Věc: Společnost s ručením omezeným D. proti Finančnímu ředitelství v Brně 0 spo- třební daň z lihu a lihovin. - : hovin za zdaňovací období červen 1998 ve výši 798 282 Kč. Ministerstvo financí udělilo dne 2. 5. 1994 a 16. 6. 1994 (a dále v dodatcích ze dne 3. 11. 1994 a v tzv. Rozšíření povole- ného sortimentu ze dne 8. 9. 1999) ža- lobci povolení k prodeji zboží za ceny bez daní v prodejnách DUTY/TAX FREE na celních přechodech s Rakouskem. Po- volení, jakož i dodatky k nim z let 1994 a 1999, obsahují položku „alkoholické nápoje“. : Finanční úřad Brno IV (dále jen „správce daně“) dodatečným platebním | výměrem ze dne 20. 12. 2002 žalobci do- datečně vyměřil spotřební daň z lihu ali- Finanční ředitelství v Brně rozhodnu- tím ze dne 11. 9. 2003 odvolání proti roz- hodnutí správce daně zamítlo. Konstato- valo, že daňovou kontrolou spotřebních daní bylo zjištěno, že žalobce nakupoval a dále v prodejnách DUTY/TAX FREE prodával líh nedenaturovaný, který byl obsažen ve výrobcích A. RUM STROH 80 %, A. SPFTZ RUM INLANDER 80 %, A. ALCOOL SURFIN 94 % a A. BAILONI INLANDER RUM 80 %, dovezených z Ra- kouska. Takovéto zboží však v přísluš- » Súčinností od 1. 1. 2004 zrušen zákonem č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních. "9 S účinností od 1. 5. 2004 zrušen zákonem č. 235/2004 Sb., o daní z přidané hodnoty. *+9$ účinností od 1. 1 2006 zrušen zákonem č. 379/2005 Sb., o opatřeních k ochraně před ško- dami působenými tabákovými výrobky, alkoholem a jinými návykovými látkami a o změně souvisejících zákonů. 994 ných povoleních Ministerstva financí nebylo uvedeno. V posuzovaném zdaňo- vacím období byly podle ustanovení $ 16 písm. b) vyhlášky č. 335/1997 Sb., která provádí zák. č. 110/1997 Sb., o po- travinách a tabákových výrobcích, pova- žovány za lihoviny alkoholické nápoje obsahující nejméně 15 % a nejvýše 79,5 % objemových etanolu, kromě vína a piva. Podle ustanovení $ 16 písm. C) cit. vy- hlášky se ostatními alkoholickými nápoji rozuměly nápoje obsahující více než 1,2 % objemových a méně než 15 % objemo- vých etanolu, kromě vína a piva. Při kon- trole postupoval správce daně podle právních norem platných v předmětném zdaňovacím období a pojem „alkoholický nápoj“ interpretoval ve zprávě o kontro- le. Výše uvedená právní úprava platila od 12. 12. 1997 do 31. 3. 2000. Žalovaný je přesvědčen, že pojem „alkoholický ná- Doj“ byl v tomto období dostatečně defi- nován, a proto při prodeji etylalkoholu nedenaturovaného s obsahem vyšším než 79,5 % objemových etanolu se nejednalo o alkoholický nápoj a žalobce měl uplat- ňovat spotřební daň. Základní rozpor me- zi žalobcem a správcem daně spočívá v časové interpretaci pojmu „alkoholický nápoj“. Zatímco žalobce vychází z právní úpravy existující v době vydání jednotli- vých povolení Ministerstva financí, správ- ce daně zastává názor, že použilo-li Minis- terstvo financí v povoleních přesně nedefinovaný obecný pojem „alkoholic- ký nápboj“, je nutno ho interpretovat v závislosti na aktuálně platném právním prostředí, kdy k nákupu a prodeji před- mětného zboží docházelo. Tomu svědčí i Pokyn D-229, který různě rozlišuje vy- mezení pojmu „alkoholický nápoj“. Ak- ceptací názoru žalobce by docházelo k si- tuaci, kdy různí provozovatelé prodejen DUTY/TAX FREE, mající povolení shod- ného znění, by byli oprávněni v téže době prodávat různý sortiment (např. alkohol) 1092 jen podle doby, kdy povolení od Minister- stva financí obdrželi. U stejného zboží prodávaného ve stejném čase by tak uplatňovali rozdílné daňové zatížení. S ná- zorem žalobce, že z $ 16 písm. b) cit. vy- hlášky vyplývá, že jsou i jiné alkoholické nápoje, a to s vyšším obsahem etanolu, ža- lovaný nesouhlasil. Podle žalovaného na- opak z tohoto ustanovení vyplývá snaha vymezit alkoholické nápoje stanovením horní hranice objemové koncentrace eta- nolu, což se týká také konzumního lihu s nejvýše 80 % objemovými etanolu. Žalobce v žalobě brojil proti interpre- taci pojmu „alkoholický nápoj“ a dovozo- val, že zboží, které ve své prodejně DUTY/TAX FREE prodával, odpovídalo povolením Ministerstva financí. Provádě- cí vyhlášku k zákonu o potravinách a ta- bákových výrobcích nelze v daném přípa- dě použít: jednak v době vydání povolení neexistovala, jednak definuje pojmy pou- ze pro účely dané vyhlášky a jednak při- pouští existenci i jiných alkoholických nápojů než v ní popsaných lihovin. Po- kud Ministerstvo financí v samotném po- volení nestanoví jiný způsob výkladu, je třeba jej vykládat v souladu s jeho obec- ným významem, a to nikoli podle podzá- konných předpisů, ale zejména podle zá- kona č. 37/1989 Sb., o ochraně před alkoholismem a jinými toxikomaniemi (dále jen „zákon č. 37/1989 Sb.“). Pojmy v povolení Ministerstva financí nelze vy- kládat ani prostřednictvím celního sazeb- níku, neboť ten se použije pouze v přípa- dě vyměření cla u dováženého zboží. Žalobce byl proto názoru, že za alkoholic- ký nápoj ve smyslu povolení Ministerstva financí je možno považovat i ethylalkohol nedenaturovaný s objemovým obsahem 80 % vol. nebo více. Žalovaný ve vyjádření k žalobě setr- val ohledně výkladu pojmu „alkoholický nápoj“ na argumentaci obsažené v napa- deném rozhodnutí. Krajský soud v Brně zrušil rozhodnu- tí žalovaného pro nezákonnost. Z odůvodnění: Pro posouzení věci je podstatné, zda zjištěný sortiment prodávaného zboží spadá do sortimentu zboží uvedeného v příslušných povoleních Ministerstva fi- nancí. V příslušných povoleních Minis- terstva financí (ze dne 2. 5. 1994 a 16. 6. 1994, včetně dodatku ze dne 3. 11. 1994 a nových povolení ze dne 8. 9. 1999) je uděleno žalobci povolení k prodeji zbo- ží za ceny bez daní (DPH a spotřebních daní) týkající se mimo jiné alkoholic- kých a nealkoholických nápojů, a to za blíže určených podmínek. V napadených rozhodnutích žalova- ný ani správce daně neposkytli správný výklad pojmu „alkoholický nápoj“, správce daně se o to částečně pokusil ve zprávě o kontrole. Přesto, že žalobce na- mítal soulad prodávaného zboží s uděle- nými povoleními Ministerstva financí již v odvolání, žalovaný se s touto odvolací námitkou nevypořádal. Žalovaný nevy- světlil, proč předmětné zboží neodpoví- dá povolením Ministerstva financí; při- tom argumentace celním sazebníkem (nařízení vlády č. 480/2001 Sb., jehož přílohou je celní sazebník) není na mís- tě. Z citovaného nařízení vlády lze vyvo- dit použití celního sazebníku v případě vyměření cla u dováženého zboží, při- tom však další jeho použití, např. ve vzta- hu k povolení Ministerstva financí vydá- vanému podle $ 45b zákona o dani z přidané hodnoty a $ 12b zákona o spo- třebních daních, z vládního nařízení ne- vyplývá. Rozsah i obsah povolení je ve výlučné kompetenci Ministerstva finan- cí a míra konkrétnosti při specifikaci sortimentu zboží prodávaného za ceny bez daní závisí pouze na uvážení Minis- terstva financí. Pro bližší vymezení zboží nepoužilo Ministerstvo financí v povole- ní odkaz na příslušnou podpoložku cel- ního sazebníku, v souladu s níž by měl pak být sporný pojem vykládán. Ani sám žalovaný přesně neuvedl, proč bylo vy- cházeno také z celního sazebníku. Cito- vaný Pokyn D-229 vydaný Ministerstvem financí není závazný a má jen doporuču- jící charakter. Z praktického hlediska není možné vyčerpávajícím způsobem podat v povo- leních Ministerstva financí taxativní vý- čet jednotlivých výrobků, které je mož- no prodávat za ceny bez daní. Proto je třeba považovat položky zboží uvedené v povoleních za obecné pojmy, pod kte- ré lze podřadit výrobky stejného druhu v souladu s jejich obvyklým určením. Po- jmy uváděné v povoleních Ministerstva financí nelze interpretovat restriktivně. V daném případě nezbytnou interpreta- ci pojmu „alkoholický nápoj“ podává zá- kon č. 37/1989 Sb. V $ 1 odst. 2 posledně cit. zákona je uvedeno, že alkoholickými nápoji jsou lihoviny, destiláty, víno, pivo a jiné nápoje, které obsahují více než 0,75 objemového procenta alkoholu. Ta- to zákonná definice pojmu „alkoholický nápoj“ je součástí našeho právního řádu v nezměněné podobě již od 1. 7. 1989. Vyhláška © Ministerstva © zemědělství č. 335/1997 Sb., použitá správcem daně a žalovaným pro interpretaci pojmu al- koholický nápoj, neobsahuje obecnou definici pojmu „alkoholický nápoj“. Na- víc v době vydání povolení Ministerstva financí vyhláška neexistovala, neboť v účinnost vstoupila až od 31. 12. 1997. Proto Ministerstvo financí nemohlo mít při vydání povolení na mysli alkoholické nápoje, které by bylo možno vykládat 1093 994 pomocí citované vyhlášky. Použití před- mětné vyhlášky pro výklad sporného po- jmu není na místě ani z toho důvodu, že cito- vaná vyhláška provádí zákon č. 110/1997 Sb., o potravinách a tabákových výrobcích, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o potravinách“), jehož předmě- tem úpravy je stanovení povinností pod- nikatelům při výrobě potravin a tabáko- vých výrobků a při jejich uvádění do oběhu, a také právní úprava státního dozoru nad dodržováním uvedených po- vinností ($ 1 odst. 1 zákona o potravi- nách). Zákon o potravinách, a tedy i vy- hláška, která jej provádí, se nevztahují na projednávanou problematiku; té je nao- pak bližší zákon č. 37/1989 Sb. Výklad pojmu „alkoholický nápoj“, který použili správce daně i žalovaný ve svých rozhodnutích, byl v dané věci ne- zákonný. Dle vyhlášky č. 335/1997 Sb., ve znění platném k 31. 3. 2000, se za lihovi- ny považují alkoholické nápoje obsahují- cí nejméně 15 % objemových etanolu a nejvýše 79,5 % objemových etanolu, kromě vína a piva [$ 16 písm. b) cit. vy- hlášky], ostatními alkoholickými nápoji se rozumí nápoje obsahující více než 1,2% objemových etanolu a méně než 15 % objemových etanolu. V důsledku novely této vyhlášky nebyla od 1. 4. 2000 stano- vena horní hranice objemového procen- ta etanolu [$ 16 písm. i) a j) cit. vyhlášky]. Jelikož Ministerstvo financí nestanovilo závazný způsob výkladu použitých po- jmů ve svých povoleních, bylo třeba pojem „alkoholický nápoj“ vykládat v souladu s jeho obecným významem. Vyhláškou č. 335/1997 Sb. je stanoveno, že veškeré v ní použité definice jsou uve- deny pouze pro účely této vyhlášky. Z ci- tované vyhlášky nelze jakkoliv dovodit, že nápoj s objemovým obsahem alkoho- lu 80 % a více není alkoholickým nápo- jem. Vzhledem k odlišnému předmětu 1094 úpravy zákona o potravinách, včetně je- ho prováděcí vyhlášky č. 335/1997 Sb., která se může uplatnit pouze v mezích předmětu úpravy tohoto zákona, nelze tyto právní předpisy v daném případě použít pro výklad sporného pojmu „alko- holický nápoj“. Definici pojmu „alkoho- lický nápoj“ obsahuje nikoliv podzákon- ný předpis (vyhláška č. 335/1997 Sb.), ale zákon č. 37/1989 Sb., který platí beze změny od 1. 7. 1989. Ze zákona o potravinách, jeho prováděcí vyhlášky č. 335/1997 Sb. a ani z jiného právního předpisu nelze dovodit, že by etylalkohol nedenaturova- ný s objemovým obsahem 80 % vol. nebo více nebylo možno zařadit pod pojem „alkoholický nápoj“. Žalovaný sice nesouhlasil s tvrzením žalobce, že existují mimo alkoholické ná- poje uváděné ve vyhlášce č. 335/1997 Sb. i jiné „ostatní“ alkoholické nápoje, které nejsou lihovinami [$ 16 písm. b) cit. vy- hlášky], ale neuvedl, z jakého důvodu s tímto závěrem žalobce nesouhlasí. Ža- lovaný se sice pokusil dovodit jakýsi úmysl zákonodárce při vydání vyhlášky č. 335/1997 Sb., ale nepoužil správný vý- klad pojmu „alkoholický nápoj“, při- čemž nevyužil ani obecné definice toho- to pojmu ze zákona č. 37/1989 Sb. Přitom Ministerstvo financí povolilo ža- lobci prodávat za ceny bez daní „alkoho- lické nápoje“ , a to v obecném smyslu. Ja- kýkoliv restriktivní výklad pojmu není na místě. Výklad použitý správními orgá- ny pak může vést k absurdním závěrům. Například, že zákaz prodávat alkoholic- ké nápoje osobám mladším 18 let by po- rušil ten, kdo by takové osobě prodal pi- vo nebo víno ($ 4 zákona č. 37/1989 Sb), neporušil by jej však ten, kdo by takové osobě prodal nápoje s více než 80 % ety- lalkoholu. Obdobně by bylo odsouze- ným ve výkonu trestu nebo zaměstnan- cům v pracovní době na pracovištích dovoleno konzumovat 80 % nedenaturo- vaný etylalkohol, nesměli by však konzu- movat pivo nebo víno. Z logiky věci je zřejmé, že existují nápoje, které jsou buď nápojem alkoholickým, nebo nealkoho- lickým. Žalobce obdržel od Ministerstva financí povolení prodávat v prodejnách DUTY/TAX FREE jak alkoholické, tak i nealkoholické nápoje, tedy veškeré ná- poje. Pokud by tedy sporné zboží nebylo alkoholickým nápojem, pak by mohlo být nápojem, neboť se pije, a proto by byl žalobce také oprávněn jej v prodej- nách DUTY/TAX FREE prodávat. Bez řádného zákonného výkladu pojmu „al koholícký nápoj“ nelze stanovit, zda. zboží, které žalobce v -prodejnách DUTY/TAX FREE prodával, bylo opráv- něně prodáváno za ceny bez daně ve smyslu povolení Ministerstva financí. Proto je třeba vyložit obsah povolení Mi- nisterstva financí, resp. pojmu alkoholic- ký nápoj, a přitom je třeba také využít obecného přístupu výkladu obecných pojmů v souladu se zásadami logiky. V napadeném rozhodnutí žalovaný uváděl, že při výkladu pojmu „alkoholický nápoj“ vycházel z právních předpisů plat- ných na území České republiky, tyto však nesprávně, nezákonně vyložil (viz napade- né rozhodnutí žalovaného i zpráva o kon- trole), a předpisy pak nesprávně aplikoval. V odůvodnění žalobou napadeného rozhodnutí žalovaného je dále uvedeno, že se správce daně při posuzování sortimentu zboží prodávaného v prodejně DUTY/TAX FREE řídil povolením Ministerstva financí, vycházel z celního sazebníku a jednotných celních deklarací a pojem „alkoholický ná- boj“ dostatečně interpretoval, přičemž vy- cházel z právních norem platných v České republice (v předmětném zdaňovacím období). Dále je také uvedeno, že stanovení rozsahu a obsahu povolení je ve výlučné kompetenci Ministerstva financí. Pojem „alkoholický nápoj“ se v průběhu doby mě- nil, a proto jej bylo třeba interpretovat vždy podle aktuálních právních norem. O tom podle žalovaného svědčí Pokyn D-229 vyda- ný Ministerstvem financí, který vymezení tohoto pojmu různě rozlišuje. Uvedený po- kyn však nezakládá žádné právní povinnos- ti a má jen vysvětlující charakter. Z uvede- ného vyplývá, že žalovaný při hodnocení otázky, zda žalobcem prodávané zboží spa- dalo do sortimentu zboží uvedeného v po- voleních Ministerstva financí, vycházel z více podkladů (jak shora uvedeno, šlo o příslušná povolení, celní sazebník, jed- notné celní deklarace a další právní před- pisy platné v České republice, blíže však neuvedené). Žalovaný dále sporné zboží Calkoholické nápoje“), které bylo žalob- cem zařazeno do sortimentu dle přísluš- ných povolení, takto neakceptoval a zařadil je do sortimentu, který nebyl obsažen v pří- slušných povoleních Ministerstva financí. Žalovaný však vůbec neuvedl, proč bylo vy- cházeno také z celního sazebníku a jaká bližší skutková zjištění byla využita v sou- vislosti s použitím této právní normy. Z odůvodnění rozhodnutí dále vyplývá, že byl proveden důkaz jednotnými celními deklaracemi, neuvádí se tu však, co z těchto důkazů bylo zjištěno a jak tato zjištění byla použita při právním hodnocení věci. Není dále vyloženo, jaké další právní normy platné v České republice byly použity (pře- stože je tvrzeno, že sloužily jako jeden z podkladů příslušných úvah) a jaká skut- ková zjištění byla při aplikaci konkrétních ustanovení právních norem využita. Je nut- né, aby rozhodnutí žalovaného zcela trans- parentním způsobem uvedlo veškeré užité skutkové a právní důvody zvoleného výkla- du mezi stranami sporného pojmu, proto- že odlišný výklad pojmu „alkoholický nápoj“ má pro žalobce závažné dopady spočívající ve vyřazení zboží z povoleného režimu. 1095 995 u —— u ===" 995 Daň z převodu nemovitostí: k úplatnosti převodu k 6 9 odst. I písm. a) zákona ČNR č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a da- ni z převodu nemovitostí, ve znění účinném pro zdaňovací období roku 1999 Předmětem daně z převodu nemovitostí podle $ 9 odst. 1 až 3 zákona ČNR č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemo- vitostí, je mimo jiné úplatný převod nebo přechod vlastnictví k nemovitos- tem. Rozhodujícím kritériem pro posouzení úplatnosti převodu je nepo- chybně poskytnutí úplaty, za niž je třeba považovat veškerá finanční plnění dohodnutá mezi převodcem a nabyvatelem a sjednaná ke dni převodu vlastnického práva k nemovitosti, jakož i veškerá protiplnění, která nemu- sí být nutně vyjádřena v penězích. Převod nemovitosti na základě smlouvy o zajišťovacím převodu práva podle $ 553 občanského zákoníku však není vyvažován žádným hodnotovým ekvivalentem ze strany nabyvatele a ani na straně převodce není převod motivován úmyslem poskytnout nabyvate- li majetkový prospěch, a proto není předmětem uvedené daně.
Věc: Společnost s ručením omezeným D. proti Finančnímu ředitelství v Brně 0 spo- třební daň z lihu a lihovin. - : hovin za zdaňovací období červen 1998 ve výši 798 282 Kč. Ministerstvo financí udělilo dne 2. 5. 1994 a 16. 6. 1994 (a dále v dodatcích ze dne 3. 11. 1994 a v tzv. Rozšíření povole- ného sortimentu ze dne 8. 9. 1999) ža- lobci povolení k prodeji zboží za ceny bez daní v prodejnách DUTY/TAX FREE na celních přechodech s Rakouskem. Po- volení, jakož i dodatky k nim z let 1994 a 1999, obsahují položku „alkoholické nápoje“. : Finanční úřad Brno IV (dále jen „správce daně“) dodatečným platebním | výměrem ze dne 20. 12. 2002 žalobci do- datečně vyměřil spotřební daň z lihu ali- Finanční ředitelství v Brně rozhodnu- tím ze dne 11. 9. 2003 odvolání proti roz- hodnutí správce daně zamítlo. Konstato- valo, že daňovou kontrolou spotřebních daní bylo zjištěno, že žalobce nakupoval a dále v prodejnách DUTY/TAX FREE prodával líh nedenaturovaný, který byl obsažen ve výrobcích A. RUM STROH 80 %, A. SPFTZ RUM INLANDER 80 %, A. ALCOOL SURFIN 94 % a A. BAILONI INLANDER RUM 80 %, dovezených z Ra- kouska. Takovéto zboží však v přísluš- » Súčinností od 1. 1. 2004 zrušen zákonem č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních. "9 S účinností od 1. 5. 2004 zrušen zákonem č. 235/2004 Sb., o daní z přidané hodnoty. *+9$ účinností od 1. 1 2006 zrušen zákonem č. 379/2005 Sb., o opatřeních k ochraně před ško- dami působenými tabákovými výrobky, alkoholem a jinými návykovými látkami a o změně souvisejících zákonů. 994 ných povoleních Ministerstva financí nebylo uvedeno. V posuzovaném zdaňo- vacím období byly podle ustanovení $ 16 písm. b) vyhlášky č. 335/1997 Sb., která provádí zák. č. 110/1997 Sb., o po- travinách a tabákových výrobcích, pova- žovány za lihoviny alkoholické nápoje obsahující nejméně 15 % a nejvýše 79,5 % objemových etanolu, kromě vína a piva. Podle ustanovení $ 16 písm. C) cit. vy- hlášky se ostatními alkoholickými nápoji rozuměly nápoje obsahující více než 1,2 % objemových a méně než 15 % objemo- vých etanolu, kromě vína a piva. Při kon- trole postupoval správce daně podle právních norem platných v předmětném zdaňovacím období a pojem „alkoholický nápoj“ interpretoval ve zprávě o kontro- le. Výše uvedená právní úprava platila od 12. 12. 1997 do 31. 3. 2000. Žalovaný je přesvědčen, že pojem „alkoholický ná- Doj“ byl v tomto období dostatečně defi- nován, a proto při prodeji etylalkoholu nedenaturovaného s obsahem vyšším než 79,5 % objemových etanolu se nejednalo o alkoholický nápoj a žalobce měl uplat- ňovat spotřební daň. Základní rozpor me- zi žalobcem a správcem daně spočívá v časové interpretaci pojmu „alkoholický nápoj“. Zatímco žalobce vychází z právní úpravy existující v době vydání jednotli- vých povolení Ministerstva financí, správ- ce daně zastává názor, že použilo-li Minis- terstvo financí v povoleních přesně nedefinovaný obecný pojem „alkoholic- ký nápboj“, je nutno ho interpretovat v závislosti na aktuálně platném právním prostředí, kdy k nákupu a prodeji před- mětného zboží docházelo. Tomu svědčí i Pokyn D-229, který různě rozlišuje vy- mezení pojmu „alkoholický nápoj“. Ak- ceptací názoru žalobce by docházelo k si- tuaci, kdy různí provozovatelé prodejen DUTY/TAX FREE, mající povolení shod- ného znění, by byli oprávněni v téže době prodávat různý sortiment (např. alkohol) 1092 jen podle doby, kdy povolení od Minister- stva financí obdrželi. U stejného zboží prodávaného ve stejném čase by tak uplatňovali rozdílné daňové zatížení. S ná- zorem žalobce, že z $ 16 písm. b) cit. vy- hlášky vyplývá, že jsou i jiné alkoholické nápoje, a to s vyšším obsahem etanolu, ža- lovaný nesouhlasil. Podle žalovaného na- opak z tohoto ustanovení vyplývá snaha vymezit alkoholické nápoje stanovením horní hranice objemové koncentrace eta- nolu, což se týká také konzumního lihu s nejvýše 80 % objemovými etanolu. Žalobce v žalobě brojil proti interpre- taci pojmu „alkoholický nápoj“ a dovozo- val, že zboží, které ve své prodejně DUTY/TAX FREE prodával, odpovídalo povolením Ministerstva financí. Provádě- cí vyhlášku k zákonu o potravinách a ta- bákových výrobcích nelze v daném přípa- dě použít: jednak v době vydání povolení neexistovala, jednak definuje pojmy pou- ze pro účely dané vyhlášky a jednak při- pouští existenci i jiných alkoholických nápojů než v ní popsaných lihovin. Po- kud Ministerstvo financí v samotném po- volení nestanoví jiný způsob výkladu, je třeba jej vykládat v souladu s jeho obec- ným významem, a to nikoli podle podzá- konných předpisů, ale zejména podle zá- kona č. 37/1989 Sb., o ochraně před alkoholismem a jinými toxikomaniemi (dále jen „zákon č. 37/1989 Sb.“). Pojmy v povolení Ministerstva financí nelze vy- kládat ani prostřednictvím celního sazeb- níku, neboť ten se použije pouze v přípa- dě vyměření cla u dováženého zboží. Žalobce byl proto názoru, že za alkoholic- ký nápoj ve smyslu povolení Ministerstva financí je možno považovat i ethylalkohol nedenaturovaný s objemovým obsahem 80 % vol. nebo více. Žalovaný ve vyjádření k žalobě setr- val ohledně výkladu pojmu „alkoholický nápoj“ na argumentaci obsažené v napa- deném rozhodnutí. Krajský soud v Brně zrušil rozhodnu- tí žalovaného pro nezákonnost. Z odůvodnění: Pro posouzení věci je podstatné, zda zjištěný sortiment prodávaného zboží spadá do sortimentu zboží uvedeného v příslušných povoleních Ministerstva fi- nancí. V příslušných povoleních Minis- terstva financí (ze dne 2. 5. 1994 a 16. 6. 1994, včetně dodatku ze dne 3. 11. 1994 a nových povolení ze dne 8. 9. 1999) je uděleno žalobci povolení k prodeji zbo- ží za ceny bez daní (DPH a spotřebních daní) týkající se mimo jiné alkoholic- kých a nealkoholických nápojů, a to za blíže určených podmínek. V napadených rozhodnutích žalova- ný ani správce daně neposkytli správný výklad pojmu „alkoholický nápoj“, správce daně se o to částečně pokusil ve zprávě o kontrole. Přesto, že žalobce na- mítal soulad prodávaného zboží s uděle- nými povoleními Ministerstva financí již v odvolání, žalovaný se s touto odvolací námitkou nevypořádal. Žalovaný nevy- světlil, proč předmětné zboží neodpoví- dá povolením Ministerstva financí; při- tom argumentace celním sazebníkem (nařízení vlády č. 480/2001 Sb., jehož přílohou je celní sazebník) není na mís- tě. Z citovaného nařízení vlády lze vyvo- dit použití celního sazebníku v případě vyměření cla u dováženého zboží, při- tom však další jeho použití, např. ve vzta- hu k povolení Ministerstva financí vydá- vanému podle $ 45b zákona o dani z přidané hodnoty a $ 12b zákona o spo- třebních daních, z vládního nařízení ne- vyplývá. Rozsah i obsah povolení je ve výlučné kompetenci Ministerstva finan- cí a míra konkrétnosti při specifikaci sortimentu zboží prodávaného za ceny bez daní závisí pouze na uvážení Minis- terstva financí. Pro bližší vymezení zboží nepoužilo Ministerstvo financí v povole- ní odkaz na příslušnou podpoložku cel- ního sazebníku, v souladu s níž by měl pak být sporný pojem vykládán. Ani sám žalovaný přesně neuvedl, proč bylo vy- cházeno také z celního sazebníku. Cito- vaný Pokyn D-229 vydaný Ministerstvem financí není závazný a má jen doporuču- jící charakter. Z praktického hlediska není možné vyčerpávajícím způsobem podat v povo- leních Ministerstva financí taxativní vý- čet jednotlivých výrobků, které je mož- no prodávat za ceny bez daní. Proto je třeba považovat položky zboží uvedené v povoleních za obecné pojmy, pod kte- ré lze podřadit výrobky stejného druhu v souladu s jejich obvyklým určením. Po- jmy uváděné v povoleních Ministerstva financí nelze interpretovat restriktivně. V daném případě nezbytnou interpreta- ci pojmu „alkoholický nápoj“ podává zá- kon č. 37/1989 Sb. V $ 1 odst. 2 posledně cit. zákona je uvedeno, že alkoholickými nápoji jsou lihoviny, destiláty, víno, pivo a jiné nápoje, které obsahují více než 0,75 objemového procenta alkoholu. Ta- to zákonná definice pojmu „alkoholický nápoj“ je součástí našeho právního řádu v nezměněné podobě již od 1. 7. 1989. Vyhláška © Ministerstva © zemědělství č. 335/1997 Sb., použitá správcem daně a žalovaným pro interpretaci pojmu al- koholický nápoj, neobsahuje obecnou definici pojmu „alkoholický nápoj“. Na- víc v době vydání povolení Ministerstva financí vyhláška neexistovala, neboť v účinnost vstoupila až od 31. 12. 1997. Proto Ministerstvo financí nemohlo mít při vydání povolení na mysli alkoholické nápoje, které by bylo možno vykládat 1093 994 pomocí citované vyhlášky. Použití před- mětné vyhlášky pro výklad sporného po- jmu není na místě ani z toho důvodu, že cito- vaná vyhláška provádí zákon č. 110/1997 Sb., o potravinách a tabákových výrobcích, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o potravinách“), jehož předmě- tem úpravy je stanovení povinností pod- nikatelům při výrobě potravin a tabáko- vých výrobků a při jejich uvádění do oběhu, a také právní úprava státního dozoru nad dodržováním uvedených po- vinností ($ 1 odst. 1 zákona o potravi- nách). Zákon o potravinách, a tedy i vy- hláška, která jej provádí, se nevztahují na projednávanou problematiku; té je nao- pak bližší zákon č. 37/1989 Sb. Výklad pojmu „alkoholický nápoj“, který použili správce daně i žalovaný ve svých rozhodnutích, byl v dané věci ne- zákonný. Dle vyhlášky č. 335/1997 Sb., ve znění platném k 31. 3. 2000, se za lihovi- ny považují alkoholické nápoje obsahují- cí nejméně 15 % objemových etanolu a nejvýše 79,5 % objemových etanolu, kromě vína a piva [$ 16 písm. b) cit. vy- hlášky], ostatními alkoholickými nápoji se rozumí nápoje obsahující více než 1,2% objemových etanolu a méně než 15 % objemových etanolu. V důsledku novely této vyhlášky nebyla od 1. 4. 2000 stano- vena horní hranice objemového procen- ta etanolu [$ 16 písm. i) a j) cit. vyhlášky]. Jelikož Ministerstvo financí nestanovilo závazný způsob výkladu použitých po- jmů ve svých povoleních, bylo třeba pojem „alkoholický nápoj“ vykládat v souladu s jeho obecným významem. Vyhláškou č. 335/1997 Sb. je stanoveno, že veškeré v ní použité definice jsou uve- deny pouze pro účely této vyhlášky. Z ci- tované vyhlášky nelze jakkoliv dovodit, že nápoj s objemovým obsahem alkoho- lu 80 % a více není alkoholickým nápo- jem. Vzhledem k odlišnému předmětu 1094 úpravy zákona o potravinách, včetně je- ho prováděcí vyhlášky č. 335/1997 Sb., která se může uplatnit pouze v mezích předmětu úpravy tohoto zákona, nelze tyto právní předpisy v daném případě použít pro výklad sporného pojmu „alko- holický nápoj“. Definici pojmu „alkoho- lický nápoj“ obsahuje nikoliv podzákon- ný předpis (vyhláška č. 335/1997 Sb.), ale zákon č. 37/1989 Sb., který platí beze změny od 1. 7. 1989. Ze zákona o potravinách, jeho prováděcí vyhlášky č. 335/1997 Sb. a ani z jiného právního předpisu nelze dovodit, že by etylalkohol nedenaturova- ný s objemovým obsahem 80 % vol. nebo více nebylo možno zařadit pod pojem „alkoholický nápoj“. Žalovaný sice nesouhlasil s tvrzením žalobce, že existují mimo alkoholické ná- poje uváděné ve vyhlášce č. 335/1997 Sb. i jiné „ostatní“ alkoholické nápoje, které nejsou lihovinami [$ 16 písm. b) cit. vy- hlášky], ale neuvedl, z jakého důvodu s tímto závěrem žalobce nesouhlasí. Ža- lovaný se sice pokusil dovodit jakýsi úmysl zákonodárce při vydání vyhlášky č. 335/1997 Sb., ale nepoužil správný vý- klad pojmu „alkoholický nápoj“, při- čemž nevyužil ani obecné definice toho- to pojmu ze zákona č. 37/1989 Sb. Přitom Ministerstvo financí povolilo ža- lobci prodávat za ceny bez daní „alkoho- lické nápoje“ , a to v obecném smyslu. Ja- kýkoliv restriktivní výklad pojmu není na místě. Výklad použitý správními orgá- ny pak může vést k absurdním závěrům. Například, že zákaz prodávat alkoholic- ké nápoje osobám mladším 18 let by po- rušil ten, kdo by takové osobě prodal pi- vo nebo víno ($ 4 zákona č. 37/1989 Sb), neporušil by jej však ten, kdo by takové osobě prodal nápoje s více než 80 % ety- lalkoholu. Obdobně by bylo odsouze- ným ve výkonu trestu nebo zaměstnan- cům v pracovní době na pracovištích dovoleno konzumovat 80 % nedenaturo- vaný etylalkohol, nesměli by však konzu- movat pivo nebo víno. Z logiky věci je zřejmé, že existují nápoje, které jsou buď nápojem alkoholickým, nebo nealkoho- lickým. Žalobce obdržel od Ministerstva financí povolení prodávat v prodejnách DUTY/TAX FREE jak alkoholické, tak i nealkoholické nápoje, tedy veškeré ná- poje. Pokud by tedy sporné zboží nebylo alkoholickým nápojem, pak by mohlo být nápojem, neboť se pije, a proto by byl žalobce také oprávněn jej v prodej- nách DUTY/TAX FREE prodávat. Bez řádného zákonného výkladu pojmu „al koholícký nápoj“ nelze stanovit, zda. zboží, které žalobce v -prodejnách DUTY/TAX FREE prodával, bylo opráv- něně prodáváno za ceny bez daně ve smyslu povolení Ministerstva financí. Proto je třeba vyložit obsah povolení Mi- nisterstva financí, resp. pojmu alkoholic- ký nápoj, a přitom je třeba také využít obecného přístupu výkladu obecných pojmů v souladu se zásadami logiky. V napadeném rozhodnutí žalovaný uváděl, že při výkladu pojmu „alkoholický nápoj“ vycházel z právních předpisů plat- ných na území České republiky, tyto však nesprávně, nezákonně vyložil (viz napade- né rozhodnutí žalovaného i zpráva o kon- trole), a předpisy pak nesprávně aplikoval. V odůvodnění žalobou napadeného rozhodnutí žalovaného je dále uvedeno, že se správce daně při posuzování sortimentu zboží prodávaného v prodejně DUTY/TAX FREE řídil povolením Ministerstva financí, vycházel z celního sazebníku a jednotných celních deklarací a pojem „alkoholický ná- boj“ dostatečně interpretoval, přičemž vy- cházel z právních norem platných v České republice (v předmětném zdaňovacím období). Dále je také uvedeno, že stanovení rozsahu a obsahu povolení je ve výlučné kompetenci Ministerstva financí. Pojem „alkoholický nápoj“ se v průběhu doby mě- nil, a proto jej bylo třeba interpretovat vždy podle aktuálních právních norem. O tom podle žalovaného svědčí Pokyn D-229 vyda- ný Ministerstvem financí, který vymezení tohoto pojmu různě rozlišuje. Uvedený po- kyn však nezakládá žádné právní povinnos- ti a má jen vysvětlující charakter. Z uvede- ného vyplývá, že žalovaný při hodnocení otázky, zda žalobcem prodávané zboží spa- dalo do sortimentu zboží uvedeného v po- voleních Ministerstva financí, vycházel z více podkladů (jak shora uvedeno, šlo o příslušná povolení, celní sazebník, jed- notné celní deklarace a další právní před- pisy platné v České republice, blíže však neuvedené). Žalovaný dále sporné zboží Calkoholické nápoje“), které bylo žalob- cem zařazeno do sortimentu dle přísluš- ných povolení, takto neakceptoval a zařadil je do sortimentu, který nebyl obsažen v pří- slušných povoleních Ministerstva financí. Žalovaný však vůbec neuvedl, proč bylo vy- cházeno také z celního sazebníku a jaká bližší skutková zjištění byla využita v sou- vislosti s použitím této právní normy. Z odůvodnění rozhodnutí dále vyplývá, že byl proveden důkaz jednotnými celními deklaracemi, neuvádí se tu však, co z těchto důkazů bylo zjištěno a jak tato zjištění byla použita při právním hodnocení věci. Není dále vyloženo, jaké další právní normy platné v České republice byly použity (pře- stože je tvrzeno, že sloužily jako jeden z podkladů příslušných úvah) a jaká skut- ková zjištění byla při aplikaci konkrétních ustanovení právních norem využita. Je nut- né, aby rozhodnutí žalovaného zcela trans- parentním způsobem uvedlo veškeré užité skutkové a právní důvody zvoleného výkla- du mezi stranami sporného pojmu, proto- že odlišný výklad pojmu „alkoholický nápoj“ má pro žalobce závažné dopady spočívající ve vyřazení zboží z povoleného režimu. 1095 995 u —— u ===" 995 Daň z převodu nemovitostí: k úplatnosti převodu k 6 9 odst. I písm. a) zákona ČNR č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a da- ni z převodu nemovitostí, ve znění účinném pro zdaňovací období roku 1999 Předmětem daně z převodu nemovitostí podle $ 9 odst. 1 až 3 zákona ČNR č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemo- vitostí, je mimo jiné úplatný převod nebo přechod vlastnictví k nemovitos- tem. Rozhodujícím kritériem pro posouzení úplatnosti převodu je nepo- chybně poskytnutí úplaty, za niž je třeba považovat veškerá finanční plnění dohodnutá mezi převodcem a nabyvatelem a sjednaná ke dni převodu vlastnického práva k nemovitosti, jakož i veškerá protiplnění, která nemu- sí být nutně vyjádřena v penězích. Převod nemovitosti na základě smlouvy o zajišťovacím převodu práva podle $ 553 občanského zákoníku však není vyvažován žádným hodnotovým ekvivalentem ze strany nabyvatele a ani na straně převodce není převod motivován úmyslem poskytnout nabyvate- li majetkový prospěch, a proto není předmětem uvedené daně.
C.) Právní otázkou, jež měla být po- dle stěžovatele v řízení krajským sou- dem posouzena vadně, je otázka, zda převod vlastnického práva k nemovitos- tem na základě smlouvy o zajišťovacím převodu podléhá zdanění daní z převo- du nemovitostí. Ratio legis institutu zajištění závazku převodem práva, o který byl v $ 533 a $ 534 občanského zákoníku s účinnos- tí od 1. 1. 1992 rozšířen okruh zajišťova- cích prostředků, spočívalo a spočívá v tom, aby dočasná ztráta převedeného práva stimulovala dlužníka ke splnění je- ho závazku, v důsledku čehož získá zpět své vlastnické právo, a obnoví tak své dřívější právní postavení. Uzavřením smlouvy o zajišťovacím převodu práva 1097 995 < == vzniká samostatný závazkový vztah mezi dlužníkem a věřitelem, jehož účelem je zajišťovací funkce s rozvazovací podmín- kou splnění zajištěného závazku. Zajišťo- vacím převodem práva tak dochází, byť podmínečně, ke změně v osobě nositele práva, v daném případě v osobě vlastní- ka, a je-li závazek splněn, obnovuje se bez dalšího původní stav. Na straně věři- tele není účelem zajišťovacího převodu nabytí dlužníkova práva a na straně dluž- níka jeho pozbytí. Nesporné podle názoru Nejvyššího správního soudu je, že na základě smlouvy o zajišťovacím převodu dochází k převodu vlastnického práva. Z toho však bez další- ho nelze dovodit, že se jedná o převod podléhající dani z převodu nemovitostí. Předmětem daně z převodu nemovi- tostí je podle ustanovení $ 9 odst. 1 až 3 zákona úplatný převod nebo přechod vlastnictví k nemovitostem včetně vypo- řádání podílového spoluvlastnictví, bez- úplatné zřízení věcného břemene nebo jiného plnění obdobného věcnému bře- meni při nabytí nemovitosti darováním, úplatný převod vlastnictví k nemovitos- tem v případech, kdy dojde následně k odstoupení od smlouvy a smlouva se tímto od počátku ruší. Vyměňují-li se ne- movitosti, považují se jejich vzájemné převody za jeden převod. Daň se vybere z převodu té nemovitosti, z jejíhož pře- vodu je daň vyšší. I když zákon nestanoví, co se rozumí úplatným převodem, rozhodujícím kri- tériem je nepochybně poskytnutí úplaty, za niž je třeba považovat veškerá finanč- ní plnění dohodnutá mezi převodcem a nabyvatelem a sjednaná ke dni převo- du vlastnického práva k nemovitosti, ja- kož i veškerá protiplnění, která nemusí být nutně vyjádřena v penězích. Tako- 1098 vým protiplněním je podle stěžovatele v daném případě „úplata — služba, po- skytnutí půjčky“. Nejvyšší správní soud však tento názor stěžovatele nesdílí. Smluvní strany si totiž na základě smlou- vy o zajišťovacím převodu práva podle $ 553 občanského zákoníku žádná proti- plnění neposkytují. Převod nemovitosti na základě této smlouvy není vyvažován žádným hodnotovým ekvivalentem ze strany nabyvatele a ani na straně převod- ce není převod motivován úmyslem poskytnout nabyvateli majetkový pro- spěch. Tento převod vlastnického práva se od jiného převodu liší svou kauzou, neboť je takto zajišťován dluh po dobu, než je věřiteli v plné výši uhrazen. Ne- movitost je po dobu trvání dluhu „deponována“, aby mohla být v případě řádného splnění závazku vrácena dlužní- kovi. Pouze při nesplnění závazku může dojít ke kompenzaci závazku s hodnotou převedeného práva. Právo převedené za- jišťovacím převodem má povahu práva převedeného s rozvazovací podmínkou, ikdyž to občanský zákoník v žádném usta- novení výslovně nestanoví. V případě sjednání rozvazovací podmínky ve smlou- vě o zajišťovacím převodu práva se jejím naplněním původní vlastník stává ze záko- na opět vlastníkem předmětných nemovi- tostí. O této skutečnosti se provede zápis do katastru nemovitostí na základě sou- hlasného prohlášení ve smyslu $ 36 odst. 5 písm. a) a odst. 6 vyhlášky č. 190/1996 Sb., ve znění pozdějších předpisů. Splní-li tedy dlužník svůj závazek a dluh věřiteli řádně uhradí, je zpětný převod na dlužníka pro- veden záznamem, a i když se jedná rovněž o změnu vlastnického práva, v tomto pří- padě již nevznikají žádné pochybnosti o tom, že by s touto změnou měla být spo- jena daňová povinnost. Pokud jde o další tvrzení stěžovatele, že dnem vzniku právních účinků vkladu dochází k převodu vlastnického práva a současně ke vzniku předmětu daně v souladu s 6 9 odst. 1 písm. a) zákona, bylo by je možno akceptovat pouze v pří- padě, že by bylo nesporné, že se jedná o některý z převodů taxativně v citova- ném ustanovení uvedený. Tak tomu však není. Ze znění citovaného ustanovení nelze, jak se o to snaží stěžovatel, dovo- dit úmysl zákonodárce, že uvedená ko- gentní ustanovení [$ 133 odst. 2 občan- ského zákoníku a $ 9 odst. 1 písm. a) zákona) platí stejně jak pro převod vlast- nického práva k nemovitostem kupní smlouvou, tak i pro převod vlastnického práva k nemovitostem smlouvou o zajiš- tění závazku převodem vlastnického práva k nemovitostem. Pokud zákono- dárce takový úmysl měl, nic mu nebráni- lo v tom, aby ho v textu zákona vyjádřil, což neučinil. Úmysl zákonodárce zdanit převod vlastnictví k nemovitosti na zá- kladě smlouvy o zajištění práva však ne- byl vyjádřen způsobem, který odpovídá požadavkům na určitost a jasnost práv- ních předpisů v podmínkách právního státu. Soud při výkladu a použití zákona musí vycházet z toho, co zákonodárce v zákoně uvedl, nikoliv z toho, co snad uvést chtěl, ale do zákona nevtělil, jak již uvedl Vrchní soud v Praze ve svém roz- sudku ze dne-24. 6. 1994, čj. 6 A 59/93-43. Vzhledem k tomu, že v daném případě právní účinky vkladu nastaly dne 5. 10. 1999, není možné dovodit úmysl záko- nodárce ani ze znění ustanovení $ 10 písm. d) zákona účinného od 1. 1. 2004, které bylo doplněno tak, že „základem da- ně z převodu nemovitosti je cena zjištěná podle zvláštního právního předpisu plat- ná v den nabytí nemovitosti na základě smlouvy o zajišťovacím převodu práva“, když důvodová zpráva k této změně pouze uvádí: „v případě převodů vlastnického práva k nemovitostem na základě smlou- vy o zajišťovacím převodu práva mezi dlužníkem a věřitelem se z důvodu jedno- značnosti za základ daně z převodu ne- movitostí navrhuje stanovit cenu zjiště- nou podle zvláštního právního předpisu Czákon č. 151/1997 Sb., o oceňování ma- Lx jetku, ve znění pozdějších předpisů). V této souvislosti lze také poukázat na konstantní judikaturu Ústavního soudu, podle které na poli veřejného práva mo- hou státní orgány činit pouze to, co jim zákon výslovně umožňuje, a jsou tedy po- vinny ve smyslu čl. 4 odst. 4 Listiny šetřit podstatu a smysl základních práv a svo- bod (viz např. nález č. 11/2002 Sb. ÚS, č. 145/2002 Sb. ÚS, č. 39/2002 Sb. ÚS). 996 Daň z převodu nemovitostí: vydání nemovitosti společníkovi v rámci vypořádacího podílu k $ 20 odst. 6 písm. e) zákona ČNR č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění zákonů č. 42/1994 Sb. a č. 117/2001 Sb. V ustanovení $ 20 odst. 6 písm. e) zákona ČNR č. 357/1992 Sb., o dani dě- dické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, je řešeno výlučně osvo- bození vkladů do obchodních společností a v žádném případě z něj nelze dovodit, že by bylo možno osvobození uplatnit i v případě, že nemovitost je » Nyní též ve znění zákonů č. 148/2002 Sb. a č. 245/2006 Sb. 1099 v rámci vypořádacího podílu vydána společníkovi, jehož účast ve společ- nosti končí na základě uzavřené dohody. Je-li v rámci vypořádacího podílu převáděna nemovitost, nemůže se jednat o bezúplatný převod, protože spo- lečnost není dárcem, který něco přenechává společníkovi, jehož účast ve společnosti končí, jako obdarovanému.
JUDr. Kateřina T. proti Finančnímu ředitelství v Brně o daň z převodu nemovi