Věc: Bronislava D. v Ú. proti Finančnímu ředitelství v Ústí nad Labem o daň z přida- né hodnoty, o kasační stížnosti žalobkyně. Finanční úřad v Ústí nad Labem roz- hodnutím ze dne 7. 9. 2001 vydal platební výměr na daň z přidané hodnoty za 1. čtvrt- letí 1999, kterým podle $ 44 a $ 46 daňové- ho řádu žalobkyni stanovil podle pomůcek základ daně a vlastní daňovou povinnost. Proti tomuto rozhodnutí podala ža- lobkyně odvolání, v němž zejména namí- tala, že nikdy nebyla plátcem DPH, nikdy nesplnila podmínky dané tehdy platným zákonem ČNR č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen „zákon č. 588/1992 Sb.“), ani se nepřihlásila jako dobrovolný plátce DPH. Není jí tedy jas- né, na základě čeho správce daně rozho- dl, že je od 1. 3. 1996 plátcem této daně, a namítala, že pokud by jím byla, měl ji na to správce daně upozornit již v roce 1996, a nikoliv až v roce 2001. 683 610 "Žalovaný rozhodnutím ze dne 4. 6. 2002 odvolání zamítl. Jak uvedl ve svém rozhodnutí, správce daně při kontrole daně z příjmů fyzických osob zjistil, že vyplacením částky 820 000 Kč přesáhl obrat žalobkyně v lednu 1996 částku 750 000 Kč. Toto zjištění bylo potvrzeno i v odvolacím řízení, a žalobkyně se tak podle $ 5 odst. 1 zákona č. 588/1992 Sb. stala od 1. 3. 1996 plátcem DPH. Žalob- kyně nepodala za předmětné zdaňovací období daňové přiznání k DPH, a správ- ce daně ji proto dne 11. 6. 2001 vyzval k podání daňového přiznání a poučil ji o tom, že nebude-li daňové přiznání po- dáno ve stanovené Ihůtě, může jí být sta- novena daň podle pomůcek. Žalobkyně ani na základě této výzvy daňové přizná- ní nepodala, a tak jí správce daně za pou- žití $ 44 d. ř. stanovil podle pomůcek vlastní daňovou povinnost. Žalobkyně se stala plátcem daně ze zákona; není proto podstatné, že osvědčení o registra- ci k dani z přidané hodnoty jí bylo doru- čeno až v roce 2001. Žalobkyně se žalobou u Krajského soudu v Ústí nad Labem domáhala zruše- ní napadeného rozhodnutí. Zejména na- mítala, že se plátcem DPH nestala, neboť v lednu 1996 žádné faktury na částku 820 000 Kč nevystavila, v době jejich vy- stavení byla prokazatelně mimo území ČR a faktury byly padělány. Věc nadále řeší orgány činné v trestním řízení; ža- lobkyně proto navrhla provést důkaz trestním spisem. Dále namítala, že správ- ce daně jí vystavil osvědčení o registraci až v roce 2001 se zpětnou účinností od 1. 3. 1996, ač jí to mohl oznámit již na zá- kladě daňové kontroly v roce 1998. Připo- mněla, že není zřejmé, z jakých pomůcek správce daně vycházel, a dále namítala, že byla zbavena možnosti, aby se před vydá- ním rozhodnutí mohla vyjádřit k jeho podkladu a ke způsobu jeho zjištění, po- 684 případě navrhnout jeho doplnění. Z roz- hodnutí pak není zřejmé, jaké osoby byly vyslýchány a jaké důkazy byly provedeny. Krajský soud rozsudkem ze dne 26. 5. 2004 žalobu zamítl. V odůvodnění roz- hodnutí poukázal na to, že správce daně na základě výsledků kontroly daně z příj- mů fyzických osob dospěl ke zjištění, že žalobkyně dosáhla v lednu 1996 příjmů, jejichž celková výše přesáhla částku 750 000 Kč, a proto se stala podle $ 5 odst. 1 věty první zákona č. 588/1992 Sb. plátkyní DPH. Soud dále uvedl, že správ- ce daně tak v souladu s $ 31 odst. 8 písm. c) d. ř. prokázal existenci skutečností vy- vracejících úplnost účetnictví, a na ža- lobkyni tak přešlo důkazní břemeno prokázat všechny skutečnosti, které byla povinna uvádět v daňovém přiznání. By- lo tak na ní předložit nebo navrhnout důkazy, a teprve pokud by takové důkazy prokázaly tvrzení, která k rozhodným skutečnostem uvedla, by přešlo důkazní břemeno podle $ 31 odst. 8 písm. c) d. ř. zpět na správce daně. Soud dospěl k zá- věru, že žalobkyně v průběhu řízení o vyměření DPH za rozhodné zdaňovací období nenamítala, že uvedené faktury nevystavila, a na jejich základě tak neob- držela žádné příjmy, již vůbec pak ne- předložila důkazní prostředky ani nena- vrhla jejich provedení; v průběhu tohoto řízení pouze podala odvolání proti pla- tebnímu výměru a ani v něm se nezmíni- la, že účetní doklady nevydala. Žalobky- ně neunesla své důkazní břemeno, které tak nemohlo přejít zpět na správce daně, a proto správce daně nepochybil, jestliže žalobkyni stanovil daňovou povinnost za příslušné zdaňovací období. Jestliže až v žalobě žalobkyně namítala, že přísluš- né faktury nevystavila a ani na jejich zá- kladě nezískala žádný zdanitelný příjem, a navrhla provedení důkazu příslušným trestním spisem, soud tento důkaz ne- provedl: zákonná konstrukce, podle níž soud vychází při přezkumu ze skutkové- ho a právního stavu, který tu byl v době rozhodování správního orgánu, totiž vy- lučuje, aby soud mohl ve správním soud- nictví provádět na návrh žalobce důkazy, které žalobce nenavrhl ani neoznačil v rámci daňového řízení. Soud rovněž konstatoval, že konkrétní osoba se nestá- vá plátcem daně registrací, ale přímo ze zákona, a proto bylo možno vydat osvěd- čení o registraci žalobkyně plátkyní da- ně z přidané hodnoty kdykoliv po zjiště- ní, že v lednu 1996 překročil její obrat částku 750 000 Kč. Žalobkyně (stěžovatelka) napadla rozsudek krajského soudu kasační stíž- ností opírající se o důvody uvedené v $ 103 odst. 1 písm. b) a d) s. ř. s. Konkrétně na- mítala, že rozsudek krajského soudu je zmatečný, nemá oporu ve spisech, a ze- jména že soud neprovedl stěžovatelkou navržené důkazy. Shodně jako v žalobě upozornila na to, že předmětné faktury nevystavila, v průběhu daňové kontroly jí nebylo nic sděleno k platbě DPH; ne- měla proto žádný důvod k tomu, aby se registrovala jako plátce DPH. Osvědčení o registraci vydal správce daně navíc až pět let poté s účinností od 1. 3. 1996. Stě- žovatelka nesouhlasí s krajským soudem ani v tom, že teprve až v řízení o žalobě namítala, že předmětné faktury nevysta- vila. Tuto skutečnost tvrdila již od samého počátku a navrhovala i důkazy trestním spisem. O trestním řízení se dozvěděla až následně: žalovaný jí odmítl sdělit jméno svědka v daňovém řízení. Nikdy neměla k dispozici předmětné účetní doklady a ani je nemá v účetní evidenci, nemohla se tak stát plátcem daně z při- dané hodnoty za něco, co nikdy nepřija- la a ani přijmout nemohla, a proto žádala o provedení důkazu trestním spisem; tento důkaz však soud neprovedl. Žalovaný ve svém vyjádření ke kasač- ní stížnosti zopakoval, že správce daně při prováděné kontrole daně z příjmů fy- zických osob zjistil, že obrat stěžovatelky v lednu 1996 přesáhl částku 750 000 Kč; stěžovatelka se tak podle $ 5 odst. 1 zá- kona č. 588/1992 Sb. stala plátkyní DPH. Správce daně ji vyzval k podání daňové- ho přiznání, a jelikož tak stěžovatelka ne- učinila, vyměřil podle $ 44 d. ř. stěžova- telce podie pomůcek vlastní daňovou povinnost. Vzhledem k tomu, že stěžova- telka nereagovala na výzvu k podání žá- dosti o registraci, zaregistroval správce daně stěžovatelku z moci úřední. Ve vy- jádření žalovaný dále poukázal na to, že pokud jde o sporné účetní doklady, vy- cházel podpůrně z usnesení PČR, okres- ního ředitelství, služby kriminální policie a vyšetřování, ze dne 9. 7. 2002, z něhož je patrné, že originály předmětných fak- tur byly zaslány na kriminalistickou ex- pertízu se zaměřením na zjištění pořadí, ve kterém byly na jednotlivé faktury na- psány strojové texty, otisky razítek a podpisy stěžovatelky. Tato expertíza zjistila a doložila, že faktury musely být nejprve strojem vypsány s uvedením pří- slušných částek. Přes tento text pak byly opatřeny otisky razítek a teprve přes ta- to razítka a strojový text byly faktury po- depsány stěžovatelkou, která pravost svého podpisu na obou fakturách nepo- pírá; není tak možné, jak uváděla na svou obhajobu stěžovatelka, že tyto faktury jen podepsala a opatřila otiskem svého razítka a následně je jiná osoba vyplnila. Nejvyšší správní soud shledal kasační stížnost nedůvodnou a zamítl ji. Z odůvodnění: Není-li podáno daňové přiznání a ne- stane-li se tak ani na výzvu správce daně ve lhůtě, kterou k tomu stanovil, dává zá- 685 610 kon správci daně na výběr oprávnění buď stanovit základ daně a daň podle po- můcek, nebo vyjít z předpokladu, že da- ňový subjekt vykázal v daňovém přizná- ní daň ve výši nula, vyměřit daň v této výši a eventuálně provést místní šetření, popřípadě zahájit daňovou kontrolu podle $ 16 d. ř. a v rámci ní prověřit da- ňový základ a další okolnosti rozhodné pro správné stanovení daně u daňového subjektu. Ve výběru, které z oprávnění užije, je správce daně limitován tím, že stanovit základ daně a daň podle pomů- cek může jen tehdy, má-li dostatek pod- kladů pro závěr o tom, že daňovému sub- jektu svědčí daňová povinnost a daňovou povinnost lze podle pomůcek stanovit. Pokud správce daně postupuje v in- tencích $ 44 odst. 1 d. ř. tak, že základ da- ně a daň vyměří podle pomůcek, je zá- konnost takového postupu dána tím, že daňový subjekt má daňovou povinnost a ani na výzvu správce daně nepodal ve stanovené lhůtě daňové přiznání. Zákon- né podmínky pro stanovení daně podle pomůcek jsou tak v tomto případě jiné než tehdy, má-li být tímto náhradním způsobem stanovena daňová povinnost podle $ 31 odst. 5 d. ř., kdy mohou být užity pomůcky až tehdy, nemohla-li být daňová povinnost stanovena dokazová- ním pro nesplnění některé ze zákon- ných povinností daňovým subjektem. Stanovit daň dokazováním totiž předpo- kládá, že daňový subjekt podal daňové přiznání, a dokazováním se prokazují skutečnosti, které v daňovém přiznání uvedl, popř. uvést měl. Při provádění do- kazování se pak uplatňuje důkazní bře- meno a jeho přenášení mezi daňovým subjektem a správcem daně v intencích $ 31 odst. 8 a 9 d. ř. způsobem, jak jej krajský soud předestřel ve svém rozhod- nutí. Pokud však daňový subjekt daňové přiznání ani na výzvu správce daně ne- 686 podá, je stanovení daňové povinnosti dokazováním pojmově vyloučeno, a da- ňový subjekt se tak vlastní vinou zbavuje možnosti prokázat základ daně a daň, ne- boť daňový subjekt v takovém případě nemá co prokazovat a správce daně pří- padně co vyvracet. Jestliže v důsledku nesplnění základní povinnosti daňového subjektu, spočívají- cí v podání daňového přiznání, zákon dá- vá správci daně oprávnění stanovit základ daně a daň pomocí pomůcek, je zákon- ným důvodem pro jeho užití doložení, že daňovému subjektu daňová povinnost svědčí, existence výzvy k podání daňové- ho přiznání ve stanovené lhůtě a nepodá- ní daňového přiznání ani po této výzvě a existence pomůcek, na základě nichž lze daňovou povinnost stanovit. Zákon- nou podmínkou pro stanovení daňové povinnosti tímto náhradním způsobem je dále i aplikace $ 46 d. ř., ukládající správci daně povinnost přihlédnout také ke zjištěným okolnostem, z nichž vyplýva- jí výhody pro daňový subjekt, i když jím nebyly za řízení uplatněny. Vyměřením základu daně a daně po- dle pomůcek je též limitován rozsah pře- zkumu rozhodnutí správce daně v odvo- lacím řízení, neboť podle $ 50 odst. 5 d. ř. odvolací orgán v tomto případě zkoumá pouze dodržení zákonných podmínek pro použití tohoto způsobu stanovení da- ně. Z takto vymezeného rozsahu přezku- mu v odvolacím řízení vyplývá, že před- mětem přezkumu a tím i případného dokazování již nemůže být samotná vlast- ní výše základu daně a daň. Přezkum a případné dokazování se může týkat již jen zákonných podmínek pro stanovení daňové povinnosti podle pomůcek. V projednávané věci stěžovatelka v odvolání uplatnila jen obecnou výhra- du, že nebyla plátcem DPH, a namítala vadnost postupu správce daně, jestliže zpětně vydal osvědčení k registraci DPH. Žalovaný proto nepochybil, jestli- že dospěl k závěru, že správce daně do- držel zákonnou podmínku pro stanove- ní daně podle pomůcek spočívající v existenci daňové povinnosti stěžova- telky a shledal souladným se zákonem, jestliže správce daně vycházel ze zjištění daňové kontroly daně z příjmů fyzických osob za rok 1996 a následného řízení, jež skončilo vydáním dodatečného plateb- ního výměru na tuto daň, o tom, že obrat stěžovatelky v lednu 1996 přesáhl částku 750 000 Kč, a stěžovatelka se tak podle $ 5 odst. 1 zákona ČNR č. 588/1992 Sb. stala plátcem DPH; správně též posoudil, že daňová povinnost vznikla ze zákona, a není tedy podstatné, kdy stěžovatelka obdržela osvědčení o registraci k DPH. Žalovaný přezkoumal, zda byly dodrženy i další zákonné podmínky pro stanovení daňové povinnosti podle pomůcek; stě- žovatelka v předmětném zdaňovacím období daňové přiznání nepodala a ne- podala ho ani ve lhůtě, kterou jí k tomu. správce daně ve výzvě k podání daňové- ho přiznání stanovil. Správce daně v sou- ladu s $ 46 odst. 3 d. ř. při stanovení daně podle pomůcek též přihlédl ke zjiště- ným okolnostem, z nichž vyplývají výho- dy pro daňový subjekt, a splnil tak i tuto zákonnou podmínku. Nepochybil proto ani krajský soud, dospělli k závěru, že stěžovatelka v říze- ní o stanovení DPH nezpochybnila vy- stavení faktur a příjem z nich v lednu 1996 a že neunesla důkazní břemeno, jestliže v jediném právním úkonu - od- volání - netvrdila a ani nenavrhla důkazy o tom, že účetní doklady nevydala. Tuto námitku uplatnila a provedení důkazů navrhla až v soudním řízení, v němž s ohledem na konstrukci rozvržení dů- kazního břemene mezi správce daně a daňový subjekt již nelze takovéto důka- zy provádět. Stěžovatelce nelze přisvědčit ani v tom, že v daňovém řízení namítala ne- existenci faktur, od nichž správce daně odvíjí její zákonné postavení plátce DPH, a předložila a navrhovala důkazy k prokázání tohoto tvrzení. Je třeba mít na zřeteli, že správce daně vedl o daňové povinnosti stěžovatelky dvě samostatná daňová řízení. Jedním z nich bylo daňo- vé řízení o dani z příjmů fyzických osob za rok 1996, v němž v rámci daňové kon- troly a následného daňového řízení stě- Žovatelka existenci předmětných faktur a poskytnutého plnění z těchto faktur popírala a které ve výsledku skončilo pravomocným rozhodnutím vydaným správcem daně, jímž částečně odvolání stěžovatelky vyhověl. Druhým samostat- ným daňovým řízením pak bylo daňové řízení o povinnosti stěžovatelky platit DPH za období 1. čtvrtletí roku 1999. I když zjištění správce daně o daňové po- vinnosti stěžovatelky jako plátce DPH ze zjištění řízení o dani z příjmů fyzických osob vycházelo, jednalo se o samostatné daňové řízení, v němž absence daňové- ho přiznání opravňovala správce daně k postupu podle $ 44 d. ř. Stěžovatelka se v řízení o DPH tím, že daňové přiznání nepodala, zbavila mož- nosti namítat a prokázat daňový základ a daň. Dále však obecností výhrad a ne- doložením a ani nenavržením důkazů v odvolacím řízení též neunesla důkazní břemeno prokázat v soudním řízení tvr- zenou neexistenci příjmů zakládajících tuto daňovou. povinnost ve smyslu $ 5 odst. 1 zákona č. 588/1992 Sb. Krajský soud proto nepochybil, jestliže s odka- zem na $ 75 odst. 1 s. ř. s. a na konstruk- ci přenášení důkazního břemene v da- 687 611 ňovém řízení dospěl k závěru, že v soud- ním řízení již nelze provádět důkazy ke skutečnostem, které mohly mít právní relevanci pouze tehdy, pokud by byly uplatněny v daňovém řízení. V řízení před krajským soudem, ale ani v daňo- vém řízení, jehož předmětem byla DPH, nemohla stěžovatelka rovněž účinně na- mítat vady daňového řízení, jehož před- mětem byla daň z příjmů fyzických osob za rok 1996; tyto námitky mohla stěžova- telka uplatnit pouze podáním odvolání proti rozhodnutí ze dne 18. 12. 2000, kterým správce daně částečně vyhověl jejímu předchozímu odvolání, a v přípa- dě neúspěchu v odvolacím řízení se do- máhat přezkoumání rozhodnutí soudem ve správním soudnictví. (Šk) 611 Důchodové pojištění: nároky z vnitrostátního práva a mezinárodní smlouvy k čl. 10 Ústavy České republiky (ve znění před novelou provedenou ústavním záko- nem č. 395/2001 Sb.) Jestliže ke dni rozhodnutí správního orgánu nebyla na základě vnitrostát- ního práva mezivládní dohoda o vypořádání nároků z důchodového zabez- pečení závazná a přímo aplikovatelná, nelze pouze na základě ustanovení té- to dohody žadateli odepřít přiznání starobního důchodu. Správní orgán byl v daném případě povinen ustanovení této dohody pominout a zkoumat, zda a v jakém rozsahu žadatel splnil podmínky pro přiznání českého starobního důchodu podle tehdy platného vnitrostátního práva, případně podle mezi- národní smlouvy vnitrostátně závazné a přímo aplikovatelné.
Věc: Bronislava D. v Ú. proti Finančnímu ředitelství v Ústí nad Labem o daň z přida- né hodnoty, o kasační stížnosti žalobkyně. Finanční úřad v Ústí nad Labem roz- hodnutím ze dne 7. 9. 2001 vydal platební výměr na daň z přidané hodnoty za 1. čtvrt- letí 1999, kterým podle $ 44 a $ 46 daňové- ho řádu žalobkyni stanovil podle pomůcek základ daně a vlastní daňovou povinnost. Proti tomuto rozhodnutí podala ža- lobkyně odvolání, v němž zejména namí- tala, že nikdy nebyla plátcem DPH, nikdy nesplnila podmínky dané tehdy platným zákonem ČNR č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen „zákon č. 588/1992 Sb.“), ani se nepřihlásila jako dobrovolný plátce DPH. Není jí tedy jas- né, na základě čeho správce daně rozho- dl, že je od 1. 3. 1996 plátcem této daně, a namítala, že pokud by jím byla, měl ji na to správce daně upozornit již v roce 1996, a nikoliv až v roce 2001. 683 610 "Žalovaný rozhodnutím ze dne 4. 6. 2002 odvolání zamítl. Jak uvedl ve svém rozhodnutí, správce daně při kontrole daně z příjmů fyzických osob zjistil, že vyplacením částky 820 000 Kč přesáhl obrat žalobkyně v lednu 1996 částku 750 000 Kč. Toto zjištění bylo potvrzeno i v odvolacím řízení, a žalobkyně se tak podle $ 5 odst. 1 zákona č. 588/1992 Sb. stala od 1. 3. 1996 plátcem DPH. Žalob- kyně nepodala za předmětné zdaňovací období daňové přiznání k DPH, a správ- ce daně ji proto dne 11. 6. 2001 vyzval k podání daňového přiznání a poučil ji o tom, že nebude-li daňové přiznání po- dáno ve stanovené Ihůtě, může jí být sta- novena daň podle pomůcek. Žalobkyně ani na základě této výzvy daňové přizná- ní nepodala, a tak jí správce daně za pou- žití $ 44 d. ř. stanovil podle pomůcek vlastní daňovou povinnost. Žalobkyně se stala plátcem daně ze zákona; není proto podstatné, že osvědčení o registra- ci k dani z přidané hodnoty jí bylo doru- čeno až v roce 2001. Žalobkyně se žalobou u Krajského soudu v Ústí nad Labem domáhala zruše- ní napadeného rozhodnutí. Zejména na- mítala, že se plátcem DPH nestala, neboť v lednu 1996 žádné faktury na částku 820 000 Kč nevystavila, v době jejich vy- stavení byla prokazatelně mimo území ČR a faktury byly padělány. Věc nadále řeší orgány činné v trestním řízení; ža- lobkyně proto navrhla provést důkaz trestním spisem. Dále namítala, že správ- ce daně jí vystavil osvědčení o registraci až v roce 2001 se zpětnou účinností od 1. 3. 1996, ač jí to mohl oznámit již na zá- kladě daňové kontroly v roce 1998. Připo- mněla, že není zřejmé, z jakých pomůcek správce daně vycházel, a dále namítala, že byla zbavena možnosti, aby se před vydá- ním rozhodnutí mohla vyjádřit k jeho podkladu a ke způsobu jeho zjištění, po- 684 případě navrhnout jeho doplnění. Z roz- hodnutí pak není zřejmé, jaké osoby byly vyslýchány a jaké důkazy byly provedeny. Krajský soud rozsudkem ze dne 26. 5. 2004 žalobu zamítl. V odůvodnění roz- hodnutí poukázal na to, že správce daně na základě výsledků kontroly daně z příj- mů fyzických osob dospěl ke zjištění, že žalobkyně dosáhla v lednu 1996 příjmů, jejichž celková výše přesáhla částku 750 000 Kč, a proto se stala podle $ 5 odst. 1 věty první zákona č. 588/1992 Sb. plátkyní DPH. Soud dále uvedl, že správ- ce daně tak v souladu s $ 31 odst. 8 písm. c) d. ř. prokázal existenci skutečností vy- vracejících úplnost účetnictví, a na ža- lobkyni tak přešlo důkazní břemeno prokázat všechny skutečnosti, které byla povinna uvádět v daňovém přiznání. By- lo tak na ní předložit nebo navrhnout důkazy, a teprve pokud by takové důkazy prokázaly tvrzení, která k rozhodným skutečnostem uvedla, by přešlo důkazní břemeno podle $ 31 odst. 8 písm. c) d. ř. zpět na správce daně. Soud dospěl k zá- věru, že žalobkyně v průběhu řízení o vyměření DPH za rozhodné zdaňovací období nenamítala, že uvedené faktury nevystavila, a na jejich základě tak neob- držela žádné příjmy, již vůbec pak ne- předložila důkazní prostředky ani nena- vrhla jejich provedení; v průběhu tohoto řízení pouze podala odvolání proti pla- tebnímu výměru a ani v něm se nezmíni- la, že účetní doklady nevydala. Žalobky- ně neunesla své důkazní břemeno, které tak nemohlo přejít zpět na správce daně, a proto správce daně nepochybil, jestliže žalobkyni stanovil daňovou povinnost za příslušné zdaňovací období. Jestliže až v žalobě žalobkyně namítala, že přísluš- né faktury nevystavila a ani na jejich zá- kladě nezískala žádný zdanitelný příjem, a navrhla provedení důkazu příslušným trestním spisem, soud tento důkaz ne- provedl: zákonná konstrukce, podle níž soud vychází při přezkumu ze skutkové- ho a právního stavu, který tu byl v době rozhodování správního orgánu, totiž vy- lučuje, aby soud mohl ve správním soud- nictví provádět na návrh žalobce důkazy, které žalobce nenavrhl ani neoznačil v rámci daňového řízení. Soud rovněž konstatoval, že konkrétní osoba se nestá- vá plátcem daně registrací, ale přímo ze zákona, a proto bylo možno vydat osvěd- čení o registraci žalobkyně plátkyní da- ně z přidané hodnoty kdykoliv po zjiště- ní, že v lednu 1996 překročil její obrat částku 750 000 Kč. Žalobkyně (stěžovatelka) napadla rozsudek krajského soudu kasační stíž- ností opírající se o důvody uvedené v $ 103 odst. 1 písm. b) a d) s. ř. s. Konkrétně na- mítala, že rozsudek krajského soudu je zmatečný, nemá oporu ve spisech, a ze- jména že soud neprovedl stěžovatelkou navržené důkazy. Shodně jako v žalobě upozornila na to, že předmětné faktury nevystavila, v průběhu daňové kontroly jí nebylo nic sděleno k platbě DPH; ne- měla proto žádný důvod k tomu, aby se registrovala jako plátce DPH. Osvědčení o registraci vydal správce daně navíc až pět let poté s účinností od 1. 3. 1996. Stě- žovatelka nesouhlasí s krajským soudem ani v tom, že teprve až v řízení o žalobě namítala, že předmětné faktury nevysta- vila. Tuto skutečnost tvrdila již od samého počátku a navrhovala i důkazy trestním spisem. O trestním řízení se dozvěděla až následně: žalovaný jí odmítl sdělit jméno svědka v daňovém řízení. Nikdy neměla k dispozici předmětné účetní doklady a ani je nemá v účetní evidenci, nemohla se tak stát plátcem daně z při- dané hodnoty za něco, co nikdy nepřija- la a ani přijmout nemohla, a proto žádala o provedení důkazu trestním spisem; tento důkaz však soud neprovedl. Žalovaný ve svém vyjádření ke kasač- ní stížnosti zopakoval, že správce daně při prováděné kontrole daně z příjmů fy- zických osob zjistil, že obrat stěžovatelky v lednu 1996 přesáhl částku 750 000 Kč; stěžovatelka se tak podle $ 5 odst. 1 zá- kona č. 588/1992 Sb. stala plátkyní DPH. Správce daně ji vyzval k podání daňové- ho přiznání, a jelikož tak stěžovatelka ne- učinila, vyměřil podle $ 44 d. ř. stěžova- telce podie pomůcek vlastní daňovou povinnost. Vzhledem k tomu, že stěžova- telka nereagovala na výzvu k podání žá- dosti o registraci, zaregistroval správce daně stěžovatelku z moci úřední. Ve vy- jádření žalovaný dále poukázal na to, že pokud jde o sporné účetní doklady, vy- cházel podpůrně z usnesení PČR, okres- ního ředitelství, služby kriminální policie a vyšetřování, ze dne 9. 7. 2002, z něhož je patrné, že originály předmětných fak- tur byly zaslány na kriminalistickou ex- pertízu se zaměřením na zjištění pořadí, ve kterém byly na jednotlivé faktury na- psány strojové texty, otisky razítek a podpisy stěžovatelky. Tato expertíza zjistila a doložila, že faktury musely být nejprve strojem vypsány s uvedením pří- slušných částek. Přes tento text pak byly opatřeny otisky razítek a teprve přes ta- to razítka a strojový text byly faktury po- depsány stěžovatelkou, která pravost svého podpisu na obou fakturách nepo- pírá; není tak možné, jak uváděla na svou obhajobu stěžovatelka, že tyto faktury jen podepsala a opatřila otiskem svého razítka a následně je jiná osoba vyplnila. Nejvyšší správní soud shledal kasační stížnost nedůvodnou a zamítl ji. Z odůvodnění: Není-li podáno daňové přiznání a ne- stane-li se tak ani na výzvu správce daně ve lhůtě, kterou k tomu stanovil, dává zá- 685 610 kon správci daně na výběr oprávnění buď stanovit základ daně a daň podle po- můcek, nebo vyjít z předpokladu, že da- ňový subjekt vykázal v daňovém přizná- ní daň ve výši nula, vyměřit daň v této výši a eventuálně provést místní šetření, popřípadě zahájit daňovou kontrolu podle $ 16 d. ř. a v rámci ní prověřit da- ňový základ a další okolnosti rozhodné pro správné stanovení daně u daňového subjektu. Ve výběru, které z oprávnění užije, je správce daně limitován tím, že stanovit základ daně a daň podle pomů- cek může jen tehdy, má-li dostatek pod- kladů pro závěr o tom, že daňovému sub- jektu svědčí daňová povinnost a daňovou povinnost lze podle pomůcek stanovit. Pokud správce daně postupuje v in- tencích $ 44 odst. 1 d. ř. tak, že základ da- ně a daň vyměří podle pomůcek, je zá- konnost takového postupu dána tím, že daňový subjekt má daňovou povinnost a ani na výzvu správce daně nepodal ve stanovené lhůtě daňové přiznání. Zákon- né podmínky pro stanovení daně podle pomůcek jsou tak v tomto případě jiné než tehdy, má-li být tímto náhradním způsobem stanovena daňová povinnost podle $ 31 odst. 5 d. ř., kdy mohou být užity pomůcky až tehdy, nemohla-li být daňová povinnost stanovena dokazová- ním pro nesplnění některé ze zákon- ných povinností daňovým subjektem. Stanovit daň dokazováním totiž předpo- kládá, že daňový subjekt podal daňové přiznání, a dokazováním se prokazují skutečnosti, které v daňovém přiznání uvedl, popř. uvést měl. Při provádění do- kazování se pak uplatňuje důkazní bře- meno a jeho přenášení mezi daňovým subjektem a správcem daně v intencích $ 31 odst. 8 a 9 d. ř. způsobem, jak jej krajský soud předestřel ve svém rozhod- nutí. Pokud však daňový subjekt daňové přiznání ani na výzvu správce daně ne- 686 podá, je stanovení daňové povinnosti dokazováním pojmově vyloučeno, a da- ňový subjekt se tak vlastní vinou zbavuje možnosti prokázat základ daně a daň, ne- boť daňový subjekt v takovém případě nemá co prokazovat a správce daně pří- padně co vyvracet. Jestliže v důsledku nesplnění základní povinnosti daňového subjektu, spočívají- cí v podání daňového přiznání, zákon dá- vá správci daně oprávnění stanovit základ daně a daň pomocí pomůcek, je zákon- ným důvodem pro jeho užití doložení, že daňovému subjektu daňová povinnost svědčí, existence výzvy k podání daňové- ho přiznání ve stanovené lhůtě a nepodá- ní daňového přiznání ani po této výzvě a existence pomůcek, na základě nichž lze daňovou povinnost stanovit. Zákon- nou podmínkou pro stanovení daňové povinnosti tímto náhradním způsobem je dále i aplikace $ 46 d. ř., ukládající správci daně povinnost přihlédnout také ke zjištěným okolnostem, z nichž vyplýva- jí výhody pro daňový subjekt, i když jím nebyly za řízení uplatněny. Vyměřením základu daně a daně po- dle pomůcek je též limitován rozsah pře- zkumu rozhodnutí správce daně v odvo- lacím řízení, neboť podle $ 50 odst. 5 d. ř. odvolací orgán v tomto případě zkoumá pouze dodržení zákonných podmínek pro použití tohoto způsobu stanovení da- ně. Z takto vymezeného rozsahu přezku- mu v odvolacím řízení vyplývá, že před- mětem přezkumu a tím i případného dokazování již nemůže být samotná vlast- ní výše základu daně a daň. Přezkum a případné dokazování se může týkat již jen zákonných podmínek pro stanovení daňové povinnosti podle pomůcek. V projednávané věci stěžovatelka v odvolání uplatnila jen obecnou výhra- du, že nebyla plátcem DPH, a namítala vadnost postupu správce daně, jestliže zpětně vydal osvědčení k registraci DPH. Žalovaný proto nepochybil, jestli- že dospěl k závěru, že správce daně do- držel zákonnou podmínku pro stanove- ní daně podle pomůcek spočívající v existenci daňové povinnosti stěžova- telky a shledal souladným se zákonem, jestliže správce daně vycházel ze zjištění daňové kontroly daně z příjmů fyzických osob za rok 1996 a následného řízení, jež skončilo vydáním dodatečného plateb- ního výměru na tuto daň, o tom, že obrat stěžovatelky v lednu 1996 přesáhl částku 750 000 Kč, a stěžovatelka se tak podle $ 5 odst. 1 zákona ČNR č. 588/1992 Sb. stala plátcem DPH; správně též posoudil, že daňová povinnost vznikla ze zákona, a není tedy podstatné, kdy stěžovatelka obdržela osvědčení o registraci k DPH. Žalovaný přezkoumal, zda byly dodrženy i další zákonné podmínky pro stanovení daňové povinnosti podle pomůcek; stě- žovatelka v předmětném zdaňovacím období daňové přiznání nepodala a ne- podala ho ani ve lhůtě, kterou jí k tomu. správce daně ve výzvě k podání daňové- ho přiznání stanovil. Správce daně v sou- ladu s $ 46 odst. 3 d. ř. při stanovení daně podle pomůcek též přihlédl ke zjiště- ným okolnostem, z nichž vyplývají výho- dy pro daňový subjekt, a splnil tak i tuto zákonnou podmínku. Nepochybil proto ani krajský soud, dospělli k závěru, že stěžovatelka v říze- ní o stanovení DPH nezpochybnila vy- stavení faktur a příjem z nich v lednu 1996 a že neunesla důkazní břemeno, jestliže v jediném právním úkonu - od- volání - netvrdila a ani nenavrhla důkazy o tom, že účetní doklady nevydala. Tuto námitku uplatnila a provedení důkazů navrhla až v soudním řízení, v němž s ohledem na konstrukci rozvržení dů- kazního břemene mezi správce daně a daňový subjekt již nelze takovéto důka- zy provádět. Stěžovatelce nelze přisvědčit ani v tom, že v daňovém řízení namítala ne- existenci faktur, od nichž správce daně odvíjí její zákonné postavení plátce DPH, a předložila a navrhovala důkazy k prokázání tohoto tvrzení. Je třeba mít na zřeteli, že správce daně vedl o daňové povinnosti stěžovatelky dvě samostatná daňová řízení. Jedním z nich bylo daňo- vé řízení o dani z příjmů fyzických osob za rok 1996, v němž v rámci daňové kon- troly a následného daňového řízení stě- Žovatelka existenci předmětných faktur a poskytnutého plnění z těchto faktur popírala a které ve výsledku skončilo pravomocným rozhodnutím vydaným správcem daně, jímž částečně odvolání stěžovatelky vyhověl. Druhým samostat- ným daňovým řízením pak bylo daňové řízení o povinnosti stěžovatelky platit DPH za období 1. čtvrtletí roku 1999. I když zjištění správce daně o daňové po- vinnosti stěžovatelky jako plátce DPH ze zjištění řízení o dani z příjmů fyzických osob vycházelo, jednalo se o samostatné daňové řízení, v němž absence daňové- ho přiznání opravňovala správce daně k postupu podle $ 44 d. ř. Stěžovatelka se v řízení o DPH tím, že daňové přiznání nepodala, zbavila mož- nosti namítat a prokázat daňový základ a daň. Dále však obecností výhrad a ne- doložením a ani nenavržením důkazů v odvolacím řízení též neunesla důkazní břemeno prokázat v soudním řízení tvr- zenou neexistenci příjmů zakládajících tuto daňovou. povinnost ve smyslu $ 5 odst. 1 zákona č. 588/1992 Sb. Krajský soud proto nepochybil, jestliže s odka- zem na $ 75 odst. 1 s. ř. s. a na konstruk- ci přenášení důkazního břemene v da- 687 611 ňovém řízení dospěl k závěru, že v soud- ním řízení již nelze provádět důkazy ke skutečnostem, které mohly mít právní relevanci pouze tehdy, pokud by byly uplatněny v daňovém řízení. V řízení před krajským soudem, ale ani v daňo- vém řízení, jehož předmětem byla DPH, nemohla stěžovatelka rovněž účinně na- mítat vady daňového řízení, jehož před- mětem byla daň z příjmů fyzických osob za rok 1996; tyto námitky mohla stěžova- telka uplatnit pouze podáním odvolání proti rozhodnutí ze dne 18. 12. 2000, kterým správce daně částečně vyhověl jejímu předchozímu odvolání, a v přípa- dě neúspěchu v odvolacím řízení se do- máhat přezkoumání rozhodnutí soudem ve správním soudnictví. (Šk) 611 Důchodové pojištění: nároky z vnitrostátního práva a mezinárodní smlouvy k čl. 10 Ústavy České republiky (ve znění před novelou provedenou ústavním záko- nem č. 395/2001 Sb.) Jestliže ke dni rozhodnutí správního orgánu nebyla na základě vnitrostát- ního práva mezivládní dohoda o vypořádání nároků z důchodového zabez- pečení závazná a přímo aplikovatelná, nelze pouze na základě ustanovení té- to dohody žadateli odepřít přiznání starobního důchodu. Správní orgán byl v daném případě povinen ustanovení této dohody pominout a zkoumat, zda a v jakém rozsahu žadatel splnil podmínky pro přiznání českého starobního důchodu podle tehdy platného vnitrostátního práva, případně podle mezi- národní smlouvy vnitrostátně závazné a přímo aplikovatelné.
Pro posouzení nároku na starobní dů- chod je rozhodující, zda stěžovatel splňuje podmínky pro přiznání -starobního dů- chodu podle zákona č. 155/1995 Sb., pří- padně zda podmínky tohoto nároku ne- jsou v jeho případě stanoveny jiným způsobem a v jiném rozsahu v právně zá- vazném předpisu, který se použije namís- to ustanovení zákona č. 155/1995 Sb. Na úrovni obecně závazných práv- ních předpisů vnitrostátní povahy, tedy 690 v Ústavě, Listině základních práv a svo- bod a dalších součástech ústavního po- řádku (čl. 112 odst. 1 Ústavy), zákonech a podzákonných obecně závazných před- pisech takováto odlišná úprava není. Na úrovni právních předpisů meziná- rodní povahy by odlišnou úpravu mohla představovat Dohoda, která byla pode- psána v Athénách dne 17. 5. 1985. Ta ovšem nebyla vyhlášena ve Sbírce záko- nů (resp. od 1. 1. 2000 ve Sbírce meziná- rodních smluv). Podle čl. 10 Ústavy, v jeho znění před novelou provedenou ústavním zákonem č. 395/2001 Sb. (ta nabyla účinnosti až 1. 6. 2002, tedy po vydání napadeného rozhodnutí správního orgánu), platilo, že ratifikované a vyhlášené mezinárodní smlouvy o lidských právech a základních svobodách, jimiž je Česká republika vá- zána, jsou bezprostředně závazné a mají přednost před zákonem. Za tohoto práv- ního stavu bylo nesporné, že vnitrostát- ně použitelné (a to přednostně před zá- konem) byly na základě generální klauzule v čl. 10 Ústavy jen ty meziná- rodní smlouvy, které byly ratifikovaně, vyhlášené (tím je nutno rozumět zveřej- nění ve Sbírce zákonů, resp. ve Sbírce mezinárodních smluv), obsahově se jed- nalo o smlouvy o lidských právech a zá- kladních svobodách a Česká republika jimi byla vázána. Všechny uvedené pod- mínky musely být splněny současně a nesplnění byť jen jedné z nich zname- nalo, že na základě generální klauzule v čl. 10 Ústavy nebyla konkrétní meziná- rodní smlouva z hlediska českého vnit- rostátního práva právně závazná. Druhým způsobem „převodu“ práv a povinností zakotvených v mezinárodní smlouvě do podoby vnitrostátně závaz- ného práva byly odkazy na použitelnost mezinárodní smlouvy namísto (vnitro- státní) právní úpravy ve zvláštních záko- nech, a to za podmínek v těchto záko- nech uvedených. Nelze-li v konkrétním případě dospět k závěru, že určitá mezinárodní smlouva je aplikovatelná podle vnitrostátního práva buď na základě čl. 10 Ústavy, nebo na základě odkazovacího ustanovení zvláštního zákona, pak je nutno mít za to, že tato smlouva nezakládá podle vnit- rostátního právního řádu práva a povin- nosti fyzických a právnických osob, nýbrž pouze stanoví práva či povinnosti států, příp. jiných subjektů mezinárodní- ho práva, v oblasti práva mezinárodního. Úprava platná do účinnosti ústavní- ho zákona č. 395/2001 Sb. byla nezřídka kritizována jako málo vstřícná vůči mezi- národnímu právu (viz např. J. Malenov- ský: Postavení mezinárodních smluv o lidských právech. Právník č. 9/2002, str. 919), nicméně v dostupných názo- rech právní vědy lze vysledovat obecnou shodu o tom, že platné právo (před 1. 6. 2002) nutno vykládat tímto způsobem. Dohoda nebyla, jak je již shora uvede- no, vyhlášena ve Sbírce zákonů (resp. od 1. 1.2000 ve Sbírce mezinárodních smluv), a další podmínky její bezprostřední zá- vaznosti a přednosti před zákonem již proto není nutno zkoumat. Nad rámec odůvodnění lze pozname- nat, že podle obsahu Dohody se nejedná ani o mezinárodní smlouvu o lidských právech a základních svobodách, neboť uvedená smlouva upravuje paušální fi- nanční plnění poskytované Českoslo- venskem Řecku jako kompenzaci za to, že Řecko bude repatriantům řeckého původu, kteří se vrátí v období vymeze- ném dohodou z ČSSR do Řecka, poskyto- vat důchodové zabezpečení, což nepo- chybně po materiální stránce není smlouva upravující lidská práva či zá- kladní svobody. Přinejmenším ještě jed- na další podmínka bezprostřední závaz- nosti a přednosti před zákonem tak není u uvedené smlouvy splněna. Ani druhý možný způsob „převodu“ práv a povinností zakotvených v meziná- rodní smlouvě do podoby vnitrostátně závazného práva nelze v českém právu ve vztahu k Dohodě vysledovat, neboť v českém právním řádu nelze nalézt žád- né ustanovení zákona, z něhož by plynu- lo, že se tato smlouva má použít místo vnitrostátní úpravy práva důchodového zabezpečení či pojištění. V zákoně č. 155/1995 Sb. se mezinárodní smlouvy zmiňují pouze v ustanoveních $ 61 a $ 95. Ustanovení.$ 61 se na případ stěžovatele nevztahuje. Žalovaná totiž dospěla k právnímu závěru, že stěžovateli se ne- má vyplácet vůbec žádný český důchod. Uvedené ustanovení by ale na stěžovate- le bylo použitelné jen tehdy, kdyby stě- žovateli byl vyplácen tzv. dílčí důchod. Ustanovení $ 95 zákona č. 155/1995 Sb. se na stěžovatele také nevztahuje, neboť dopadá toliko na poživatele důchodu vy- stěhovavšího se z ČR po 31. 12. 1995, při- čemž stěžovatel se z území právního předchůdce ČR vystěhoval dlouho před tímto datem. Jestliže české vnitrostátní právo ne- má žádné ustanovení, na základě něhož by se Dohoda stala jeho součástí, nelze pouze na základě ustanovení této Doho- dy stěžovateli odepřít přiznání starobní- ho důchodu. Správní orgán byl v daném případě povinen Dohodu pominout a zkoumat (podle tehdy platného vnitro- státního práva, tj. zejména podle zákona č. 155/1995 Sb., případně, pokud by ta- ková mezinárodní smlouva existovala, 691 612 podle vnitrostátně závazné a přímo apli- kovatelné mezinárodní smlouvy), zda a v jakém rozsahu stěžovatel podmínky a Městský soud v Praze jeho počínání ne- správně posoudil jako zákonné a rozhod- nutí správního orgánu potvrdil. pro přiznání českého starobního důcho- du splnil. To však správní orgán neučinil Cim) 612 Řízení před soudem: nedostatek aktivní žalobní legitimace k $ 46 odst. 1 písm. c) soudního řádu správního Jestliže žalovaný správní orgán vydal dvě samostatná rozhodnutí proti dvěma žalobcům a oba žalobci ve společné žalobě napadají jen jedno z nich, krajský soud odmítne žalobu podanou žalobcem, který napadl roz- hodnutí jeho se netýkající, neboť je podána osobou k tomu zjevně neo- právněnou [$ 46 odst. 1 písm. c) s. ř. s.].
Ilias K. (Řecká republika) proti České správě sociálního zabezpečení o starobní důchod, o kasační stížnosti žalobce.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 23. února 2005
JUDr. Bohuslav Hnízdil
předseda senátu