Žalobkyně byla výrobcem elektřiny ze
slunečního záření, přičemž měla uzavřenou
smlouvu s osobou zúčastněnou na řízení (dále jen „plátce“), na základě které dodávala
plátci energii. Dle novely zákona č. 180/2005 Sb.,
o podpoře výroby elektřiny z obnovitelných
zdrojů energie a o změně některých zákonů
(zákon o podpoře využívání obnovitelných
zdrojů)*), byla povinna coby poplatník odvádět z dodané (prodané) elektrické energie
odvod ve výši 26 % z výkupní ceny elektřiny
bez DPH, za kterou ji plátci prodávala. Plátce
podal u žalovaného vyúčtování odvodu
z elektřiny ze slunečního záření, kterou žalobkyně vyrobila a prodala v měsících leden
až červenec 2011. Plátce žalobkyni strhl tržby
ve výši 26 % a tyto odvedl žalovanému.
Žalobkyně podala žalobu u Krajského
soudu v Českých Budějovicích, ve které namítala, že jí nebyly doručeny platební výměry, čímž byla porušena její procesní práva, ne-
ně některých zákonů.
v případě, kdy tak umožňuje zvláštní zákon.
Prominout daň z důvodu nesrovnalostí vyplývajících z uplatňování daňových zákonů je
však i podle platné právní úpravy v gesci ministra financí [viz § 260 odst. 1 písm. a) daňového řádu z roku 2009] a nikoliv Generálního finančního ředitelství.
boť bylo povinností žalovaného považovat za
účastníky daňového řízení i žalobkyni coby
poplatníka daně, a doručit jí proto platební
výměry.
Krajský soud usnesením ze dne 9. 3. 2012,
čj. 10 Af 221/2011-35, žalobu odmítl, neboť
dospěl k závěru, že v projednávané věci nebyly splněny podmínky řízení spočívající
v neexistenci předmětu řízení – žalobou napadených platebních výměrů. V odůvodnění
usnesení uvedl, že žalobkyně požadovala zrušit nespecifikované platební výměry na srážkovou daň, jejímž plátcem je osoba zúčastněná na řízení. Krajský soud uvedl, že žádné
takové platební výměry vydány nebyly, neboť
k tomu s ohledem na právní úpravu srážkové
daně nebyl dán důvod. Z právní úpravy srážkové daně je zřejmé, že povinnost srazit daň
svědčí plátci daně a ten má povinnost daň vyúčtovat. Z uvedené právní úpravy nevyplývá
povinnost správce daně vydat platební výměr
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 3 / 2 013
a doručovat jej poplatníkovi daně. Obranu
poplatníka zakládá § 237 daňového řádu
upravující stížnost poplatníka na plátce daně.
Této obrany žalobkyně taktéž využila a její
stížnost byla správcem daně projednána. Současně krajský soud konstatoval, že rozhodnutí o stížnosti však není předmětem žaloby
a ani nemůže, neboť bylo vydáno v době po
podání žaloby.
nevyplývá
povinnost správce daně vydat platební výměr
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 3 / 2 013
a doručovat jej poplatníkovi daně. Obranu
poplatníka zakládá § 237 daňového řádu
upravující stížnost poplatníka na plátce daně.
Této obrany žalobkyně taktéž využila a její
stížnost byla správcem daně projednána. Současně krajský soud konstatoval, že rozhodnutí o stížnosti však není předmětem žaloby
a ani nemůže, neboť bylo vydáno v době po
podání žaloby.
Žalobkyně (stěžovatelka) podala proti
rozhodnutí krajského soudu kasační stížnost,
ve které namítala, že postupem krajského
soudu došlo k nezákonnému odmítnutí žaloby a nesprávnému právnímu posouzení dané
problematiky. Stěžovatelka má za to, že krajský soud nesprávně vyložil ustanovení daňového řádu, když tento předpokládá vydání
platebního výměru, který však za podmínek,
že se neodchyluje vyměřovaná daň od daně
tvrzené daňovým subjektem, nemusí daňovému subjektu správce daně výsledek vyměření
oznamovat platebním výměrem. Stěžovatelka
uvedla, že je zřejmé, že platební výměry, které
krajský soud označil za nevydané, správcem
daně vydány byly, jelikož dle zákonné úpravy
§ 140 odst. 1 daňového řádu vydány být musely, a jistě byly založeny ve spise. Stěžovatelka se
domáhala narovnání stavu, jelikož jí v předchozím řízení byla upřena její zákonná práva,
zejména nesprávnou aplikací zákona ze strany
žalovaného. Toto pochybení spatřuje stěžovatelka v tom, že daňovým subjektem je dle § 20
odst. 1 daňového řádu vedle plátce též poplatník, přitom dle § 6 odst. 1 daňového řádu má
poplatník stejná procesní práva a povinnosti
jako plátce. Tuto zákonnou úpravu procesního postavení poplatníka žalovaný přehlížel.
Žalovaný uvedl, že stěžovatelka neměla
žádnou zákonnou povinnost učinit vůči žalovanému tvrzení o dani týkající se odvodu
z vyrobené elektrické energie, a ani k poskytnutí tohoto tvrzení nemohla být správcem
daně vyzvána, neboť daňovou povinnost za ní
vypořádával plátce. Daňový řád ani zákon
o podpoře využívání obnovitelných zdrojů
takovýto postup neupravují.
Nejvyšší správní soud kasační stížnost
zamítl.
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 3 / 2 013
Z odůvodnění:
(...) Podle § 139 odst. 1 daňového řádu
„[d]aň lze vyměřit na základě daňového přiznání nebo vyúčtování, nebo z moci úřední.
Podle výsledků vyměřovacího řízení správce
daně vyměří daň, kterou předepíše do evidence daní; vyměřením daně se rozumí i stanovení daně plátci k přímé úhradě.“
podpoře využívání obnovitelných zdrojů
takovýto postup neupravují.
Nejvyšší správní soud kasační stížnost
zamítl.
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 3 / 2 013
Z odůvodnění:
(...) Podle § 139 odst. 1 daňového řádu
„[d]aň lze vyměřit na základě daňového přiznání nebo vyúčtování, nebo z moci úřední.
Podle výsledků vyměřovacího řízení správce
daně vyměří daň, kterou předepíše do evidence daní; vyměřením daně se rozumí i stanovení daně plátci k přímé úhradě.“
Dle § 140 odst. 1 daňového řádu, „[n]eodchyluje-li se vyměřovaná daň od daně tvrzené daňovým subjektem, správce daně nemusí daňovému subjektu výsledek vyměření
oznamovat platebním výměrem; to neplatí,
pokud byl zahájen postup k odstranění pochybností. Platební výměr správce daně založí do spisu.“ Dle § 7a zákona o podpoře využívání obnovitelných zdrojů „[p]ředmětem
odvodu za elektřinu ze slunečního záření
(dále jen ,odvod‘) je elektřina vyrobená ze
slunečního záření v období od 1. 1. 2011 do
31. 12. 2013 v zařízení uvedeném do provozu v období od 1. 1. 2009 do 31. 12. 2010“. Poplatníkem odvodu je výrobce, pokud vyrábí
elektřinu ze slunečního záření. Plátcem odvodu je provozovatel přenosové soustavy nebo provozovatel regionální distribuční soustavy. Dle § 7g citovaného zákona „[p]látce
odvodu je povinen srazit nebo vybrat odvod
ze základu odvodu. Plátce odvodu je povinen odvést odvod ze základu odvodu do
25 dnů po skončení odvodového období; ve
stejné lhůtě je povinen podat vyúčtování odvodu.“ Dle § 7h správu odvodu vykonávají
územní finanční orgány. Při této se postupuje podle daňového řádu.
Dle § 46 odst. 1 písm. a) s. ř. s. „[n]estanoví-li tento zákon jinak, soud usnesením odmítne návrh, jestliže soud o téže věci již rozhodl nebo o téže věci již řízení u soudu
probíhá nebo nejsou-li splněny jiné podmínky řízení a tento nedostatek je neodstranitelný nebo přes výzvu soudu nebyl odstraněn,
a nelze proto v řízení pokračovat“.
V projednávané věci je předmětem sporu
postup správce daně při správě odvodu, při
kterém se postupuje dle speciální úpravy
§ 233 a násl. daňového řádu, přičemž odvod
je vybírán srážkou, tedy způsobem, při kte-
rém daň neodvádí daňový poplatník, ale plátce daně (daňová povinnost je sražena poplatníkovi již při výplatě peněz srážkou plátce
daně).
Úprava srážkové daně je úpravou speciální, mající přednost před postupem při vyměření daně dle § 139 a násl. daňového řádu.
věci je předmětem sporu
postup správce daně při správě odvodu, při
kterém se postupuje dle speciální úpravy
§ 233 a násl. daňového řádu, přičemž odvod
je vybírán srážkou, tedy způsobem, při kte-
rém daň neodvádí daňový poplatník, ale plátce daně (daňová povinnost je sražena poplatníkovi již při výplatě peněz srážkou plátce
daně).
Úprava srážkové daně je úpravou speciální, mající přednost před postupem při vyměření daně dle § 139 a násl. daňového řádu.
Daňové řízení, jehož předmětem je odvod za elektřinu ze slunečního záření, je vedeno pouze s plátcem daně, resp. v řízení vystupují jako účastníci řízení pouze správce
daně a plátce odvodu, nikoli poplatník odvodu. Daňové řízení u plátce srážkové daně je
zahájeno na základě podaného vyúčtování,
čímž plátce daně plní své břemeno tvrzení
a nebude-li případně vyúčtování podáno, na
základě úkonu správce daně (povinnost podat vyúčtování plátci daně správce daně připomene výzvou podle § 145 daňového řádu).
Dle § 234 odst. 1 daňového řádu „[p]látce daně je povinen podat hlášení a vyúčtování
o svém postupu při vybírání nebo srážení
daně vybírané srážkou, pokud tak stanoví
zákon“. Zákon o podpoře využívání obnovitelných zdrojů tak stanovil v § 7g, dle kterého
je plátce odvodu povinen podat vyúčtování
odvodu do 25 dnů po skončení odvodového
období. Správce daně podrobí tvrzení plátce
daně ve vyúčtování revizi, jejímž výsledkem
je podle § 235 daňového řádu buďto akceptace tvrzené částky, nebo její změna.
Dle § 235 odst. 1 daňového řádu, „[z]jistí-li
správce daně, že se částka, která byla plátcem daně vyúčtována, neodchyluje od částky, která měla být plátcem daně sražena
a odvedena, stanoví daň vybíranou srážkou
plátci daně potvrzením vyúčtování s náležitostmi podle § 102 odst. 1 písm. g), pokud
k jejímu stanovení nedošlo již z moci úřední
platebním výměrem k přímé úhradě před
podáním vyúčtování; tento způsob stanovení daně vybírané srážkou správce daně zaznamená pouze ve spise a nelze se proti němu odvolat. Dojde-li ke zjištění zřejmých
a nepochybných rozdílů, jejichž odstraněním se nemění výše odvedené daně vybírané
srážkou, správce daně o tom vyrozumí plátce daně ověřenou kopií potvrzeného vyúčtování s vyznačením oprav.“
Dospěje-li správce daně ke zjištění, že
částky tvrzené ve vyúčtování neodpovídají
daňové povinnosti dané zákonem, vydá platební výměr. Dle § 235 odst. 2 daňového řádu, „[z]jistí-li správce daně, že se částka, která byla plátcem daně vyúčtována, odchyluje
od částky, která měla být plátcem daně sražena a odvedena, stanoví daň vybíranou
srážkou plátci daně k přímé úhradě s vyznačením rozdílu mezi těmito částkami a tento
rozdíl předepíše do evidence daní“.
Dle § 233 odst. 3 daňového řádu „[z]jistí-li
správce daně, že plátce daně nesplnil svoji
povinnost a v důsledku toho není daň vybíraná srážkou uhrazena, stanoví ji plátci daně k přímé úhradě“.
[z]jistí-li správce daně, že se částka, která byla plátcem daně vyúčtována, odchyluje
od částky, která měla být plátcem daně sražena a odvedena, stanoví daň vybíranou
srážkou plátci daně k přímé úhradě s vyznačením rozdílu mezi těmito částkami a tento
rozdíl předepíše do evidence daní“.
Dle § 233 odst. 3 daňového řádu „[z]jistí-li
správce daně, že plátce daně nesplnil svoji
povinnost a v důsledku toho není daň vybíraná srážkou uhrazena, stanoví ji plátci daně k přímé úhradě“.
Ze shora uvedených ustanovení vyplývá,
že správce daně není u srážkové daně povinen vždy vydat platební výměr. Neodchyluje-li
se plátcem vyúčtovaná částka od částky, která
má být plátcem daně sražena a odvedena,
správce daně nevydává platební výměr, ale
pouze potvrdí plátcem podané vyúčtování.
Platební výměr je správce daně povinen vydat pouze v případech, kdy je vyúčtovaná
částka odvodu vypočtena nesprávně. Plátci
daně je pak platební výměr doručován a jedině jemu daňový řád zakládá právo brojit proti němu odvoláním. Poplatník daně obdobná
oprávnění nemá. Nesouhlasí-li však poplatník s výší sražené daně, může využít jiného
opravného prostředku, kterým je stížnost
upravená v § 237 a násl. daňového řádu.
Dle § 237 odst. 1 daňového řádu, „[m]á-li
poplatník pochyby o správnosti sražené nebo
vybrané daně, může nejpozději do 60 dnů
ode dne, kdy se o výši sražené nebo vybrané
daně dozvěděl, požádat plátce daně o vysvětlení. V žádosti uvede důvody svých pochybností. Plátce daně je povinen podat poplatníkovi písemné vysvětlení do 30 dnů ode dne,
kdy žádost obdržel, a v téže lhůtě případnou
chybu opravit a současně podat následné
hlášení nebo dodatečné vyúčtování správci
daně“ (odst. 2). „Nesouhlasí-li poplatník s postupem plátce daně, může podat stížnost na
postup plátce daně správci daně, který je tomuto plátci daně místně příslušný, a to do
30 dnů ode dne, kdy poplatník obdržel od
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 3 / 2 013
plátce daně vysvětlení. Nesplní-li plátce daně
svoji povinnost podle odstavce 2, je poplatník oprávněn podat takovou stížnost správci daně do 60 dnů ode dne, kdy měl plátce
daně podat poplatníkovi vysvětlení“(odst. 3).
„V řízení o stížnosti na postup plátce daně se
použije obdobně § 111 odst. 5 a § 112. Správce daně o stížnosti rozhodne tak, že stížnosti
vyhoví nebo částečně vyhoví a současně uloží plátci daně zjednat nápravu ve stanovené
lhůtě anebo stížnost zamítne. Rozhodnutí
o stížnosti se oznamuje poplatníkovi i plátci
daně“ (odst. 4).
Jak již bylo výše uvedeno, úprava srážkové
daně je úpravou speciální. Při existenci speciální úpravy v § 235 odst. 1 daňového řádu
se neuplatní stěžovatelkou namítaný postup
dle § 140 daňového řádu. Stěžovatelka se mýlí, pokud se domnívá, že správce daně byl povinen v projednávané věci vydat platební výměry a založit jej do spisu. Existenci žalobou
napadených platebních výměrů žalovaný ve
vyjádření nepotvrdil. Byla-li částka vypočtená
plátcem odvodu správná, žalovaný neměl povinnost vydat platební výměry.
kové
daně je úpravou speciální. Při existenci speciální úpravy v § 235 odst. 1 daňového řádu
se neuplatní stěžovatelkou namítaný postup
dle § 140 daňového řádu. Stěžovatelka se mýlí, pokud se domnívá, že správce daně byl povinen v projednávané věci vydat platební výměry a založit jej do spisu. Existenci žalobou
napadených platebních výměrů žalovaný ve
vyjádření nepotvrdil. Byla-li částka vypočtená
plátcem odvodu správná, žalovaný neměl povinnost vydat platební výměry.
Taktéž nelze se stěžovatelkou souhlasit,
pokud namítá, že byla postupem žalovaného
porušena její procesní práva. Stěžovatelka
v této souvislosti odkazuje na § 6 a § 20 odst. 1
daňového řádu.
Dle § 20 odst. 1 daňového řádu, je
„[d]aňovým subjektem osoba, kterou za daňový subjekt označuje zákon, jakož i osoba,
kterou zákon označuje jako poplatníka nebo jako plátce daně“.
Dle § 6 odst. 1 daňového řádu mají osoby
zúčastněné na správě daní rovná procesní
práva a povinnosti.
Výše uvedené ustanovení deklaruje rovnost procesních práv všech osob zúčastněných na řízení, tedy i rovnost plátců a poplatníků, jež řadíme mezi osoby zúčastněné na
řízení. Nelze jej však vykládat tak, jak to činí
stěžovatelka. Pravidlo rovnosti neznamená,
že by v jednom konkrétním řízení měli po-
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 3 / 2 013
platník a plátce naprosto shodná procesní
práva. Vždy je třeba přihlížet k tomu, s kým je
daňové řízení vedeno, zda s plátcem daně či
poplatníkem daně. Jak již bylo výše uvedeno,
předmětné daňové řízení, jehož předmětem
byl odvod za elektřinu ze slunečního záření,
je dle příslušné procesní úpravy vedeno pouze s plátcem daně, který pod svou majetkovou odpovědností odvádí daň sraženou poplatníkům. V řízení o odvodu tedy vystupují
jako účastníci řízení pouze správce daně
a plátce odvodu. Pouze plátci daně je oprávněn správce daně formou rozhodnutí stanovovat práva a určovat povinnosti. Jediným
příjemcem rozhodnutí je plátce daně. Tomu
jsou rozhodnutí doručována. Poplatník odvodu účastníkem řízení není. Platebním výměrem na odvod mu žádná práva ani povinnosti
stanovovány nejsou. Poplatníkovi tedy nesvědčí ani právo brojit proti rozhodnutím
opravnými prostředky. Nesvědčilo-li stěžovatelce právo brojit proti rozhodnutím v řízení
u srážkové daně, prostřednictvím kterých
jsou ukládána práva a povinnosti pouze pláci,
nemohla ani z důvodu absence aktivní legitimace podat proti nim žalobu.
S ohledem na shora uvedené zdejší soud
konstatuje, že postup žalovaného při správě
odvodu byl v souladu s daňovým řádem. Žalovaný práva stěžovatelky nekrátil, pokud s ní
nejednal jako s účastníkem řízení.
Nad rámec potřebného odůvodnění považuje zdejší soud za potřebné zdůraznit, že
k ochraně poplatníka vůči plátci zakotvuje
daňový řád speciální opravný prostředek,
a tím je stížnost dle § 237 citovaného předpisu. Jak je patrné ze spisového materiálu, stěžovatelka v projednávané věci stížnost na postup plátce uplatnila. Proti jejímu vyřízení
pak může stěžovatelka brojit opravnými prostředky a případně též následně žalobou.
ní
nejednal jako s účastníkem řízení.
Nad rámec potřebného odůvodnění považuje zdejší soud za potřebné zdůraznit, že
k ochraně poplatníka vůči plátci zakotvuje
daňový řád speciální opravný prostředek,
a tím je stížnost dle § 237 citovaného předpisu. Jak je patrné ze spisového materiálu, stěžovatelka v projednávané věci stížnost na postup plátce uplatnila. Proti jejímu vyřízení
pak může stěžovatelka brojit opravnými prostředky a případně též následně žalobou.
Nejvyšší správní soud s ohledem na shora
uvedené uzavírá, že krajský soud nepochybil,
pokud žalobu odmítl, když pro odmítnutí žaloby byly splněny zákonné podmínky.
Společnost s ručením omezeným ACT FAST proti Finančnímu úřadu v Českých Budějovicích, za účasti akciové společnosti E.ON Distribuce, o odvod za elektřinu ze slunečního záření, o kasační stížnosti žalobce. *) S účinností od 1. 1. 2013 nahrazen zákonem č. 165/2012 Sb., o podporovaných zdrojích energie a o změ- tom, že prominutí daně nebo jejího příslušenství je obecně v pravomoci ministra financí. Rozhodnutí o prominutí daně či jejího příslušenství je vydáváno plošně všem daňovým
subjektům, kterých se důvod prominutí týká.
Individuální žádosti o prominutí daně přicházejí dle platné právní úpravy v úvahu jen k § 233 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu