I. Zákon ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, neukládá správci daně po- vinnost vyzvat daňový subjekt před ukončením vytýkacího řízení k seznámení se s obsahem správního spisu, vyjádření se k provedeným důkazům, popřípadě k na- vržení jejich doplnění, obdobně jako v řízení vedeném dle správního řádu z roku 1967 ($ 33 odst. 2). Požadavkům na spravedlivý proces vyplývajícím z čl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod správce daně dostojí tím, že umožní daňovému subjektu seznámit se s obsahem správního spisu, rozhoduje-li následně pouze na zá- kladě listin v něm zařazených. II. Požadavek na předvídatelnost rozhodování se uplatní i v řízení správním; transpozicí tohoto atributu ústavně zaručeného práva na spravedlivý proces je v právu jednoduchém $ 2 odst. 4 správního řádu z roku 2004. Přestože zákon ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, úpravu odpovídající těmto zásadám neob- sahuje, uplatní se i v řízeních vedených v jeho procesním režimu, a to postupem dle $ 177 odst. 1 správního řádu z roku 2004.
I. Zákon ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, neukládá správci daně po- vinnost vyzvat daňový subjekt před ukončením vytýkacího řízení k seznámení se s obsahem správního spisu, vyjádření se k provedeným důkazům, popřípadě k na- vržení jejich doplnění, obdobně jako v řízení vedeném dle správního řádu z roku 1967 ($ 33 odst. 2). Požadavkům na spravedlivý proces vyplývajícím z čl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod správce daně dostojí tím, že umožní daňovému subjektu seznámit se s obsahem správního spisu, rozhoduje-li následně pouze na zá- kladě listin v něm zařazených. II. Požadavek na předvídatelnost rozhodování se uplatní i v řízení správním; transpozicí tohoto atributu ústavně zaručeného práva na spravedlivý proces je v právu jednoduchém $ 2 odst. 4 správního řádu z roku 2004. Přestože zákon ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, úpravu odpovídající těmto zásadám neob- sahuje, uplatní se i v řízeních vedených v jeho procesním režimu, a to postupem dle $ 177 odst. 1 správního řádu z roku 2004.
C.) Dle názoru stěžovatelky pochybil městský soud též při hodnocení procesních povinností žalovaného týkajících se práva da- ňového subjektu na seznámení se se všemi důkazními prostředky a jejich hodnocením před ukončením daňového řízení. Vzhledem k tomu, že stěžovatelka neuvedla, jaké kon- krétní skutečnosti (resp. podklady rozhodnu- tí opatřené žalovaným) jí nebyly zpřístupně- ny, Nejvyšší správní soud se k nastoleným interpretačním otázkám vyjádří jen v rovině obecné. Především je nutno uvést, že měst- ský soud správně konstatoval, že daňové or- gány nestíhá povinnost postupovat obdobným postupem, jak to předpokládá $ 33 odst. 2 správního řádu (č. 71/1967 Sb.), tedy umož- nit účastníkovi, aby se před vydáním rozhod- nutí mohl vyjádřit k jeho podkladům i ke způ- sobu jeho zjištění, popřípadě navrhnout jeho doplnění. Žalovaný tedy v projednávané věci nepochybil, pokud nevyzval stěžovatelku k seznámení se s obsahem spisového materiá- lu před vydáním rozhodnutí. Na straně druhé však nelze ani ve správním řízení vedeném v procesním režimu daňového řádu rezigno- vat na základní procesní práva jeho účastní- ků, včetně práva na seznámení se se skuteč- nostmi, které mohou být vzaty za základ rozhodnutí. Lze v této souvislosti zmínit ná- lez Ústavního soudu ze dne 7. 1. 2004, sp. zn. II. ÚS 173/01 (č. 2/2004 Sb. ÚS), kde se kon- statuje, že „na daňové řízení lze vztáhnout pravidlo, že finanční orgány jsou povinny postupovat v souladu s článkem 38 odst. 2 Listiny. Musí tedy umožnit stěžovatelce, aby věc byla projednána v její přítomnosti a mo- hla se vyjádřit ke všem prováděným důka- zům. Okolnost, že finanční orgány nezařa- dily provedený sporný důkaz do spisového materiálu, nedaly stěžovatelce možnost se k němu vyjádřit a nehodnotily jej ve vzá- jemné souvislosti s ostatními důkazy, měla reálný vliv na zjištění skutečného stavu věcí a následně i na správné právní posouzení věci do té míry, že zasáhla do ústavního prá- va na spravedlivý proces“. Lze tedy uzavřít, že pokud je daňovému subjektu umožněno seznámit se s obsahem správního spisu a roz- hoduje-li správce daně pouze na základě lis- tin v něm zařazených, Ize takový postup po- važovat za naplnění předmětného atributu práva na spravedlivý proces. Stěžovatelkou je městskému soudu ko- nečně vytýkáno, že postup správce daně, kte- rý poté, co mu byly předloženy všechny po- žadované doklady, vydal pro stěžovatelku „nepříznivé“ rozhodnutí, neshledal jako ex- ces z ústavně garantovaného práva na uplat- ňování státní moci výlučně v mezích zákona. Zde především nelze nevidět, že stěžovatelka se v této souvislosti nedovolává porušení konkrétní procesní normy či jiného ustano- vení jednoduchého práva; namítá pouze roz- por tohoto postupu s ústavní maximou uplat- ňování státní moci pouze © zákonem předpokládaným způsobem. K tomu je nut- no uvést, že Nejvyšší správní soud, jakožto součást soustavy obecných soudů, se ústav- něprávní rovinou věci může zabývat přede- vším v rámci ústavně konformní interpretace jednoduchého práva či při rozhodování o předložení věci Ústavnímu soudu dle člán- ku 95 odst. 2 Ústavy. Takový postup je zde ovšem pojmově vyloučen, neboť, jak již bylo uvedeno, kasační stížností žádné porušení normy jednoduchého práva namítáno není; tvrzen není ani rozpor takové normy s ústav- ním pořádkem. Lze proto jen v rovině obecné uvést, že ar- gumentace stěžovatelky obsahově směřuje k závěru o překvapivosti rozhodnutí žalova- ného; překvapivost rozhodnutí pro jeho ad- resáta je přitom chápána jako projev nepřed- vídatelnosti rozhodování. Ústavní soud se otázkou předvídatelnosti rozhodování opa- kovaně zabýval v souvislosti s řízením soud- ním. Zde sluší zmínit např. nález ze dne 24. 2. 2004, sp. zn. I. ÚS 654/03 (č. 27/2004 Sb. ÚS). Ústavní soud zde označil za projev libovůle a porušení práva na spravedlivý proces situa- ci, kdy je rozhodnutí „pro účastníka řízení s ohledem na dosavadní stav řízení, stav do- kazování, existující procesní situací a přede- vším uplatněné právní námitky překvapí- vé“. Jakkoli Ústavní soud tyto závěry vyslovil v souvislosti s rozhodováním soudů, lze je, dle názoru Nejvyššího správního soudu, ne- pochybně vztáhnout i na řízení správní. Za explicitní vyjádření této kautely v jednodu- chém právu lze považovat $ 2 odst. 4 správní- ho řádu (č. 500/2004 Sb.); ve smyslu ustano- 69 1441 vení $ 177 odst. 1 téhož zákona se uplatní iv řízeních vedených v procesním režimu da- ňového řádu. Přestože řízení před žalovaným probíhalo ještě před nabytím účinnosti této úpravy, nelze nalézt rozumný důvod, pro kte- rý by se na něj předmětný požadavek jen pro neexistenci jeho explicitní transpozice do jednoduchého práva neměl vztahovat. V projednávané věci se však o případ po- rušení tohoto principu nejedná, neboť žalo- vaný nikterak vůči stěžovatelce nedeklaroval, že by snad považoval skutečnosti jí tvrzené za prokázané, neprovedl též zásadní změnu právního posouzení věci, apod. Nelze přitom přehlédnout, že daňové orgány neměly v pro- jednávané věci pochybnost o formální strán- ce stěžovatelkou deklarovaného obchodního případu (ta byla doložena daňovými doklady, smlouvou se společností K., apod.), ale o jeho stránce věcné, faktické. Správce daně i žalo- vaný přitom zcela zřetelně vedli důkazní říze- ní směrem k prokázání existence zdanitelné- ho plnění jmenované společnosti, tedy jeho uskutečnění v návaznosti na podnikatelskou činnost stěžovatelky. Za této situace nemůže tedy obstát její tvrzení, že po předložení da- ňových dokladů, smlouvy s obstaravatelem a vlastního materiálu hodnotícího reklamní prezentaci, spolu s vysvětlením podaným je- jím zástupcem na ústním jednání u správce daně důvodně předpokládala, že veškeré po- chybnosti o údajích uvedených v jejím daňo- vém přiznání byly rozptýleny. Lze tedy uza- vřít, že závěry městského soudu opírající nedůvodnost těchto tvrzení stěžovatelky o existenci povinnosti daňových orgánů roz- hodovat na základě dostatečně zjištěného skutkového stavu věci jsou udržitelné (...). 1441 Daňové řízení: použití nesprávného tiskopisu pro daňové přiznání; překážka litispendence k $ 21 odst. 1, $ 40 odst. 1 a 2, $ 43 a $ 47 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění zákona č. 35/1993 Sb., č. 157/1993 Sb., č. 323/1993 Sb. a č. 255/1994 Sb. (v textu též „daňový řád“, „d. ř.“) k $ 22 zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění zákona č. 18/1993 Sb. a č. 322/1993 Sb. I. Podal-li daňový subjekt daňové přiznání, a to bez ohledu na jeho formu a ob- sah, není pochyb o tom, že učinil podání, kterým ve smyslu $ 21 odst. 1 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, bylo zahájeno řízení. Mělo-li předložené daňové přiznání k dani z převodu nemovitostí vady spočíva- jící v tom, že bylo použito nesprávného tiskopisu Ministerstva financí, bylo namístě postupovat podle $ 43 uvedeného zákona. II. Zaslal-li správce daně daňovému subjektu v roce 2002 výzvu dle $ 40 odst. 1 zá- kona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, k podání daňového přiznání, aniž by dostál své zákonné povinnosti a přihlédl k překážce litispendence, zahájil ex offo nové řízení ve věci, aniž by předchozí řízení zahájené v roce 1999 podáním, jehož va- dy nikterak neodstranil, řádně ukončil. Takovou výzvu nelze považovat za úkon, kte- rý by mohl mít účinky předvídané v $ 47 odst. 2 uvedeného zákona.
Společnost s ručením omezeným E. proti Finančnímu ředitelství pro hlavní město Prahu o daň z přidané hodnoty, o kasační stížnosti žalobkyně.
Poučení: Proti tomuto rozhodnutí nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 20. července 2007
JUDr. Petr Příhoda
předseda senátu