Rozhodnutí správce daně o uložení záznamní povinnosti, vydané podle $ 39 zá- kona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, není rozhodnutím ve smyslu $ 65 odst. 1 s. ř. s. Jeho přezkoumání správním soudem je proto podle $ 70 písm. a) s. ř. s. vyloučeno. Tímto rozhodnutím ještě nedochází k zásahu do veřejného subjektivního práva (hmotněprávní pozice) daňového subjektu. Tomuto závěru svědčí i samotná dikce $ 39 odst. 2 věty prvé zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, podle které se proti rozhodnutí o uložení záznamní povinnosti nelze samostatně odvolat. Hmotná práva mohou být zasažena až následným rozhodnutím ve věci samé, tj. stanovením daňové povinnosti, či uložením pokuty podle $ 37 citovaného zákona. Teprve při přezkoumávání těchto rozhodnutí by k námitce daňového subjektu byla přezkou- mána i zákonnost a rozsah uložení záznamní povinnosti a její vztah k věci samé.
Podle $ 70 písm. a) s. ř. s. jsou ze soudního přezkoumání vyloučeny úkony správního or- gánu, které nejsou rozhodnutími. Pod po- jmem „rozhodnutí“ je nutno, ve smyslu legis- lativní zkratky obsažené v ustanovení $ 65 odst. 1 s. ř. s., chápat jen taková rozhodnutí (úkony správních orgánů), jimiž se zakládají, mění, ruší nebo závazně určují práva nebo povinnosti. Soudnímu přezkumu tedy ne- podléhají veškerá rozhodnutí (úkony) správ- ních orgánů, ale pouze ta, jež zasahují do sub- jektivních práv účastníka řízení a do jeho hmotněprávní pozice - tj. možnosti chovat se způsobem garantovaným objektivním prá- vem, resp. která jsou způsobilá porušit veřej- noprávní subjektivní práva účastníka řízení.
Napadeným rozhodnutím finančního úřadu bylo stěžovateli uloženo vést ve zvlášť vyčleněné vázané knize s předem očíslovaný- mi stranami s nepřerušenou číselnou řadou evidenci za 1) všech smluv o zprostředkování či jiných smluv podobného obsahu uzavře- ných ústní i písemnou formou, za 2) všech za- kázek, na které ještě nebyla smlouva uzavře- na, ale s jejichž realizací již bylo započato, tzn. nabízení nebo poptávání nemovitého majet- ku či pronájmu, např. prostřednictvím inzer- ce, na vývěskách, apod., a za 3) veškerého ne- movitého majetku, který je zahrnutý do obchodního majetku anebo vlastní majetek (nezahrnutý do obchodního majetku) nabí- zený k prodeji či pronájmu.
Rozhodnutí bylo odůvodněno charakterem provozované Čin- nosti a zájmem na správném prokazování da- ňového základu. Daňové subjekty jsou ex lege povinny vést celou řadu různých evidencí, např. účetnictví podle zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů. Protože však mo- hou nastat situace, kdy řádné plnění povin- ností vyplývajících z citovaného zákona ne- musí být postačující pro správné a úplné vyměření daně, opravňuje daňový řád správ- ce daně, aby daňovému subjektu svým roz- hodnutím stanovil povinnost vedení zvlášt- ních záznamů.
V $ 39 d. ř. není stanoveno, jaké skutečnosti mohou nebo mají být důvo- dem pro stanovení záznamní povinnosti. Je- diným kritériem obsaženým v citovaném ustanovení je potřeba správného stanovení daňového základu a daně. Je tedy ponecháno zcela na úvaze správce daně, aby posoudil po- třebu vedení těchto zvláštních záznamů. Ne- ní proto vyloučeno, aby rozhodnutí o uložení záznamní povinnosti bylo vydáno i na zákla- dě zjištění závažných a opakujících se nedo- statků ve vedení evidence vyplývající ze zákona (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 12.
7. 2006, čj. 7 Afs 132/2005-68, do- stupný na www.nssoud.cz). Napadené správní rozhodnutí o uložení záznamní povinnosti má sice formální znaky rozhodnutí, jedná se však pouze o úkon umožňující správci daně plnění povinností uložených daňovým řádem, tj. mimo jiné zaji- stit shromáždění potřebných podkladů pro správné stanovení daňového základu a daně. Rozhodnutím o uložení záznamní povinnosti ale nejsou zasažena subjektivní hmotná práva stěžovatele. Rozhodnutími, jimiž by v daném případě mohla být zasažena jeho subjektivní hmotná práva, jsou až rozhodnutí navazující na toto správní rozhodnutí.
Podanému výkla- du $ 65 a $ 70 s. ř. s. ostatně svědčí i projev 1965 vůle zákonodárce, jenž v $ 39 odst. 2 větě pr- vé d. ř. stanovil, že proti rozhodnutí vydané- mu podle odst. 1 citovaného ustanovení se nelze samostatně odvolat, tj. podat řádný opravný prostředek. K zásahu do veřejného subjektivního práva (hmotněprávní pozice) stěžovatele proto může dojít až následným rozhodnutím ve věci samé, tj. např. rozhod- nutím správce daně podle ustanovení $ 46 d. ř. o stanovení (dodatečném stanovení) dá- ňové povinnosti či rozhodnutím o uložení pokuty podle $ 37 citovaného zákona.
Teprve při přezkoumávání těchto rozhodnutí by k námitce daňového subjektu byla přezkou- mána i zákonnost a rozsah uložené záznamní povinnosti a její vztah k věci samé. 1965 Daňové řízení: přezkoumání daňového rozhodnutí 2 k $ 55b odst. 1 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění zákonů č. 35/1993 Sb. a č. 255/1994 Sb. (v textu též „daňový řád“, „d. ř.“) Jestliže předmětem řízení (po povolení přezkumného řízení podle $ 55b zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků) bylo přezkoumávání již pravomocného rozhodnutí (po ukončeném odvolacím řízení) a příslušný správní orgán dospěl k zá- věru, že zákonné podmínky pro přezkoumání rozhodnutí splněny nebyly, pak může nastat jediná varianta jeho rozhodnutí, totiž že přezkoumávané rozhodnutí potvrdí.
Jinou možnost postupu správní orgán nemá. Proto výrok, jímž příslušný správní orgán (zde finanční ředitelství) zamítl odvo- lání, je navýsost nesrozumitelný a toto rozhodnutí obstát nemůže. Takový výrok ne- ní přesný a určitý, neodpovídá odůvodnění rozhodnutí a neodpovídá ani výše cito- vanému požadavku $ 55b odst. 1 uvedeného zákona.
Společnost s ručením omezeným IDEAL REALITY Hradec Králové proti Finančnímu úřa- du v Hradci Králové o uložení záznamní povinnosti, o kasační stížnosti žalobce.