pro zdaňovací období roku 2000 Ustanovení $ 34 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, obsahuje řa- du povinností, které jsou uloženy tzv. třetím osobám; mimo jiné povinnost uloženou v odstavci čtvrtém osobám, které mají listiny a jiné věci, jež mohou být důkazním prostředkem při správě daní, aby je na výzvu správce daně vydaly nebo zapůjčily k ohledání. Tím není popřena povinnost součinnosti při místním šetření podle $ 15 odst. 5 téhož zákona, podle něhož jsou i třetí osoby povinny poskytnout pracovníku správce daně všechny přiměřené prostředky a pomoc potřebnou k účinnému prove- dení místního šetření, zejména mu podat potřebná vysvětlení. Při místním šetření má tedy třetí osoba povinnost součinnosti podle $ 15 odst. 5 citovaného zákona, aniž by tím byla dotčena povinnost poskytnout součinnost podle $ 34 téhož zákona.
1126 -1414 1413 Daň z příjmů: výdaje na dosažení, zajištění a udržení příjmů; výpočet základu daně k $ 7 odst. 9 zákona ČNR č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění účinném pro zdaňovací období roku 1998 k $ 41 odst. 1 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků I. Poplatník má právo zvolit si způsob uplatnění výdajů na dosažení, zajištění a udržení příjmů. Zvolí-li si však jednu z přípustných možností, nelze ji již ve stej- ném zdaňovacím období měnit za možnost jinou. Zjistí-li poplatník, který za určité zdaňovací období uplatnil výdaje paušálním procentem z příjmů dle $ 7 odst. 9 zá- kona ČNR č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, že jeho daňová povinnost měla být vyš- ší, je povinen podat podle $ 41 odst. 1 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a po- platků, dodatečné daňové přiznání; správnou výši výdajů přitom upraví vzhledem k vyšším příjmům výpočtem dle $ 7 odst. 9 zákona o daních z příjmů.
II. Dodatečným daňovým přiznáním lze opravit chybu v údajích řádného daňo- vého přiznání, pokud daňový subjekt zjistí, že jeho daňová povinnost měla být vy- měřena v jiné výši. Jeho prostřednictvím však nelze měnit způsob výpočtu daňové- ho základu, který byl proveden správně, ohledně nějž však v budoucnu vyšlo najevo, že by pro daňový subjekt bylo výhodnější využít při jeho výpočtu jiného způsobu. Taková daňová optimalizace není v žádném případě účelem dodatečného daňového přiznání.
Nejvyšší správní soud přezkoumal napadený rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem v rozsahu důvodu kasační stížnosti uplatněného dle § 103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. Předmětné ustanovení soudního řádu správního spočívá v nesprávném právním posouzení věci soudem v předcházejícím řízení buď v tom, že na správně zjištěný skutkový stav je aplikována nesprávná právní věta nebo je sice aplikována správná právní věta, ale tato je nesprávně vyložena. Vztah mezi skutkovým zjištěním a právním posouzením lze charakterizovat tak, že jde o aplikaci právní normy na konkrétní případ nebo situaci. Neshledal ani vady (např. nicotnost) podle § 109 odst. 3 s. ř. s., k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti a dospěl k závěru, že kasační stížnost není důvodná.
Úvodem soud připomíná, že chybí–li v rozhodnutí náležitost, uvedená jako podstatná náležitost rozhodnutí, jedná se bezpochyby o vadu; je nutno vždy pečlivě zkoumat charakter vady, kterou je správní akt zatížen. Je vždy namístě zkoumat, zda se jedná o vadu, která je způsobilá založit nezákonnost vydaného rozhodnutí, resp. jeho nicotnost. I rozhodnutí vydané v daňovém řízení při nedodržení náležitostí uvedených v § 32 zákona o správě daní a poplatků může být paaktem, tj. rozhodnutím nicotným, bude-li nedostatek, kterým trpí tak závažný, že se o rozhodnutí nemůže jednat. Z vydaného dodatečného platebního výměru, kterým byla doměřena žalobci daň na základě daňové kontroly bylo zcela nepochybné a žalobci zřejmé, jaká daň za jaké období je kontrolována, podle kterého předpisu je vyměřena, před kterým správcem daně je řízení vedeno. Lze-li jednoznačně tedy dospět k závěru, že není pochyb o tom, že rozhodnutí vydal oprávněný orgán v rámci svých kompetencí, netrpí vadami, které mohou způsobit jeho zmatečnost, neurčitost nebo nemožnost, přičemž je zřejmé komu je určeno, nelze takové rozhodnutí označit za nicotné. Absence zákonné formy správního aktu může vyvolávat jeho nicotnost pouze tehdy, jestliže je tento nedostatek natolik intenzivní a zřejmý, že po účastnících dotčeného právního vztahu nelze spravedlivě žádat, že budou tento správní akt respektovat. Z napadeného rozhodnutí je naopak zřejmé, jaká daňová povinnost, za jaké zdaňovací období a její výše byla žalobci správcem daně doměřena. Žalobce nebyl nikterak uvedeným rozhodnutím zkrácen na svém právu obrany proti takovému rozhodnutí, toto právo rovněž využil. Z uvedených důvodů shledal soud 1. stupně oprávněně dodatečný platební výměr vydaný Finančním úřadem v Brně platným a nikoli nicotným. Podle § 15 d. ř. upravujícího místní šetření je správce daně oprávněn v souvislosti s daňovým řízením provádět místní šetření jak u subjektu daně, tak i u jiných osob. Pracovník správce daně má v době přiměřené předmětu šetření, zejména v době provozu, právo na přístup do každé provozní budovy, místnosti a místa, včetně dopravních prostředků a přepravních obalů, k účetním písemnostem, záznamům a informacím na technických nosičích dat v rozsahu nezbytně nutném pro dosažení účelu podle tohoto zákona. Toto právo má též, jde-li o obydlí, které daňový subjekt užívá rovněž pro podnikání. Má také právo provést nebo si vyžádat výpis nebo kopii z účetních písemností, záznamů nebo informací na technických nosičích dat bez náhrady nákladů na tato vyhotovení. Podle pátého odstavce daňový subjekt a třetí osoby jsou povinny poskytnout pracovníku správce daně všechny přiměřené prostředky a pomoc potřebnou k účinnému provedení místního šetření, zejména mu podat potřebná vysvětlení. Subjekt, u něhož je místní šetření prováděno, je povinen zapůjčit správci daně jím vyžádané doklady a jiné věci mimo svůj prostor. Při tomto postupu platí přiměřeně ustanovení § 16 odst. 7. O místním šetření sepíše pracovník správce daně podle povahy šetření protokol nebo úřední záznam. P. R. především není daňovým subjektem, jak je chybně uvedeno v protokole o ústním jednání ze dne 12. 7. 2002, č. j. 85433/02/178931/1506 o místním šetření. V předmětné věci však nebyla vyslýchána, když bylo prováděno místní šetření; tomu obsah pořízeného protokolu nenasvědčuje. Povinnosti, které jí, ovšem jako tzv. třetí osobě jsou přisouzeny cit. paragrafem 15 d. ř., spočívají obecně v součinnosti se správcem daně. Tato součinnost po ní mohla být vyžadována, aniž by tak nutně muselo být za přítomnosti stěžovatele. Nejvyšší správní soud v té souvislosti odkazuje na právní názor, který Ústavní soud vyslovil v rozhodnutí sp. zn. II. ÚS 232/02, kde uvedl: „Jestliže je příslušná osoba dotazována na důležité okolnosti v daňovém řízení, jež se týkají jiných osob, jsou-li jim známy, jedná se zjevně o výslech svědka. Správce daně tedy není oprávněn volně volit mezi těmito právními úkony, nýbrž musí přihlédnout k jejich skutečnému obsahu, a to již z důvodu ochrany práv subjektu, s nímž je vedeno daňové řízení. Svědek je dle zákona povinen vypovídat pravdu a nic nezamlčet. O tom musí být poučen a poučen musí být i o následcích nepravdivé nebo neúplné výpovědi. Pro účely dokazování v daňovém řízení je však třeba preferovat použití bezprostředních, tj. před dožádaným správcem daně provedených důkazů. ………..I na daňové řízení se vztahuje pravidlo, že finanční orgány jsou povinny postupovat ústavně konformním způsobem, což ve zmiňovaném kontextu zejména znamená umožnit stěžovateli, aby jeho věc byla projednávána v jeho přítomnosti …“. Do této pozice se ale P. R. nedostala. Nebyla dotazována na nic, co by se vymykalo povaze místního šetření. Za místní šetření lze považovat takové úkony správce daně, pro něž přiměřeně platí ustanovení o daňové kontrole, tedy úkony kontrolní, ale obvykle užší či specializovanější nežli je daňová kontrola; místní šetření může být, a často také je, prováděno v jejím rámci. Právě místní šetření může být prováděno i u tzv. třetích osob. Třetími osobami jsou m.j. podle § 7 odst. 2 písm. g) d. ř. tzv. další osoby, které mají povinnost součinnosti v daňovém řízení v rozsahu a způsobem stanoveným tímto zákonem. Z výčtu záznamu v protokole, jak byl citován shora, je zřejmé, že povaha zapsaných skutečností svědčí toliko upřesnění informací, které přímo souvisí s cílem prováděného místního šetření. Nelze se ztotožnit s názorem, že povinnost uvedená v § 15 odst. 5 d. ř. je natolik nekonkrétní, že ji nelze v rámci součinnosti vyžadovat. Zákon výslovně ukládá uvedeným osobám povinnost poskytnout pracovníku správce daně všechny přiměřené prostředky a pomoc potřebnou k účinnému provedení místního šetření; následuje-li částice „zejména“, jde o zdůraznění ve smyslu především, zvláště, hlavně (srov. Slovník spisovné češtiny, Academia, 2001), nikoli o primárně zamýšlený demonstrativní výčet povinností. Ustanovení § 34 d. ř. představuje povinnost informační a není popřením povinnosti součinnosti dle § 15 odst. 5 d. ř. Konečně striktní pojetí § 34 ve vztahu k § 7 odst. 2 a § 15 odst. 5 d. ř. by ve svých důsledcích místní šetření v řadě případů prakticky znemožnilo. Takový výklad by vedl k absurdním závěrům, jež nelze akceptovat. Žalovaný s obsahem protokolu o místním šetření řádně stěžovatele seznámil a ten nevznesl žádné námitky, které by prostřednictvím právě tohoto úkonu správce daně zpochybňovaly zjištění učiněná v průběhu celého řízení. Ze všech shora uvedených důvodů Nejvyšší správní soud dospěl k závěru, že soud I. stupně nepochybil v právním názoru; kasační stížnost není důvodná, a proto ji soud zamítl (§ 110 odst. 1 s. ř. s.). Stěžovatel, který neměl v tomto soudním řízení úspěch, nemá právo na náhradu nákladů řízení (§ 60 odst. 1 s. ř. s.) a žalovanému, který byl v řízení úspěšný, náklady řízení nevznikly, resp. je neúčtoval. Proto soud rozhodl, že žalovanému se nepřiznává náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. P o u č e n í : Proti tomuto rozsudku n e j s o u opravné prostředky přípustné (§ 53 odst. 3, § 120 s. ř. s.). V Brně dne 30. srpna 2005 JUDr. Václav Novotný předseda senátu