Česká republika
USNESENÍ
Ústavního soudu
Ústavní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Jana Wintra, soudce zpravodaje Jaromíra Jirsy a soudce Pavla Šámala v řízení o ústavní stížnosti stěžovatelky AUTO Hlaváček a. s., sídlem Týnecká 669/5, Olomouc, zastoupené JUDr. Mgr. Petrou Novákovou, Ph.D., advokátkou sídlem Chodská 1366/9, Praha 2, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu č. j. 2 Afs 82/2022-53 ze dne 6. 9. 2023 a Krajského soudu v Ostravě - pobočky v Olomouci č. j. 65 Af 28/2020-67 ze dne 15. 2. 2022, za účasti Nejvyššího správního soudu a Krajského soudu v Ostravě - pobočky v Olomouci, jako účastníků řízení, a Odvolacího finančního ředitelství, jako vedlejšího účastníka řízení, takto: Ústavní stížnost se odmítá.
1. Stěžovatelka se ústavní stížností domáhá zrušení v záhlaví označených rozhodnutí; tvrdí, že jimi byla porušena její základní práva zaručená v čl. 11, čl. 36 odst. 1,2 a 3 a čl. 38 odst. 1 Listiny základních práv a svobod.
2. Původně jediný akcionář stěžovatelky Ing. Zdeněk Hlaváček prodal nově založené kyperské společnosti Lockmead Investments Limited ("Lockmead") 92,9 % akcií stěžovatelky; akcie Lockmead předtím vyčlenil do kyperského mezinárodního trustu The Lockmead Trust ("LMT"). Kupní cenu akcií hradila Lockmead Ing. Hlaváčkovi ve splátkách z dividend, které stěžovatelka vyplácela společnosti Lockmead; na ně se vztahovalo osvobození od daně podle § 19 odst. 1 písm. ze) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění účinném do 31. 12. 2013 ("ZDP").
3. Příslušný správce daně stěžovatelce stanovil na základě výsledku daňové kontroly platebním výměrem ze dne 22. 2. 2019 k přímé úhradě daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2013 ve výši 855 352 Kč. Vedlejší účastník rozhodnutím ze dne 5. 3. 2020 odvolání stěžovatelky zamítl; dospěl k závěru, že byl naplněn objektivní i subjektivní prvek zneužití práva. Nedošlo-li by k prodeji a dividenda v částce 4 847 000 Kč vyplacená v roce 2013 společnosti Lockmead by náležela Ing. Hlaváčkovi, měla stěžovatelka povinnost srazit daň podle § 36 odst. 2 písm. a) ZDP ve výši 15 %.
4. Stěžovatelka proti rozhodnutí vedlejšího účastníka podala žalobu, kterou Krajský soud v Ostravě - pobočka v Olomouci ("krajský soud") zamítl. Nejvyšší správní soud ("NSS") následně zamítl stěžovatelčinu kasační stížnost jako nedůvodnou. Podle NSS úplatný převod akcií Ing. Hlaváčkem společnosti Lockmead v celkovém kontextu nesměřoval k účelu sledovanému v § 19 odst. 1 písm. ze) bodu 1 ZDP, tedy k zabránění dvojího zdanění zisků a dosažení daňové neutrality tak, aby byl zisk daněn u konečného příjemce; většina z vyplacených dividend společnosti Lockmead se totiž dostala v podobě splátky za prodej akcií zpět k Ing. Hlaváčkovi.
5. Společnost Lockmead, na kterou Ing. Hlaváček akcie stěžovatelky za cenu 40 000 000 Kč převedl, nedisponovala žádným jiným zdrojem příjmů či vlastním majetkem, z něhož by mohla kupní cenu zaplatit; jediným zdrojem byly dividendy vyplácené stěžovatelkou. Dividendy však byly vypláceny pouze v takové výši, že Lockmead byla podle účetních závěrek a zpráv auditora závislá na finanční podpoře "skutečného majitele", bez níž by existovala důvodná pochybnost, zda by byla schopna existovat a plnit své závazky.
Dividendy tedy byly poskytovány z převážné části Ing. Hlaváčkovi, původnímu jedinému společníkovi, z titulu kupní ceny, jejichž výše byla určována tak, že nad rámec těchto úhrad umožňovala v podstatě jen správu Lockmead - byly tedy stanoveny ve výši, neumožňující rozdělení zisku ve prospěch trustu LMT a plnění jeho obmyšleným (beneficientům), ani investovat do dalších majetkových hodnot, které by společnost Lockmead jakožto holdingová společnost spravovala. Správce nezřídil pro trust LMT ani bankovní účet.
První výplata obmyšlenému proběhla až v lednu 2019, tedy více než šest let po založení trustu, poté, kdy byla stěžovatelka seznámena s výsledky kontrolních zjištění; do té doby neměl žádný z beneficientů z trustu žádný užitek.
6. Úplatný převod akcií na společnost Lockmead s následnou výplatou podílu na zisku neměl rozumné ekonomické opodstatnění a směřoval zjevně k získání daňové výhody, ekonomickou racionalitu postrádala i vytvořená trustová struktura. Trust LMT až do zahájení daňové kontroly žádné finanční prostředky pro rozdělení beneficientům nekumuloval. Absence výplat beneficientům po dobu více než šesti let, ve spojení s tím, že nebyly vytvářeny předpoklady pro naplňování deklarovaného záměru vyjádřeného v listu přání, svědčí o tom, že podstatným a vážně míněným účelem vytvoření trustové struktury nebylo zajištění potomků. Nastavení trustové struktury jako "diskrečního trustu" (bez jistoty plnění ve prospěch potomků) s možností zcizení akcií stěžovatelky mimo trustovou strukturu ve spojení s jejím následným fungováním dokládá, že účelem transakcí nebylo finančně zajistit potomky Ing. Hlaváčka.
7. Argumentaci v ústavní stížnosti lze shrnout následovně: Stěžovatelka namítá, že nezneužila právo ve svůj prospěch, neboť důvody pro vytvoření sporné obchodní struktury byly racionální i jinak motivované. Správní soudy postupovaly v přímém rozporu s výkladem principu zneužití práva tak, jak je užíván Soudním dvorem Evropské unie. Stěžovatelka je společností s dlouholetou tradicí v České republice a Ing. Hlaváček, který jako jediný akcionář společnost vybudoval, chtěl nastavit model nástupnictví, aby byla zajištěna existence společnosti a jeho děti byly zajištěny.
Nástupnický model, který jediný mohl v roce 2012 naplnit záměr Ing. Hlaváčka, zahrnoval několik nových entit: holding, trust, správce trustu, protektor trustu; existence každého z těchto subjektů byla nezbytná pro správné nastavení nástupnického modelu a jeho funkčnost. Vzájemné vazby jsou přehledně popsány ve stanovisku prof. JUDr. Kateřiny Ronovské, Ph.D. (soudkyně Ústavního soudu) z dubna 2019. Správní orgány a soudy nehodnotily nástupnický model komplexně, v důsledku čehož uložily stěžovatelce uhradit daň, a porušily její právo na ochranu vlastnictví.
NSS nepřiměřeně zvýhodnil fiskální zájmy nad skutečný účel, tj. vytvoření funkčního nástupnického modelu Ing. Hlaváčkem. Správní soudy neporozuměly podstatě nástupnického modelu.
8. Stěžovatelka rozporuje jednotlivé závěry správních soudů ohledně: 1) Nadbytečnosti holdingu (funkce holdingu - vnímaná optikou tehdejší doby - byla držet akcie a spravovat majetek; správní orgány v rozporu rozhodnutím Soudního dvora EU ze dne 20. 12. 2017, spojené věci C-504/16 a C-613/16, Deister Holding, nepředložily prima facie důkaz o neexistenci hospodářských důvodů ani nepřímý důkaz o zneužití daňových předpisů). 2) Nefunkčnosti nástupnického modelu - trust i holding postupně naplňují svůj účel a doloženy byly kupříkladu doklady o úhradě administrativních nákladů.
Byl-li první příspěvek beneficientovi uhrazen až v průběhu daňové kontroly, jde o náhodu - pouze byly poprvé naplněny podmínky k výplatě; trust byl založen do budoucna, a proto nebylo potřebné, aby měl okamžitě dostupné finanční prostředky. 3) Vzniku daňové výhody (stěžovatelce žádná tvrzená výhoda ani úspora na dani neplynula, neboť v daném případě byla toliko plátcem daně, nikoliv jejím poplatníkem - tím byl pan Ing. Hlaváček. V rozhodné době byly příjmy z dividend osvobozeny od daně z příjmů, a je proto iracionální, aby byl model vytvořen pro tento účel).
4) Propojenosti osob (úvěry pro splacení kupní ceny byly racionální).
9. Stěžovatelka zdůrazňuje, že institut zneužití práva je prostředek ultima ratio. NSS tohoto prostředku využívá v rozporu s jeho účelem na nespočet situací, a to na základě aplikace testu objektivního a subjektivního prvku, který není prováděn důsledně. Právní jistota stěžovatelky byla popřena, neboť neměla v okamžiku, kdy činila sporné transakce, jak zjistit, že na její jednání bude za více než 10 let správními soudy nahlíženo jako na zneužití práva.
10. Ústavní soud je k projednání ústavní stížnosti příslušný. Ústavní stížnost byla podána oprávněnou osobou [§ 72 odst. 1 písm. a) zákona o Ústavním soudu]; je včasná a není nepřípustná podle § 75 odst. 1 téhož zákona; stěžovatelka je řádně zastoupena advokátkou.
11. Ústavní soud posoudil ústavní stížnost stěžovatelky a dospěl k závěru, že jde o zjevně neopodstatněný návrh ve smyslu § 43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu. Uvedené ustanovení v zájmu racionality a efektivity řízení před Ústavním soudem dává tomuto soudu pravomoc posoudit "přijatelnost" návrhu předtím, než dospěje k závěru, že o návrhu rozhodne meritorně nálezem.
12. Stěžovatelka v ústavní stížnosti neuvádí žádnou kvalifikovanou ústavněprávní argumentaci, nýbrž jen opakuje námitky, které již dříve vypořádaly správní orgány a správní soudy. Svým nesouhlasem ohledně účelovosti jí vytvořené obchodní struktury se stěžovatelka snaží přimět Ústavní soud, aby nahrazoval činnost správních soudů v rámci soudní kontroly činnosti finanční správy; to však úkolem Ústavního soudu ve smyslu čl. 83 Ústavy České republiky není.
13. Nejvyšší správní soud se existencí vytvořené struktury společností a trustu pečlivě zabýval a stěžovatelce ústavně konformním způsobem vysvětlil, proč je její činnost nutné považovat za zneužití práva. Stěžovatelka v ústavní stížnosti neuvádí nic, co by mohlo porušení jejích práv založit.
14. Jelikož Ústavní soud nezjistil, že by napadenými rozhodnutími byla porušena ústavní práva stěžovatelky, jeho ústavní stížnost odmítl jako zjevně neopodstatněnou podle § 43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné. V Brně dne 27. března 2024
Jan Wintr v. r. předseda senátu