7 As 39/2003- 55 - text
č. j. 7 As 39/2003 - 61
[OBRÁZEK]
ČESKÁ REPUBLIKA
R O Z S U D E K
J M É N E M R E P U B L I K Y
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Ludmily Valentové a soudců JUDr. Radana Malíka a JUDr. Jiřího Vyvadila v právní věci žalobce: C. p. L., a. s., zastoupeného JUDr. Daliborem Vaigertem, advokátem se sídlem v Brně, Jánská 1/3, proti žalovanému Finančnímu ředitelství v Ostravě, Na jízdárně 3, Ostrava, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě ze dne 15. 5. 2003, č. j. 22 Ca 321/2002 – 25,
I. Kasační stížnost s e z a m í t á .
II. Žalovanému s e n e p ř i z n á v á náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti.
Rozsudkem ze dne 15. 5. 2003, č. j. 22 Ca 321/2002 - 25, zamítl Krajský soud v Ostravě žalobu žalobce-stěžovatele proti rozhodnutí žalovaného ze dne 18. 6. 2002, č. j. 4675/130/2001. Tímto rozhodnutím žalovaný zamítl odvolání stěžovatele proti platebnímu výměru Finančního úřadu v Olomouci (dále jen „správce daně “) ze dne 6. 4. 2001, č. j. 86557/01/379914/0724, kterým byl stěžovateli snížen uplatňovaný nadměrný odpočet na 88 759 Kč. Stěžovatel napadl výše uvedený rozsudek včas kasační stížností.
V kasační stížnosti uplatňuje stěžovatel kasační důvod ve smyslu ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního (dále jen „s. ř. s.“), tedy nezákonnost napadeného rozsudku spočívající v nesprávném posouzení právní otázky v předchozím řízení.
Stěžovatel v kasační stížnosti podrobuje kritice tu část rozsudku krajského soudu, ve které soud konstatoval, že kupní smlouva ze dne 25. 8. 2000 uzavřená mezi stěžovatelem jako nabyvatelem a společnosti P., s. r. o. jako prodávajícím nebyla ze strany prodávajícího podepsána oprávněnou osobou k tomuto úkonu, neboť Ing. P. J., který za společnost prodávajícího smlouvu podepsal, byl dne 25. 8. 2000 vymazán z obchodního rejstříku jako jednatel společnosti. Z tohoto vyvodil závěr, že tato smlouva a na jejím základě vystavený daňový doklad nesplňují vzhledem k uvedeným skutečnostem náležitosti dle ustanovení § 12 odst. 2 zákona č. 588/1992 Sb. (dále jen „zákon o DPH“), které tento zákon vyžaduje pro daňový doklad.
K platnosti kupní smlouvy a tedy k možnosti jejího řádného užití jako podkladu k vyčíslení daňového odpočtu v původní výši, je nutno především uvést skutečnost, která byla krajským soudem při jeho posuzování dané věci zcela opomenuta, a to zákonnou domněnku dle ustanovení § 33 odst. 2 občanského zákoníku, která ten subjekt, za nějž jiný jednal bez plné moci, činí povinnou i oprávněnou z takového jednání pokud tento subjekt dodatečně bez zbytečného odkladu takové jednání schválí.
V daném případě tedy i kdyby skutečně soud dospěl k závěru, že Ing. P. J. nebyl ze zákona či z plné moci oprávněn jednat za společnost P., spol. s r. o., došlo ze strany této společnosti k následnému nepopíratelnému a zcela jasnému schválení a uznání jednání Ing. J. za společnost, a to formou poskytnutí řádného plnění ze smlouvy a dle podmínek smlouvy, kterou za společnost uzavřel Ing. J.
Zákon nespecifikuje formu schválení takového úkonu a je tudíž zcela zřejmé, že se v takovém případě musí jednat o jasné přijetí a srozumění s daným úkonem, ať již písemnou, ústní či jinou konkludentní formou, tak jak se stalo v daném případě.
V žádném případě tak skutečnost, že smlouvu za společnost podepsala osoba, která nebyla ze zákona oprávněnou za ni jednat, nemůže vést k jakémukoliv zpochybnění platnosti, účinnosti či snad samotné existence dané kupní smlouvy a nemůže tak být zpochybněna ani její průkaznost, jakožto podkladu v daňovém řízení.
K průkaznosti faktury vystavené z důvodů uvedené kupní smlouvy za společnost P. spol. s r. o. panem Ing. J. a jejího řádného užití pro účely daňového řízení je pak možno uvést obdobně vše, co bylo řečeno k jednání Ing. Jandy za společnost. Stěžovatel se domnívá, že mu nárok na jím uplatňovaný odpočet daně dle ustanovení § 19 odst. 1, 2 zákona o DPH v původní výši vznikl. Stěžovatel navrhuje napadené rozhodnutí zrušit a věc vrátit k dalšímu řízení. Žalovaný se ke kasační stížnosti nevyjádřil.
vaného ustanovení má plátce nárok na odpočet daně, pokud jím přijatá zdanitelná plnění, uskutečněná jiným plátcem, použije při podnikání nebo při činnosti vykazující všechny znaky podnikání kromě toho, že je prováděna podnikatelem.
Dle ustanovení § 19 odst. 2 věty prvé citovaného zákona má plátce nárok na odpočet daně na základě daňového dokladu zaúčtovaného podle zvláštního právního předpisu se všemi, tímto zákonem předepsanými, náležitostmi, který byl vystaven plátcem daně.
Podle § 31 odst. 9 zák. ZSDP, daňový subjekt prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v přiznání, hlášení a vyúčtování, nebo k jejichž průkazu byl správcem daně v průběhu daňového řízení vyzván.
Prokazování nároku na odpočet je prvotně záležitostí dokladovou, současně je však třeba respektovat soulad skutečného stavu se stavem formálně právním. To znamená, že ani doklady se všemi požadovanými náležitostmi nemohou být podkladem pro uznání nároku na odpočet daně z přidané hodnoty, není-li prokázáno, že k uskutečnění zdanitelného plnění fakticky došlo tak, jak je v dokladech prezentováno. Daňové řízení je ovládáno zásadou, že každý daňový subjekt má povinnost přiznat daň (břemeno tvrzení) a povinnost toto tvrzení prokázat (břemeno důkazní). Důkazní břemeno nastává na straně daňového subjektu tehdy, když správce daně vyjádří pochybnost o tvrzení daňového subjektu. Ten je potom povinen tvrzené skutečnosti dokázat, pokud je neprokáže, nevyvrátí pochybnosti správce daně, čímž neunese důkazní břemeno a správce daně je oprávněn daň stanovit.
Z obsahu finančního spisu správce daně vyplynulo, že správci daně vznikly na základě skutečností zjištěných v průběhu vytýkacího řízení pochybnosti o věrohodnosti daňového dokladu, kterým stěžovatel uskutečnění zdanitelného plnění – nákup kolového nakladače KNB-250 prokazoval a důvodnost této pochybnosti také v souladu s § 31 odst. 8 písm. c) ZSDP prokázal, když na základě výsledků místního šetření provedeného u výrobce stroje, tj. firmy S., a. s a dále z informací poskytnutých správci daně obchodním rejstříkem vedeném u Městského soudu v Praze dospěl k závěru, že předložený daňový doklad, jimiž stěžovatel uplatnil nárok na odpočet daně z přidané hodnoty, nebyl vydán deklarovaným dodavatelem obchodní společností P., s.
r. o. Zde je na místě uvést, že v daňovém řízení se uplatňuje zásada volného hodnocení důkazů zakotvená v § 2 odst. 3 ZSDP, ale také zásada projednací spočívající v tom, že správní orgán není povinen vyhledávat důkazní prostředky svědčící ve prospěch účastníka řízení. Se závěrem správce daně se pak ztotožnil i odvolací orgán, který odvolání podané stěžovatelem podle ust. § 50 odst. 6 ZSDP jako neodůvodněné zamítl, když své rozhodnutí řádně a obsáhle odůvodnil. V projednávané věci správce daně, stejně tak i žalovaný na základě provedeného dokazování nedospěli k závěru, že skutečně došlo k uskutečnění – přijetí zdanitelného plnění, jak stěžovatel tvrdil.
Z daného stavu věci dovodili, že stěžovatel neunesl důkazní břemeno, pokud jde o fyzickou existenci kolového nakladače, neboť tuto nešlo v průběhu daňového řízení prověřit. Taktéž dokumentace vztahující se k nakladači vykazovala podstatné nesrovnalosti. Stěžovatel neprokázal, že kolový nakladač přijal od plátce daně z přidané hodnoty, když na dokladu a kupní smlouvě je podepsán Ing. P. J., který byl ke dni podpisu obou dokumentů jako jednatel a společník dodavatele obchodní společnosti P., s. r.
o. vymazán z obchodního rejstříku a tudíž nebyl osobou oprávněnou jednat za společnost P., s. r. o. Krajský soud v předcházejícím řízení po přezkoumání napadeného rozhodnutí se s názory žalovaného ztotožnil a dospěl k závěru, že finanční orgány postupovaly v souladu se zásadou volného hodnocení důkazů, přičemž nepřekročily její zákonné meze. Své povinnosti zakotvené v ustanovení § 31 odst. 2 ZSDP žalovaný dostál. V odůvodnění rozsudku krajský soud konstatoval, že jelikož byl daňový doklad předložený stěžovatelem vystaven osobou, která nebyla statutárním zástupcem subjektu, který uskutečnil zdanitelné plnění, nemá uvedený doklad náležitosti ustanovení § 12 odst. 2 zákona o DPH a stěžovatel tímto dokladem neprokázal nárok na odpočet daně ve smyslu ustanovení § 19 odst. 2 zákona o DPH.
Soud v této souvislosti zdůraznil, že důkazní břemeno nesl stěžovatel, který však v žalobě žádné důkazy, kterými by prokázal oprávněnost Ing. Jandy jednat jménem dodavatele, nenavrhl. S těmito závěry žalovaného a krajského soudu se Nejvyšší správní soud ztotožňuje.
Zákonnou náležitostí daňového dokladu jsou mimo jiné údaje identifikující plátce, který uskutečnil zdanitelné plnění /§ 12 odst. 2 písm. a), b) zákona o DPH/. V daném případě tedy stěžovatel neprokázal přijetí zdanitelného plnění od plátce, na předmětné faktuře uvedeného. Z uvedených důvodů nelze tuto fakturu považovat za daňový doklad dle § 12 zákona o DPH, neboť nesplňuje shora uvedené náležitosti daňového dokladu. Stěžovatel tyto závěry zpochybňuje s odvoláním na ustanovení § 33 odst. 2 občanského zákoníku.
Dle ustanovení § 33 odst. 2 občanského zákoníku, překročil-li zmocněnec při jednání své oprávnění jednat za zmocnitele nebo jedná-li někdo za jiného bez plné moci, je z tohoto jednání zavázán sám, ledaže ten, za koho bylo jednáno, právní úkon dodatečně bez zbytečného odkladu schválí. Neschválí-li zmocnitel překročení plné moci nebo jednání bez plné moci, může osoba, se kterou bylo jednáno, na zmocněnci požadovat buď splnění závazku nebo náhradu škody způsobené jeho jednáním.
Argumentace stěžovatele výše citovaným ustanovení je nepřípadná a na projednávanou věc nedopadá. Ve smyslu tohoto ustanovení je ten, kdo jednal bez plné moci, zavázán vůči tomu, s kým bylo jednáno, sám. To neplatí, jestliže ten, za koho bylo jednáno, právní úkon dodatečně bez zbytečného odkladu schválí. Dodatečně lze tedy schválit i jednání bez plné moci. Jestliže však osoba, za kterou bylo jednáno, jednání bez plné moci dodatečně neschválí, zůstává zavázána osoba, která bez plné moci jednala.
K tomu, aby bylo možno aplikovat ustanovení § 33 odst. 2 občanského zákoníku, jak sám stěžovatel v kasační stížnosti uvedl, musí být splněna podmínka schválení jednání, a to bez zbytečného odkladu. Stěžovatel spatřuje naplnění této podmínky v řádném poskytnutí plnění ze smlouvy dodavatelem obchodní společností P., s. r. o. S tímto tvrzením stěžovatele nemůže Nejvyšší správní soud souhlasit, neboť v daném případě nebylo uskutečnění dodání kolového nakladače prokázáno. Správci daně vznikly v průběhu vytýkacího řízení oprávněné pochybnosti o tom, zda vůbec k dodání předmětného kolového nakladače došlo.
Stěžovateli, ačkoliv byl správcem daně vyzván, se nepodařilo prokázat fyzickou existenci kolového nakladače, když tato je nezbytnou podmínkou pro uskutečnění zdanitelného plnění, tj. dodání kolového nakladače stěžovateli. Fyzickou existenci kolového nakladače nešlo ověřit, neboť jak sám stěžovatel uvedl v podání ze dne 14. 12. 2000, uvedený kolový nakladač se nenachází na stanovišti v L., které udal jeho nájemce při uzavření smlouvy o leasingu a k vrácení po vypovězení této smlouvy zpět stěžovateli nedošlo.
Rovněž původ kolového nakladače byl správcem daně zpochybněn. Z těchto skutečností pak nelze učinit závěr, že ke schválení jednání bývalého jednatele Ing. J. došlo poskytnutím plnění ze smlouvy, když v daném případě nebylo možné ověřit kdo a zda předmětné zdanitelné plnění dodal. Taktéž s ohledem na nekontaktnost obchodní společnosti P., s. r. o. nebylo možné ověřit jiné formy schválení předmětného jednání pana Ing. J. a potvrzení rozhodných skutečností zajistit.
Na tomto místě je třeba zdůraznit, že důkaz daňovým dokladem (ve smyslu § 19 odst. 2 zákona o DPH), je pouze formálním důkazem dovršujícím hmotně právní aspekty skutečného provedení zdanitelného plnění. I za předpokladu, že daňový subjekt prokazuje deklarovanou obchodní transakci formálně správným daňovým dokladem, pokud není v průběhu daňového řízení uskutečnění zdanitelné plnění prokázáno, nemůže být důkazní povinnost naplněna pouhým předložením daňového dokladu. Daňový doklad, který jen simuluje (bez rozdílu, zda jde o simulaci absolutní či relativní) uskutečnění zdanitelného plnění, není relevantním důkazem a jeho předložení může vést k formulaci požadavku směřujícího k dokázání hmotně právního úkonu, tj. k důkazu existence zdanitelného plnění.
Pokud stěžovatel v průběhu celého vytýkacího řízení neprokázal správci daně předloženými důkazy přijetí zdanitelného plnění ani fyzickou existenci předmětu plnění a nevyvrátil tak jeho pochybnosti, nemohou být předložené doklady (kupní smlouva, daňový doklad), byť by splňovaly zákonné náležitosti a byly vystaveny oprávněnou osobou dodavatele dostatečným důkazem o tom, že došlo ke zdanitelnému plnění, nýbrž jsou pouhým tvrzením. Pokud tedy daňový subjekt není schopen předložit dostatečné důkazy o tom, jakým konkrétním způsobem byla zdanitelná plnění realizována, neunese důkazní břemeno.
Pro uznání nároku na odpočet nejsou rozhodné jen formální náležitosti předloženého a řádně zaúčtovaného daňového dokladu, ale stav faktický tj. faktické přijetí zdanitelného plnění, které musí být uskutečněno jiným plátcem daně.
Nad rámec kasačních námitek v souladu s nálezem Ústavního soudu č. III. ÚS 673/2000 ze dne 31. 1. 2001 Nejvyšší správní soud poznamenává, že institutu dobré víry se lze úspěšně dovolávat při jednání mezi subjekty v rámci soukromoprávních vztahů, ovšem ve vztahu ke správci daně při plnění daňové povinnosti je to přinejmenším sporné, neboť ten může při vyměřování a vybírání daní dle kogentních daňových předpisů jen těžko přihlížet k tomu, zda plátce daně při uzavírání svých obchodů jednal v dobré víře či nikoliv. Přitom je třeba mít stále na zřeteli, že každý subjekt vstupující do obchodních vztahů musí zachovávat náležitou míru obezřetnosti při zjišťování totožnosti jednajících osob a jejich způsobilosti zavazovat svým jednáním jiné osoby (ať již z titulu jednání statutárního orgánu nebo zastoupení).
Nejvyšší správní soud tak neshledal naplnění stižního důvodu ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. a dospěl k závěru, že právní i skutkové otázky byly krajským soudem posouzeny v souladu se zákonem, a proto kasační stížnost podle ustanovení § 110 odst. 1 s. ř. s. jako nedůvodnou zamítl.
Stěžovatel, který neměl v tomto soudním řízení úspěch, nemá právo na náhradu nákladů řízení (§ 60 odst. 1 s. ř. s. za použití § 120 s. ř. s.) a žalovanému, který byl v řízení úspěšný, náklady řízení nevznikly, resp. je neúčtoval. Proto soud rozhodl, že žalovanému se náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává. P o u č e n í : Proti tomuto rozsudku n e j s o u opravné prostředky přípustné (§ 53 odst. 3, s. ř. s.). V Brně dne 30. června 2005
JUDr. Ludmila Valentová předsedkyně senátu