je toho názo- ru, že požadavek geometrického plánu při reálném rozdělení pozemků v daném případě je nezákonný a protiústavní. Dá- le uvedl, že pozemky, které byly předmě- tem dohody o zrušení a vypořádání podí- lového spoluvlastnictví, byly součástí původní zemědělské usedlosti č. 31 v M., což prokazuje nabývací titul pro Českou republiku k původní jedné polovině předmětných pozemků (došlo ke změně katastrálního operátu - změna parcel- ních čísel předmětných pozemků) - roz- hodnutí státního notářství v Přerově o dědictví po Františku V. - a také právní skutečnost, že uvedené pozemky jako ce- lek byly v původním pozemkovém katast- ru vedeny v příslušné knihovní vložce ja- ko usedlost. Dále uvedené pozemky byly jako celek uvedeny v katastru nemovitos- tí na jediném listu vlastnictví. V žádném případě v uvedené věci nelze aplikovat $ 142 občanského zákoníku, jehož skutko- vá vymezení se vztahují na případ zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví soudem, nikoliv dohodou spoluvlastníků. Zákon ($ 141 obč. zák.) v žádném případě neomezuje vůli spoluvlastníků zrušit a vy- pořádat si podílové spoluvlastnictví dle je- jich vůle a pro uvedený případ nestanovu- je ani způsob tohoto zrušení a vypořádání, pouze povinnost písemné formy u nemo- vitostí. V daném případě došlo ke zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví k pozemkům, které byly a jsou lesními po- zemky, které funkčně navazují a společně souvisí. Žalobce dále konstatoval, že jeho úkony a úkony druhého spoluvlastníka předmětných nemovitostí učiněné ve smlouvě o zrušení a vypořádání podílové- ho spoluvlastnictví ze dne 24. 1. 2001 v žádném případě nebyly směnou - výmě- nou spoluvlastnických podílů na nemovi- tostech, jak tvrdí stěžovatel (dle $ 611 obč. zák.). V opačném případě by tak podle vý- kladu stěžovatele bylo veškeré zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví - a to bez ohledu na to, zda k němu došlo dle dohody spoluvlastníků ($ 141 obč. zák.) či provedením pravomocných rozhodnutí šoudem ($ 142 obč. zák.) - vždy směnou s aplikací $ 611 obč. zák. Ustanovení $ 141 a $ 142 obč. zák. by tak byla prázdnou lite- rou. Žalobce popírá názor žalovaného - stěžovatele, že šlo o úplatný převod, který je předmětem daně z převodu nemovitostí dle $ 9 odst. 3 zákona ČNR č. 357/1992 Sb., v platném znění. Naopak je názoru, že v da- né věci je dán předmět pouze pro daň da- rovací podle $ 6 odst. 4 zákona. Nejvyšší správní soud přezkoumal napadený rozsudek krajského soudu v souladu s $ 109 s. ř. s. a dospěl k závěru, že kasační stížnost není důvodná. Podstata kasační stížnosti spočívá v ne- souhlasu žalovaného s právním posouze- ním učiněným krajským soudem; skutko- vý stav mezi účastníky není sporný. Žalobce podal přiznání k dani darova- cí, neboť byl přesvědčen, že je poplatní- kem této daně. Rozhodnutím o zastavení řízení ve věci podaného daňového při- znání k dani darovací z toho důvodu, že žalobce není daňovým subjektem (po- platníkem) k dani darovací, a s odůvodně- ním, že v konkrétním případě není dán předmět daně darovací, ale je dán před- mět daně z převodu nemovitostí, byl ža- lobce podle svého tvrzení zkrácen na svých právech, neboť jím byla závazně ur- čena jeho práva. Rozhodnutí žalovaného, které žalobce napadl žalobou u soudu, je rozhodnutím ve smyslu $ 65 odst. 1 s. ř. s. Na podporu tohoto závěru svědčí i výzva Finančního úřadu v Hranicích ze dne 6. 2. 2002 adresovaná žalobci k podání daňo- vého přiznání k dani z převodu nemovi- tostí v dodatečné lhůtě (s tím, že zákonná doba již uplynula 4. 4. 2001) a s poučením o následcích nesplnění výzvy. Podstatou sporu, vzhledem ke stíž- ním bodům uvedeným v kasační stížnos- ti, je posouzení, zda žalobce je poplatní- kem daně darovací či nikoliv. Přitom je nutno vycházet ze skutkového a právní- ho stavu, který tu byl v době rozhodová- ní správního orgánu ($ 75 odst. 1 s. ř. s.). Účastníci dohody o zrušení a vypořádá- ní podílového spoluvlastnictví ze dne 24. 1. 2001 učinili jejím předmětem cel- kem devět pozemků - samostatných právních věcí, které v den uzavření do- hody byly v jejich podílovém spoluvlast- nictví: každý vlastnil jejich ideální polo- vinu. Podle obsahu dohody její účastníci jednak zrušili své ideální spoluvlastnic- tví k uvedeným pozemkům a jednak zru- šené podílové spoluvlastnictví vypořá- dali tak, že si uvedené pozemky jakožto existující samostatné právní věci mezi sebe rozdělili, a protože žalobci připadly pozemky v hodnotě o 190 540 Kč vyšší, než představoval jeho podíl na všech po- zemcích, které byly předmětem dohody, obsahovala jejich dohoda i prohlášení 241 481 druhého spoluvlastníka MVDr. Libora J., že se vyrovnání zjištěného rozdílu vý- slovně vzdává. Žalobce s tímto řešením souhlasil podepsáním celé dohody o zrušení a vypořádání podílového spo- luvlastnictví. To znamená, že žalobce v důsledku uzavřené dohody získal bez- úplatně více, než byl jeho zákonný podíl. Taková dohoda o zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví je podle názo- ru Nejvyššího správního soudu v souladu s $ 141 odst. 1 obč. zák. Podle něj se spolu- vlastníci mohou dohodnout o zrušení spoluvlastnictví a o vzájemném vypořádá- ní; jeli předmětem spoluvlastnictví nemo- vitost, musí být dohoda písemná. Obsa- hem dohody podle $ 141 bude zpravidla reálné rozdělení věci anebo přikázání spo- luvlastnického podílu jednomu nebo více spoluvlastníkům (JUDr. Milan Holub a ko- lektiv autorů: Občanský zákoník. Komen- tář. I. svazek, 2. aktualizované a doplněné vydání, strana 337). Obsahově může před- mětem dohody být některý ze způsobů zrušení a vypořádání spoluvlastnictví po- dle $ 142 obě. zák. i jiný způsob vzájemné- ho vypořádání. Výtku žalovaného vůči krajskému soudu, že nevzal v úvahu jeho námitku o skutečném obsahu právního úkonu pro účely daňového řízení tak, jak je stanoveno v $ 2 odst. 7.d. ř., nepovažuje Nejvyšší správní soud za důvodnou. Ob- sah dohody o zrušení a vypořádání podí- lového spoluvlastnictví ze dne 24. 1. 2001 je - jak již uvedeno - v souladu s $ 141 odst. 1 občanského zákoníku. V daném případě bylo předmětem zrušení a vypo- řádání © podílového © spoluvlastnictví celkem devět pozemků, které byly ve spo- luvlastnictví účastníků dohody jako samo- statné právní věci, samostatné pozemky zapsané u Katastrálního úřadu v Přerově na listu vlastnictví č. 249, a každý z nich byl označen samostatným číslem parcely; dohoda o zrušení a vypořádání podílové- 242 ho spoluvlastnictví se týkala všech. Po- zemky byly. reálně rozděleny mezi jejich spoluvlastníky, tzn. každý ze spoluvlastní- ků se stal výlučným vlastníkem pozemků v dohodě výslovně uvedených. Tím bylo dohodou účastníků — bývalých spoluvlast- níků - zrušeno jejich podílové spoluvlast- nictví ke všem pozemkům a výlučnými vlastníky v dohodě uvedených pozemků se stali účastníci uvedené dohody. I toto je reálné rozdělení původního spoluvlast- nictví obou subjektů ke všem společným pozemkům na dva výlučné vlastníky roz- dělených pozemků. V tomto případě, kdy se po zrušení podílového spoluvlastnictví vypořádávaly podíly původních spolu- vlastníků rozdělením již existujících po- zemků jako samostatných právních věcí, nebylo třeba geometrického plánu schvá- leného katastrálním úřadem, protože ne- vznikly nové samostatné věci - nové po- zemky. Nejvyšší správní soud, stejně tak jako krajský soud, nepovažuje za správný názor, že zrušení podílového spoluvlast- nictví reálným rozdělením přichází v úva- hu pouze tehdy, je-li konkrétní věc reálně rozdělena geometrickým plánem. Tak by bylo třeba postupovat při reálném rozdě- lení např. jednoho) pozemku jako samo- statné právní věci na dva či více pozemků tak, aby vznikly z jedné samostatné právní věci dvě nebo více samostatných práv- ních věcí. Devět pozemků, které účastníci dohody ze dne 24. 1. 2001 jako jejich spo- luvlastníci učinili předmětem dohody, by- lo lze reálně rozdělit mezi podílové spolu- vlastníky. Tak také bylo konkrétní spoluvlastnictví dohodou zrušeno a vypo- řádáno. V daném případě nešlo o převod spoluvlastnického podílu ve smyslu $ 140 občanského zákoníku ani o směnnou smlouvu ve smyslu $ 611 občanského zá- koníku, podle které si smluvní strany smě- ňují věc za věc. Dohodou ze dne 24. 1. 2001 její účastníci nezastírali jiný právní úkon. Protože se žalobce na základě dohody o zrušení a vypořádání podílového spolu- vlastnictví ze dne 24. 1. 2001 bezúplatně stal výlučným vlastníkem pozemků, je- jichž hodnota převýšila hodnotu jeho po- dílu na původním celku o 190 540 Kč, pak je třeba při vyměření daně postupovat po- dle $ 6odst. 4 zákona ČNR č. 357/1992 Sb., v jeho znění v době vydání přezkoumáva- ného rozhodnutí žalovaného, tj. 25. 4. 2002. Podle tohoto ustanovení platí, že na- bývá-li spoluvlastník při reálném rozděle- ní společné věci mezi spoluvlastníky bez- úplatně více, než činila hodnota jeho podílu, považuje se nabytí nad tuto hod- notu za darování. Jestliže tedy žalobce po- dal přiznání k dani darovací, přičemž správce daně i žalovaný dospěli k závěru, že žalobce není podle příslušných ustano- vení zákona daňovým subjektem (poplat- níkem) daně darovací, a řízení ve věci na základě $ 27 odst. 1 písm. c) d. ř. zastavili, nepostupovali v souladu se zákonem. Krajský soud dospěl v napadeném rozsud- ku ke správným závěrům, s nimiž Nejvyšší správní soud souhlasí. Kasační stížnost ža- lovaného. považuje Nejvyšší správní soud za nedůvodnou, a proto ji podle $ 110 odst. 1 s. ř. s. zamítl. Ke stejným závěrům dospěl i Krajský soud v Českých Budějovicích v rozsudku ze dne 29. 1. 1997, sp. zn. 10 Ca 521/96. Pokud Ústavní soud v usnesení ze dne 4. 10. 2002, sp. zn. IV. ÚS 689/01, odmítl ústavní stížnost proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 31. 8. 2001, čj. 28 Ca 111/2000-19, pak dospěl k závěru, že jim nedošlo k tvrzené- mu zásahu do práva stěžovatelky v uvedené věci, a dále, že výše citovaný rozsudek Kraj- ského soudu v Českých Budějovicích se tý- kal skutkově odlišné věcí. (ale)
Lesy České republiky proti Finančnímu ředitelství v Ostravě o daň z převodu nemovitostí (daň darovací), o kasační stížnosti žalovaného.
Nejvyšší správní soud přezkoumal napadený rozsudek krajského soudu v souladu s ust. § 109 s. ř. s. a dospěl k závěru, že kasační stížnost není důvodná.
Podstata kasační stížnosti spočívá v nesouhlasu žalovaného s právním posouzením učiněným krajským soudem. Skutkový stav mezi účastníky není sporný a proto Nejvyšší správní soud vychází ze stejného skutkového stavu věci, z něhož vycházel i krajský soud.
Podle obsahu dohody o zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví (dále dohoda) uzavřené dne 24. 1. 2001 mezi MVDr. L. J. a Českou republikou, za níž jednal v této věci s. p. L. Č byli MVDr. L. J. a Česká republika spoluvlastníky, a to každý k id. ½ pozemků včetně trvalých porostů v k. ú. a obci M. nad B., zapsaných u Katastrálního úřadu v Přerově na listu vlastnictví č. 249. L. Č, státní podnik, měly právo hospodaření s těmito pozemky. Jednalo se o pozemky par. č. 425/2, 425/5, 425/11, 426, 428/2, 428/3, 434/1, 434/5 a 461/9. Podle článku II. citované dohody se její účastníci dohodli na tom, že ke dni její účinnosti se podílové spoluvlastnictví k nemovitostem uvedeným v článku I. ruší a na základě vzájemné dohody se Česká republika s právem hospodaření pro L. Č, s. p. stává výlučným vlastníkem pozemků včetně porostů v k. ú. a obcí M. nad B. par. č. 434/1 – lesní pozemek, parc. č. 434/5 – lesní pozemek, přičemž celková hodnota těchto nemovitostí zjištěná znaleckým posudkem Ing. P. H. č. 249-39/2000 ze dne 1. 8. 2000 činí 970 920 Kč. MVDr. L. J. se stal výlučním vlastníkem pozemků včetně porostů v k. ú. a obcí M. nad B. parc. č. 425/2 – lesní pozemek, parc. č. 425/5 – lesní pozemek, parc. č. 425/11 – lesní pozemek, parc. č. 426 – lesní pozemek, parc. č. 428/2 – lesní pozemek, parc. č. 428/3 – lesní pozemek a parc. č. 461/9 – lesní pozemek. Celková hodnota těchto nemovitostí zjištěná rovněž výše uvedeným znaleckým posudkem činila 589 840 Kč. Hodnota nemovitostí získaných Českou republikou s právem hospodaření pro L. Č, s. p. převýšila hodnotu spoluvlastnického podílu o částku 190 540 Kč. Podle článku IV. dohody MVDr. L. J. výslovně prohlásil, že se vyrovnání zjištěného rozdílu výslovně vzdává. Podle doložky uvedené na dohodě Katastrální úřad v P. povolil vklad práva rozhodnutím č. j. 20820-V15-60/2001. Vklad práva byl zapsán v katastru nemovitostí dne 26. 2. 2001, právní účinky vkladu vznikly dnem 25. 1. 2001.
Žalobce podal u Finančního úřadu v Hranicích dne 9. 3. 2001 přiznání k dani darovací, přičemž uvedl, že majetek je osvobozen podle ust. § 20 odst. 1 písm. a) zákona č. 357/1992 Sb. z důvodu, že nemovitosti v hodnotě 190 540 Kč vyplývající z dohody o zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví uzavřené mezi MVDr. L. J. a L. Č, s. p., bezúplatně nabyla Česká republika.
Finanční úřad v Hranicích rozhodnutím ze dne 6. 2. 2002,č. j. 9301/02/394960/3410 (77/C/01) řízení podle § 27 zákona č. 337/1992 Sb. zastavil s odůvodněním, že daňový subjekt není poplatníkem daně darovací.
O odvolání odvolatele L. Č., s. p., rozhodl žalovaný - Finanční ředitelství v Ostravě dne 25. 4. 2002, č. j. 2683/140/2002 tak, že napadené rozhodnutí změnil, tak, že řízení ve věci dne 9. 3. 2001 podaného daňového přiznáni k dani darovací pod č. j. 16939/960/01 na základě ust. § 27 odst. 1 písm. c) zákona č. 337/1992 Sb. o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů, se zastavuje, protože během řízení se zjistilo, že navrhovatel není podle příslušných ustanovení zákona č. 357/1992 Sb. o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů, daňovým subjektem (poplatníkem) k dani darovací. Tento závěr odvolací orgán – žalovaný odůvodnil tím, že v daném případě není dán předmět daně darovací dle § 6 odst. 4 zákona č. 357/1992 Sb., nejedná se o reálné rozdělení společných věcí, nýbrž v konkrétní cause, je dán předmět daně z převodu nemovitostí dle § 9 odst. 3 zákona č. 357/1992 Sb. z titulu výměny podílů na nemovitostech, přičemž jejich vzájemné převody se považují za jeden převod. Daň z převodu nemovitostí se vybere z převodu té nemovitosti, z jejíhož převodu je daň vyšší. Společnými a nerozdílnými poplatníky této daně jsou dle § 8 odst. 1 písm. d) zákona č. 357/1992 Sb. převodce i nabyvatel (tedy oba účastníci uvedené dohody o zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví). Obsah dohody o zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví si odvolací orgán vyložil dle § 2 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků podle jejího skutečného obsahu rozhodného pro stanovení či vybrání daně, pokud byl zastřený stavem formálně právním a liší se od něho.
Žalobce napadl rozhodnutí žalovaného žalobou podanou u Krajského soudu v Ostravě dne 23. 5. 2002 a Krajský soud v Ostravě napadeným rozsudkem rozhodnutí žalovaného zrušil pro nezákonnost, a věc mu vrátil k dalšímu řízení. Krajský soud tedy považoval rozhodnutí žalovaného mlčky za rozhodnutí, jímž se zakládají, mění, ruší nebo závazně určují jeho práva nebo povinnosti, tedy za rozhodnutí podle § 65 odst. 1 s. ř. s. S postupem krajského soudu Nejvyšší správní soud souhlasí.
Podle § 65 odst. 1 s. ř. s. kdo tvrdí, že byl na svých právech zkrácen přímo nebo v důsledku porušení svých práv v předcházejícím řízení úkonem správního orgánu, jímž se zakládají, mění, ruší nebo závazně určují jeho práva, nebo povinnosti, může se žalobou domáhat zrušení takového rozhodnutí, popřípadě vyslovení jeho nicotnosti, nestanoví-li tento nebo zvláštní zákon jinak.
Žalobce podal přiznání k dani darovací, neboť byl přesvědčen, že je poplatníkem této daně. Rozhodnutím o zastavení řízení ve věci podaného daňového přiznání k dani darovací z tohoto důvodu, že žalobce není podle zák. č. 357/1992 Sb. daňovým subjektem (poplatníkem) k dani darovací s odůvodněním, že v konkrétním případě není dán předmět daně darovací, ale je dán předmět daně o převodu nemovitostí, byl žalobce podle svého tvrzení zkrácen na svých právech,neboť jím byla závazně určena jeho práva. Rozhodnutí žalovaného, které žalobce napadl žalobou u soudu, je rozhodnutím ve smyslu ust. § 65 odst. 1 s. ř. s. Na podporu tohoto závěru svědčí i výzva Finančního úřadu v Hranicích ze dne 6. 2. 2002 adresovaná žalobci k podání daňového přiznání k dani z převodu nemovitostí v dodatečné lhůtě (s tím, že zákonná doba již uplynula 4. 4. 2001) a s poučením o následcích nesplnění výzvy.
Podstatou sporu, vzhledem ke stížným bodům uvedeným v kasační stížnosti, je posouzení, zda žalobce je poplatníkem daně darovací či nikoliv. Přitom je nutno vycházet ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování správního orgánu (§ 75 odst. 1 s. ř. s.). Účastníci dohody o zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví ze dne 24. 1. 2001 učinili jejím předmětem celkem devět pozemků – samostatných právních věcí, které v den uzavření dohody byly v jejich podílovém spoluvlastnictví – každý vlastnil jejich id. ½. Podle obsahu dohody její účastníci jednak zrušili své id. spoluvlastnictví k uvedeným pozemkům a jednak zrušené podílové spoluvlastnictví vypořádali tak, že si uvedené pozemky mezi sebe jakožto existující samostatné právní věci rozdělili, a protože žalobci připadly pozemky v hodnotě o 190 540 Kč vyšší, než představoval jeho podíl na všech pozemcích, které byly předmětem dohody, obsahovala jejich dohoda i prohlášení druhého spoluvlastníka MVDr. L. J., že se vyrovnání zjištěného rozdílu výslovně vzdává. Žalobce s tímto řešením souhlasil podepsáním celé dohody o zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví. To znamená, že žalobce v důsledku uzavřené dohody získal více, než mu náležel zákonný podíl bezúplatně. Taková dohoda o zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví je, podle názoru Nejvyššího správního soudu, v souladu s ust. § 141 odst. 1 OZ. Podle něj spoluvlastníci se mohou dohodnout o zrušení spoluvlastnictví a o vzájemném vypořádání; je-li předmětem spoluvlastnictví nemovitost, musí být dohoda písemná. Obsahem dohody podle § 141 bude zpravidla reálné rozdělení věci anebo přikázání spoluvlastnického podílu jednomu nebo více spoluvlastníkům (Občanský zákoník, Komentář, I. svazek, 2. aktualizované a doplněné vydání – JUDr. Milan Holub a kolektiv autorů, strana 337). Obsahově může předmětem dohody být některý ze způsobů ze zrušení a vypořádání spoluvlastnictví podle § 142 OZ i jiný způsob vzájemného vypořádání. Výtku žalovaného vůči krajskému soudu, že nevzal v úvahu jeho námitku o skutečném obsahu právního úkonu pro účely daňového řízení, tak jak je stanoveno v § 2 odst. 7 zákona č. 337/1992 Sb. nepovažuje Nejvyšší správní soud za důvodnou. Obsah dohody o zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví ze dne 24. 1. 2001 je, jak již výše uvedeno, v souladu s ust. § 141 odst. 1 občanského zákoníku. V daném případě bylo předmětem zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví celkem devět pozemků, které byly ve spoluvlastnictví účastníků dohody jako samostatné právní věci, samostatné pozemky zapsané u Katastrálního úřadu v Přerově na listu vlastnictví č. 249, když každý z nich byl označen samostatným číslem parcely, a dohoda o zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví se týkala všech těchto pozemků. Pozemky byly reálně rozděleny mezi jejich spoluvlastníky, tak jak je uvedeno v citované dohodě, to znamená každý ze spoluvlastníků se stal výlučným vlastníkem pozemků v dohodě výslovně uvedených. Tím bylo dohodou účastníků dohody – bývalých spoluvlastníků zrušeno jejich podílové spoluvlastnictví ke všem pozemkům a výlučnými vlastníky v dohodě uvedených pozemků se stali účastníci uvedené dohody. I toto je reálné rozdělení původního spoluvlastnictví obou subjektů ke všem společným pozemkům na dva výlučné vlastníky rozdělených pozemků. V tomto případě, kdy se po zrušení podílového spoluvlastnictví vypořádávaly podíly původních spoluvlastníků rozdělením již existujících pozemků jako samostatných právních věcí, nebylo třeba katastrálním úřadem schváleného geometrického plánu, protože nevznikly nové samostatné věci – nové pozemky. Nejvyšší správní soud, stejně tak jako krajský soud, nepovažuje za správný názor, že zrušení podílového spoluvlastnictví reálným rozdělením přichází v úvahu pouze tehdy, je-li konkrétní věc reálně rozdělena geometrickým plánem. Tak by bylo třeba postupovat při reálném rozdělení např. (jednoho) pozemku jako samostatné právní věci na dva či více pozemků tak, aby vznikly z jedné samostatné právní věci dvě nebo více samostatných právních věcí. Devět pozemků, které účastníci dohody ze dne 24. 1. 2001 jako jejich spoluvlastníci učinili předmětem dohody bylo lze reálně rozdělit mezi podílové spoluvlastníky. Tak také bylo konkrétní spoluvlastnictví dohodou zrušeno a vypořádáno. V daném případě nešlo o převod spoluvlastnického podílu ve smyslu § 140 občanského zákoníku ani o směnnou smlouvu ve smyslu § 611 občanského zákoníku, podle které si smluvní strany směňují věc za věc. Dohodou ze dne 24. 1. 2001 její účastníci nezastírali jiný právní úkon.
Protože žalobce na základě dohody o zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví ze dne 24. 1. 2001 se stal výlučným vlastníkem pozemků, jejichž hodnota převýšila hodnotu jeho podílu na původním celku o 190 540 Kč bezúplatně, pak je třeba při vyměření daně postupovat podle § 6 odst. 4 zákona č. 357/1992 Sb. v jeho znění v době vydání přezkoumávaného rozhodnutí žalovaného, tj. 25. 4. 2002. Podle tohoto ustanovení nabývá-li spoluvlastník při reálném rozdělení společné věci mezi spoluvlastníky bezúplatně více, než činila hodnota jeho podílu, považuje se nabytí nad tuto hodnotu za darování. Jestliže tedy žalobce podal přiznání k dani darovací, přičemž správce daně i žalovaný dospěli k závěru, že žalobce není podle příslušných ustanovení zákona č. 357/1992 Sb. daňovým subjektem (poplatníkem) daně darovací a řízení ve věci ke dni 9. 3. 2001 podaného daňového přiznání k dani darovací pod č. j. 16939/960/01 na základě ust. § 27 odst. 1 písm. c) zákona č. 337/1192 Sb. o správě daní a poplatků zastavili, nepostupovali v souladu se zákonem. Krajský soud dospěl v napadeném rozsudku ke správným závěrům, s nimiž Nejvyšší správní soud souhlasí. Kasační stížnost žalovaného proti jeho rozsudku považuje Nejvyšší správní soud za nedůvodnou a proto ji podle ust. § 110 odst. 1 s. ř. s. zamítl.
Ke stejným závěrům dospěl i Krajský soud v Českých Budějovicích v rozsudku ze dne 29. 1. 1997, sp. zn. 10 Ca 521/96. Pokud Ústavní soud v usnesení ze dne 4. 10. 2002, sp. zn. IV. ÚS 689/01 odmítl ústavní stížnost proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 31. 8. 2001, č. j. 28 Ca 111/2000 – 19, pak dospěl k závěru, že jím nedošlo k tvrzenému zásahu do práva stěžovatelky v uvedené věci a dále, že výše citovaný rozsudek Krajského soudu v Českých Budějovicích se týkal skutkově odlišné věci.
Ve věci měl úspěch žalobce a příslušela by mu proto náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti podle ust. § 60 odst. 1 s. ř. s. za použití ust. § 120 s. ř. s.. Žalobce jednak náhradu nákladů řízení o kasační stížností nežádal a jednak podle obsahu spisu mu náklady v tomto stádiu řízení nevznikly. Nejvyšší správní soud proto rozhodl tak, jak je ve výroku tohoto rozsudku uvedeno.
P o u č e n í : Proti tomuto rozsudku n e j s o u opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 30. 11. 2004
JUDr. Ludmila Valentová
předsedkyně senátu