nů č. 85/1994 Sb., č. 492/2000 Sb. a č. 270/2007 Sb. (v textu jen „daňový řád“) I. Stanoví-li zákon o dani z přidané hodnoty, že základ daně je určen hodnotou „ceny zjištěné podle zvláštního právního předpisu bez daně“ ($ 14 odst. 7 zákona č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty), není v kompetenci správního orgánu po- dle $ 31 odst. 4 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, rozhodovat, který znalecký posudek je důkazem v daňovém řízení a který nikoliv. JI. Má-li k téže otázce správce daně k dispozici dva rovnocenné, ale co do závěru odlišné znalecké posudky, nepřísluší mu, aby sám bez dalšího uvážil, který z nich použije pro rozhodná skutková zjištění a který nikoliv. Naopak je povinen odstranit jejich vzájemné rozpory a nesrovnalosti, a to především prostřednictvím výslechu znalce, popřípadě znalců obou. Nevedly-li by tyto výpovědi k ozřejmění vzešlých ne- jasností, bylo by namístě přistoupit k dalšímu znaleckému zkoumání nebo revizní- mu znaleckému posouzení.
nů č. 85/1994 Sb., č. 492/2000 Sb. a č. 270/2007 Sb. (v textu jen „daňový řád“) I. Stanoví-li zákon o dani z přidané hodnoty, že základ daně je určen hodnotou „ceny zjištěné podle zvláštního právního předpisu bez daně“ ($ 14 odst. 7 zákona č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty), není v kompetenci správního orgánu po- dle $ 31 odst. 4 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, rozhodovat, který znalecký posudek je důkazem v daňovém řízení a který nikoliv. JI. Má-li k téže otázce správce daně k dispozici dva rovnocenné, ale co do závěru odlišné znalecké posudky, nepřísluší mu, aby sám bez dalšího uvážil, který z nich použije pro rozhodná skutková zjištění a který nikoliv. Naopak je povinen odstranit jejich vzájemné rozpory a nesrovnalosti, a to především prostřednictvím výslechu znalce, popřípadě znalců obou. Nevedly-li by tyto výpovědi k ozřejmění vzešlých ne- jasností, bylo by namístě přistoupit k dalšímu znaleckému zkoumání nebo revizní- mu znaleckému posouzení.
C...) Podstatou kasační stížnosti žalované- ho je výtka, že krajský soud nesprávně uvážil otázku zákonnosti postupu správních orgánů při dokazování (krajský soud došel k závěru, že správní orgány nesprávně upřednostnily jeden znalecký posudek, resp. v něm vyčísle- nou vyšší částku ceny obvyklé oproti jinému znaleckému posudku, v němž byla cena „obvyklá vyčíslena částkou nižší). Stěžovatel se přitom opírá o dikci $ 31 odst. 4 věty čtvrté a páté daňového řádu (stěžovatel v kasační stížnosti chybně uvádí větu druhou a třetí), z nichž dovozuje, že znalecký posudek není sám o sobě důkazem a že se jím stává až na zá- kladě úvahy správce daně, který znalecký po- sudek osvědčí jako důkaz, či nikoli. V předloženém správním spise jsou zalo- ženy dva znalecké posudky. V pořadí prvý (staršího data) ze dne 21. 10. 2005 je označen rubrikou „Znalecký posudek na stanovení ceny za pronájem textilních strojů“ a byl vy- pracován Ing. Pavlem M., znalcem jmenova- 985 2138 ným rozhodnutím Krajského soudu v Brně ze dne 15. 6. 1993 pro obory: 1. Ekonomika, od- větví ceny a odhady se specializací textilní stroje a zařízení a 2. Strojírenství, odvětví vše- obecné se specializací textilní technologie, technický stav strojů a zařízení. Posudek byl vypracován podle zadání Finančního úřadu v Humpolci ze dne 10. 10. 2005 za účelem sta- novení ceny obvyklé za pronájem blíže urče- ných strojů v období od 1. 1. 2001 do 31. 12. 2001 a od 1. 1. 2002 do 31. 12. 2002. Posudek je ve znaleckém deníku zapsán pod pořado- vým číslem 33/2005 a sestává se z 13 listů po- sudku a 23 listů příloh (dále jen „posudek L“). Podle tohoto znaleckého posudku činí cena obvyklá za pronájem posuzovaného souboru strojů za období od 1. 1. 2001 do 31. 12. 2002 částku 2 785 883 Kč. V pořadí druhý znalecký posudek je datován dnem 11. 4. 2007. Vyznačeným účelem posudku by- lo „stanovení ceny obvyklé za pronájem tex- tilních strojů v období od 01/2001 do 31. 12. 2002“ a byl k objednávce společnosti AUTO RACEK, a. s., vypracován Ing. Vladimírem P., soudním znalcem jmenovaným rozhodnutím Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 30. 7. 1999 pro obor: Ekonomika, odvětví ceny a odhady movitých věcí, zvláštní specializace stroje a strojní zařízení. Posudek je zapsán ve znaleckém deníku pod č. 19 a obsahuje 4 stra- ny. Podle tohoto znaleckého posudku činí ce- na za pronájem souboru týchž strojů jako v posudku. a za totožné období (od 1. 1. 2001 do 31. 12. 2002) podle zákona č. 151/1997 Sb. částku 479,6 tis. Kč. Ačkoliv byla předmětem znaleckého zkoumání cena obvyklá za proná- jem téhož zboží za totožné období, byly zna- leckými posudky zjištěné obvyklé ceny dia- metrálně odlišné (o více než 580 %). V průběhu dokazování za účelem určení základu daně u bezúplatného plnění uskuteč- něného žalobkyní ve smyslu $ 14 odst. 7 zá- kona č. 588/1992 Sb. pak správní orgány upřednostnily a použily cenu určenou dle znaleckého posudku, jehož vypracování ini- cioval sám správce daně. Ve vztahu ke znaleckému posudku před- loženému žalobkyní naopak správní orgány uvedly, že jej neosvědčily jako důkaz. Tento 986 svůj postup odůvodňovaly tím, že znalecký posudek neobsahuje žádnou metodu, ani způ- sob, který bývá obvykle použit pro stanovení ceny a nespecifikuje metodiku odborného odhadu, popis oceňovaných strojů, hodnoce- ní jejich technického stavu apod. Správní or- gány se navíc domnívají, že tento znalec vy- cházel z pořizovacích cen oceňovaných movitých věcí a nevycházel z reálné ceny pro- nájmu. Znalecký posudek I. však týto skuteč- nosti obsahoval. C...) Stěžovatel se mýlí, pokud dovozuje, že mu dikce $ 31 odst. 4 daňového řádu bez dal- šího svěřuje kompetenci rozhodovat, který znalecký posudek je důkazem v daňovém ří- zení a který nikoliv. V nyní souzené věci ne- jde o případ, kdy by mohl být skutkový stav věci objasněn různými druhy důkazních pro- středků, jak jsou demonstrativním výčtem uvedeny v $ 31 odst. 4 větě třetí daňového řá- du. Nejde tak o případ, kdy by sám správce daně zjišťoval skutkový stav věci - např. fak- tický rozsah uskutečněných zdanitelných pl- nění a od toho odvislý základ daně. Naopak v této věci $ 14 odst. 7 zákona č. 588/1992 Sb. výslovně stanoví, že základ daně je výlučně určen hodnotou „ceny zjištěné podle zvlášt- ního právního předpisu bez daně“. Rozhodu- jícím důkazem k výši této ceny je právě zna- lecký posudek. Je tomu tak proto, že k určení, resp. posouzení rozhodných skutečností je třeba odborných znalostí. Tyto znalosti ovšem správní orgány nemají. Nemohly by pak vystupovat v daňovém řízení jako správci daně ale jako třetí osoby - znalci ($ 7 odst. 2 daňového řádu). Pokud tedy nastane situace, tak jak tomu bylo i v této věci, že je k dispozici více znalec- kých posudků na tentýž předmět zkoumání, je nutno především konstatovat, že mají v zá- sadě zcela rovnocennou důkazní hodnotu. Nastane-li pak k tomu situace, kdy se ve svých závěrech tato posudky rozcházejí (zde cca o 580 %), nepřísluší správci daně s poukazem na $ 31 odst. 4 větu čtvrtou daňového řádu, aby si bez dalších procesních kroků sám au- toritativně určil, který posudek je podle jeho názoru „více správný“, nebo který je naopak 4 zcela „nesprávný“. Je tomu tak proto, jak zce- la přiléhavě konstatoval krajský soud, že správnímu orgánu nesvědčí pozice arbitra, znalce, případně revizního znalce, jež by byl s to usuzovat, který znalecký posudek je správný a který nikoliv. To by žádného znalce nebylo třeba a postačilo by, aby zákon č. 588/1992 Sb. obsahoval dikci, že cenu ob- vyklou stanoví správce daně správní úvahou. Tak tomu ale není. Pokud tedy v daňovém řízení nastane si- tuace, že má správce daně k dispozici k téže otázce dva rovnocenné, ale co do závěru od- lišné znalecké posudky, nepřísluší mu, aby sám bez dalšího uvážil, který z nich použije (slovy stěžovatele, který mu „vyhovuje“) pro rozhodná skutková zjištění a který ne. Na ta- kový závěr nemá správní orgán především potřebné odborné znalosti. Zjistí-li tedy správní orgán mezi těmito posudky rozpory nebo vzniknouli mu po- chyby takového rázu, jak uvedl ve svém roz- hodnutí (není zřejmé, z jakých cen znalec vy- cházel, jaké použil metody atd.), je namístě, aby tyto rozpory a nesrovnalosti odstranil. Nelze tak ale učinit tím, že prohlásí znalecký posudek, který mu nevyhovuje, za nadbyteč- ný, resp. irelevantní, a proto jej neosvědčuje jako důkaz. Takový postup je v rozporu s $ 31 odst. 2 a $ 2 odst. 3 daňového řádu. Rozpory a nesrovnalosti v uvedených zna- leckých posudcích lze odstranit v prvé řadě prostřednictvím výslechu znalce, popřípadě znalců obou. Pokud by ani tyto výslechy ne- vedly k objasnění nejasností, bylo by namístě přistoupit k dalšímu znaleckému zkoumání nebo reviznímu znaleckému posouzení. Ob- dobně se již vyslovila starší civilistická judika- tura tak, že: „Pokud měl soud při rozhodování k dispozici dva znalecké posudky s rozdílný- mi závěry o té samé otázce, musí je vyhod- notit v tom smyslu, který z nich a z jakých důvodů vezme za podklad svého rozhodnutí a z jakých důvodů nevychází ze závěrů dru- hého znaleckého posudku; pro tuto úvahu je zapotřebí vyslechnout oba znalce. Jestliže by ani takto nebylo možné odstranit rozpory v závěrech znaleckých posudků, třeba dát ty- to závěry přezkoumat jinému znalci, vědec- kému ústavu nebo jiné instituci“ (rozhodnu- tí Nejvyššího soudu SR ze dne 15. 7. 1982, sp. zn. 4 Cz 13/82, č. 45/1984 Sb. NS). Nad rámec uvedeného je třeba v tomto konkrétním případě říci, že je přiléhavý pou- (kaz žalobkyně na to, že oproti jí předložené- mu znaleckému posudku II., z posudku I., zpracovaného dle zadání správce daně, nevy- plývá, že by byl zpracován podle zákona o oceňování majetku. Není tak vůbec najisto postaveno, zda vyhoví dikci $ 14 odst. 7 záko- na č. 588/1992 Sb. cena, kterou vzal správce daně za rozhodnou. Stěžovatel se proto mýlí, pokud s pouka- zem na $ 31 odst. 4 daňového řádu dovozuje, že v důkazním řízení rozhoduje, jaký důkazní prostředek bude důkazem a jaký nikoliv (kte- ré osvědčí a které nikoliv). Takový výklad do- kazování není správný. Daňový řád jej sice v $ 31 odst. 4 větě čtvrté a páté „skutečně opravňuje“ k selekci navržených důkazních prostředků, ale tato selekce nemá takovou podobu, jakou dovozuje stěžovatel, tj. že pro- vede důkazní prostředky a pak rozhodne, kte- rý je důkazem a který nikoliv. Tato kompeten- ce jej pouze opravňuje odmítnout provedení důkazu a tento postup odůvodnit. Jakmile jej však již provede - hodnotí, jakou má kvalitu (co je jeho výsledkem) - stává se vždy důka- zem. Rozdílná je v tomto případě toliko dů- kazní síla (míra přesvědčivosti, kterou jim správce daně přiznává). Dikce daňového řá- du je však v tomto směru mírně zavádějící, když používá terminologii „osvědčí, které z předložených důkazních prostředků se sta- ly skutečně důkazem“. Z uvedeného je zřej- mé, že oba správní orgány ve skutečnosti provedly důkaz znaleckým posudkem II., kte- rý se tak stal důkazem. Nepřípustně mu však přiznávali menší (nulovou) důkazní hodno- tu. Za tohoto stavu nelze proto než konstato- vat, že to je právě stěžovatel a nikoliv krajský soud, kdo nesprávně vyložil $ 31 odst. 4 da- ňového řádu. (...) 987 2139 2139 Daňové řízení: penále z dodatečně doměřené daně; příslušenství daně k $ 58 a $ 63 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění zákonů č. 35/1993 Sb., č. 323/1993 Sb., č. 255/1994 Sb. a č. 323/1996 Sb. (v textu jen „daňový řád“)» Zrušením rozhodnutí o dodatečném doměření daně zaniká i povinnost daňové- ho subjektu hradit penále za neuhrazení doměřené částky s ohledem na $ 58 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, podle něhož příslušenství daně, kterým je i penále, sleduje osud daně.
Akciová společnost AUTO RACEK proti Finančnímu ředitelství v Brně o daň z přidané hodnoty, o kasační stížnosti žalovaného.
ávní soud zpravidla bez jednání.
Výrok o nákladech řízení se opírá o ustanovení § 60 odst. 1 s. ř. s. za použití ustanovení § 120 s. ř. s. Stěžovatel ve věci úspěch neměl a podle obsahu spisu úspěšnému účastníku řízení (žalobkyni) žádné náklady v řízení o kasační stížnosti před soudem nevznikly. Nejvyšší správní soud proto rozhodl tak, že žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
P o u č e n í : Proti tomuto rozsudku n e j s o u opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 1. července 2010
JUDr. Jaroslav Hubáček
předseda senátu