3 Afs 151/2024

3 Afs 151/2024- 29 - text

 3 Afs 151/2024 - 32 pokračování

[OBRÁZEK]

ČESKÁ REPUBLIKA

ROZSUDEK

JMÉNEM REPUBLIKY

Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Tomáše Rychlého a soudců JUDr. Jaroslava Vlašína a Mgr. Radovana Havelce v právní věci žalobce: J. Š., zastoupený JUDr. Radislavem Bražinou, advokátem se sídlem Českobratrská 1403/2, Ostrava, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě ze dne 12. 6. 2024, č. j. 22 Af 33/2022 47,

I. Rozsudek Krajského soudu v Ostravě ze dne 12. 6. 2024, č. j. 22 Af 33/2022 47, se zrušuje.

II. Rozhodnutí žalovaného ze dne 23. 8. 2022 č. j. 31425/22/5200 10422

713023, se zrušuje a věc se vrací žalovanému k dalšímu řízení.

III. Žádnému z účastníků se nepřiznává náhrada nákladů řízení za řízení o žalobě a kasační stížnosti.

IV. Ustanovenému zástupci žalobce advokátovi JUDr. Radislavu Bražinovi se přiznává odměna za zastupování v řízení o kasační stížnosti ve výši 8 228 Kč, která mu bude vyplacena z účtu Nejvyššího správního soudu do 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku. Náklady právního zastoupení žalobce nese stát.

[1] Finanční úřad pro Moravskoslezský kraj (dále jen „správce daně“) rozhodnutím ze dne 9. 7. 2021, č. j. 2894686/21/3202 50523 805198 (dále jen „prvostupňové rozhodnutí“), podle § 106 odst. 1 písm. b) daňového řádu zastavil řízení o žalobcově žádosti o vrácení přeplatků evidovaných na daňových účtech zůstavitele J. Š. (otce žalobce – pozn. NSS), který zemřel dne X (dále jen „zůstavitel“). Důvodem zastavení řízení bylo, že žalobce nebyl oprávněn k podání žádosti o vrácení přeplatků, jelikož dědické řízení po zůstaviteli vedené u Okresního soudu v Ostravě pod sp. zn. 99 D 3442/2009 dosud neskončilo, a nebylo tedy jisté, kdo je jeho dědicem. Žalovaný následně rozhodnutím ze dne 23. 8. 2022, č. j. 31425/22/5200 10422 713023, zamítl žalobcovo odvolání a prvostupňové rozhodnutí potvrdil.

[2] Žalobce podal proti rozhodnutí žalovaného žalobu u Krajského soudu v Ostravě (dále jen „krajský soud“), který ji rozsudkem ze dne 12. 6. 2024, č. j. 22 Af 33/2022 47, zamítl.

[3] Krajský soud se ztotožnil se závěry daňových orgánů ohledně splnění důvodů pro zastavení řízení o žalobcově žádosti. V této souvislosti odkázal na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 7. 4. 2011, č. j. 5 Afs 88/2010 51, dle kterého bylo podle právní úpravy účinné v době smrti zůstavitele (tehdy jí byl zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků – dále jen „zákon o správě daní“) možné za dědice považovat jen toho, komu bylo rozhodnutím soudu dědictví potvrzeno, nebo kdo se stane nabyvatelem poměrné části dědictví, popřípadě určité hodnoty ze zůstavitelem zanechaného majetku. Obdobný princip podle krajského soudu představoval i § 239 daňového řádu ve znění účinném do 31. 12. 2013 (dále jen „daňový řád“), přičemž pozdější znění účinné od 1. 1. 2014 nelze pro projednávaný případ použít s ohledem na přechodná ustanovení. Skutečnost, že dědické řízení po zůstaviteli nebylo v době rozhodování daňových orgánů ukončeno, dle krajského soudu nebyla sporná.

[4] K obsahu repliky žalobce ze dne 10. 6. 2024, kterou soudu zaslal žalobcův zástupce ustanovený usnesením ze dne 19. 6. 2023, č. j. 22 Af 33/2022 34, krajský soud nepřihlížel, jelikož v ní uvedená tvrzení vyhodnotil jako opožděná.

[5] Proti rozsudku krajského soudu podává žalobce (dále jen „stěžovatel“) kasační stížnost z důvodů, které lze podřadit pod § 103 odst. 1 písm. a) a d) soudního řádu správního (dále jen „s. ř. s.“).

[6] Stěžovatel nesouhlasí se závěrem krajského soudu, že není oprávněn k podání žádosti o vrácení přeplatků zůstavitele. Daňové orgány i krajský soud podle něj postupovaly formalisticky, v rozporu se zásadami správy daní a nesprávně aplikovaly § 264 daňového řádu, neboť neaplikovaly právní předpis, který byl svou povahou případu stěžovatele nejbližší a který by odpovídal okolnostem jeho případu.

[7] Závěry krajského soudu podle stěžovatele nezohledňují skutečnost, že pokračuje v podnikatelské činnosti po zůstaviteli, a má tedy přímý zájem na správném vedení daňových záležitostí spojených s touto činností. Tím krajský soud dle názoru stěžovatele obešel smysl právní úpravy a popřel možnost pokračovat v podnikání po zemřelém. V této souvislosti stěžovatel dále uvádí, že finanční orgány již od něj inkasovaly finanční prostředky související s podnikáním po zůstaviteli, čímž implicitně potvrdily jeho postavení jako pokračovatele v živnosti zůstavitele.

[8] Stěžovatel má také za to, že krajský soud své rozhodnutí nedostatečně odůvodnil. Uvádí, že se krajský soud pouze obecně vyjádřil k otázce, že žaloba není důvodná, aniž by se hlouběji zabýval specifickými okolnostmi případu, zejména otázkou „dlouhodobého neukončení“ dědického řízení a jeho dopadu na podnikání stěžovatele. Tím krajský soud podle stěžovatele rezignoval na svou povinnost řádně odůvodnit své rozhodnutí a neposkytl stěžovateli dostatečné vysvětlení, proč byly jeho argumenty zamítnuty.

[9] Krajský soud dle stěžovatele také omezil jeho právo na spravedlivý proces, jelikož zamítl jeho žalobu na základě skutečností, které stěžovatel nemohl ovlivnit. Tento přístup krajského soudu vedl k nespravedlivému výsledku, neboť stěžovatel neměl možnost hájit svá práva před soudem.

[10] Stěžovatel rovněž nesouhlasí s tím, že krajský soud vyhodnotil obsah jeho repliky jako opožděný. Podle stěžovatele nedává smysl, aby mu krajský soud ustanovil zástupce a současně poté nepřihlédl k argumentaci, kterou tento zástupce doplní. Stěžovatel má dále za to, že jeho argumentace v replice byla pouhým rozhojněním žaloby, a proto ji krajský soud měl zohlednit.

[11] Žalovaný se ve svém vyjádření ke kasační stížnosti ztotožňuje s napadeným rozsudkem krajského soudu a odkazuje na své rozhodnutí a vyjádření k žalobě. K replice stěžovatele v řízení před krajským soudem žalovaný dodává, že v té stěžovatel pouze tvrdil, že od něj daňové orgány inkasují finanční prostředky v souvislosti s pokračováním v podnikání po zůstaviteli, čímž potvrzují, že jej považují za pokračovatele v živnosti a dědice zůstavitele. I pokud by byla tato námitka stěžovatelem uplatněna včas, nemohla by podle žalovaného na závěru krajského soudu nic změnit.

[12] Nejvyšší správní soud nejprve hodnotil formální náležitosti kasační stížnosti a konstatuje, že byla podána včas (§ 106 odst. 2 s. ř. s.), osobou oprávněnou (§ 102, věta první s. ř. s.), proti rozhodnutí, proti němuž je kasační stížnost ve smyslu § 102 s. ř. s. přípustná, a stěžovatel je v souladu s § 105 odst. 2 s. ř. s. zastoupen advokátem. Nejvyšší správní soud přezkoumal napadený rozsudek krajského soudu v rozsahu kasační stížnosti a důvodů v ní uvedených (§ 109 odst. 3 a 4 s. ř. s.). Ve věci rozhodl bez nařízení jednání za podmínek vyplývajících z § 109 odst. 2 s. ř. s.

[13] Kasační stížnost je důvodná.

[14] Úvodem je vhodné upozornit, že stěžovatel nepodřadil důvody kasační stížnosti pod § 103 odst. 1 s. ř. s. Ze zásady iura novit curia nicméně plyne, že stěžovatel není povinen podřadit tvrzené důvody kasační stížnosti pod konkrétní ustanovení zákona; soud je posuzuje podle jejich obsahu a je oprávněn sám podřadit kasační námitky pod důvody vymezené v § 103 odst. 1 s. ř. s. (k tomu srov. například rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 8. 1. 2004, č. j. 2 Afs 7/2003 – 50, č. 161/2004 Sb. NSS; rozhodnutí tohoto soudu jsou dostupná na www.nssoud.cz).

[15] Nejvyšší správní soud nejprve přistoupil k posouzení námitky nepřezkoumatelnosti rozsudku krajského soudu. Případnou nepřezkoumatelností rozsudku je totiž povinen se podle § 109 odst. 4 s. ř. s. zabývat z úřední povinnosti, a to i bez námitky stěžovatele. Vlastní přezkum rozsudku je pak možný pouze za předpokladu, že splňuje kritéria přezkoumatelnosti, tedy že je srozumitelný a vychází z důvodů, z nichž je zřejmé, proč krajský soud rozhodl tak, jak je uvedeno ve výroku jeho rozhodnutí. Tato kritéria napadený rozsudek splňuje.

[16] Krajský soud v rozsudku řádně a srozumitelně vyložil důvody svého rozhodnutí, vypořádal se se všemi podstatnými žalobními námitkami a jeho závěry jsou podpořeny srozumitelnou a logickou argumentací.

[17] Stěžovatel v kasační stížnosti namítá, že se měl krajský soud hlouběji zabývat okolnostmi jeho případu a zejména otázkou „dlouhodobého neukončení“ dědického řízení a jeho dopady na stěžovatele. Nejvyšší správní soud však z textu žaloby, založeného ve spise krajského soudu, ověřil, že stěžovatel toto tvrzení v žalobě neuvedl. Zdejší soud proto v této souvislosti odkazuje na rozsudek rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 8. 2010, č. j. 4 As 3/2008 – 78, č. 2162/2011 Sb. NSS, který v napadeném rozsudku příhodně citoval i krajský soud a dle kterého „[n]ení naprosto na místě, aby soud za žalobce spekulativně domýšlel další argumenty či vybíral z reality skutečnosti, které žalobu podporují. Takovým postupem by přestal být nestranným rozhodčím sporu, ale přebíral by funkci žalobcova advokáta“. Pokud tedy stěžovatel sám k délce trvání dědického řízení a jejích dopadech na stěžovatele v žalobě nic neuvedl, nemohl se krajský soud těmito skutečnostmi zabývat s ohledem na zásadu dispoziční, kterou reflektuje i citovaný rozsudek.

[18] Nejvyšší správní soud dále připomíná, že nepřezkoumatelnost není projevem nenaplněné subjektivní představy stěžovatele o tom, jak podrobně by měl být rozsudek odůvodněn, ale objektivní překážkou, která kasačnímu soudu znemožňuje přezkoumat napadené rozhodnutí. Povinností správního soudu není reagovat na každý dílčí argument uplatněný v podání a ten obsáhle vyvrátit; jeho úkolem je uchopit obsah a smysl argumentace účastníka řízení jako celku a vypořádat se s ní. Těmto požadavkům napadený rozsudek dostál.

[19] Z tohoto důvodu nezpůsobuje nepřezkoumatelnost napadeného rozsudku ani skutečnost, že krajský soud vyhodnotil stěžovatelova tvrzení obsažená v replice ze dne 10. 6. 2024 jako opožděná, a proto se jimi nezabýval. Je sice pravdou, že stěžovatel již v žalobě tvrdil, že „nepřetržitě a pořád plní své daňové povinnosti“, přičemž pozdější tvrzení, že daňové orgány od stěžovatele přijímají platby v souvislosti s pokračováním v podnikání po zůstaviteli, lze považovat za rozvinutí tohoto původního tvrzení. Jak již ovšem bylo uvedeno výše, povinností správního soudu není reagovat na každý dílčí argument obsažený v žalobě. Pokud se tedy krajský soud výslovně nevyjádřil k argumentaci stěžovatele obsažené v replice, nezpůsobuje to nepřezkoumatelnost napadeného rozsudku. Postačuje totiž, že se soud vyjádřil k podstatným námitkám stěžovatele.

[20] Dále se Nejvyšší správní soud zabýval tvrzenou vadou řízení před krajským soudem, jelikož i tu je podle § 109 odst. 4 s. ř. s. povinen zkoumat z úřední povinnosti. Stěžovatel v této souvislosti tvrdí, že krajský soud rozhodl na základě skutečností, které stěžovatel nemohl ovlivnit (neukončení dědického řízení), čímž omezil jeho právo na spravedlivý proces a znemožnil mu hájit svá práva před soudem. S touto námitkou se Nejvyšší správní soud neztotožňuje.

[21] Není pravdou, že by stěžovatel nemohl nijak ovlivnit průběh dědického řízení a přispět k jeho dřívějšímu ukončení. Pokud například docházelo v dědickém řízení k průtahům, mohl stěžovatel proti takovému postupu podat stížnost. Z tvrzení stěžovatele pak není zřejmé, jak konkrétně mu krajský soud znemožnil hájit jeho práva. Stěžovatel podal správní žalobu, k jejímuž věcnému projednání krajský soud nařídil jednání. Krajský soud stěžovateli rovněž ustanovil zástupce, který se následně jednání zúčastnil. Je tedy zjevné, že stěžovatel svá práva před soudem mohl účinně uplatňovat, a to i prostřednictvím zástupce – advokáta. Skutečnost, že stěžovatel nebyl v řízení před krajským soudem úspěšný pak bez dalšího neznamená, že by výsledek tohoto řízení byl nespravedlivý nebo že bylo stěžovateli znemožněno hájit jeho práva. Právo na spravedlivý proces totiž není právem na příznivý výsledek.

[22] Kasační důvod ve smyslu § 103 odst. 1 písm. d) s. ř. s. tedy není dán.

[23] Nejvyšší správní soud dále nesouhlasí s názorem stěžovatele, že krajský soud nesprávně aplikoval § 264 daňového řádu. Podle tohoto ustanovení platí, že řízení nebo postupy, které byly zahájeny podle dosavadních právních předpisů, se ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona dokončí a práva a povinnosti z nich plynoucí se posoudí podle ustanovení tohoto zákona, která upravují řízení nebo postupy, které jsou jim svou povahou a účelem nejbližší. Stěžovatel v kasační stížnosti neuvádí, jak měl krajský soud toto ustanovení aplikovat, resp. podle jakého konkrétního ustanovení měl věc v souladu s § 264 daňového řádu posoudit. Přechod daňové povinnosti fyzické osoby byl v době smrti zůstavitele upraven zejména v § 57 odst. 3 zákona o správě daní. Krajský soud na nyní projednávanou věci aplikoval § 239 daňového řádu, přičemž toto ustanovení rovněž upravuje přechod daňové povinnosti fyzické osoby. Zdejší soud proto konstatuje, že krajský soud postupoval v souladu s § 264 daňového řádu.

[24] Nejvyšší správní soud se nicméně ztotožňuje s námitkou, že krajský soud nesprávně posoudil, zda byl stěžovatel oprávněn k podání žádosti o vrácení přeplatků na daních zůstavitele.

[25] Podle § 57 odst. 3 zákona o správě daní platilo, že daňová povinnost vzniklá před smrtí fyzické osoby přechází na dědice. Dle § 40 odst. 7 téhož zákona platilo, že zemře li daňový subjekt dříve, než bylo podáno přiznání k dani, je právní nástupce s výjimkou právního nástupnictví státu povinen podat přiznání za zemřelý daňový subjekt do šesti měsíců po jeho úmrtí. Je li právních nástupců více, podá přiznání kterýkoliv z nich. Nedohodnou li se, který z nich přiznání podá, určí jej správce daně. Přejde li právní nástupnictví na stát, tato povinnost nenastává. Není li právní nástupce znám, podá přiznání zmocněnec ustanovený správcem daně. Zmocněnec ustanovený správcem daně podá přiznání do tří měsíců po svém ustanovení. Správce daně může lhůtu tří měsíců na žádost právního nástupce nebo zmocněnce prodloužit.

[26] Podle § 239 odst. 2 daňového řádu daňová povinnost, která vznikla zůstaviteli, přechází na jeho dědice, který tak získává postavení daňového subjektu namísto zůstavitele. Dědic je povinen uhradit daň jen do výše ceny nabytého dědictví. Odstavec 3 téhož ustanovení pak uvádí, že dědic, na kterého přešla daňová povinnost, je povinen podat řádné daňové tvrzení nebo dodatečné daňové tvrzení za zůstavitele do 6 měsíců po jeho úmrtí, a to za uplynulou část běžného zdaňovacího období, a daň ve stejné lhůtě uhradit; je li účastníků dědického řízení více a dědické řízení nebylo dosud ukončeno, podá daňové tvrzení kterýkoliv z nich, přičemž povinnost daň uhradit mají společně a nerozdílně všichni tito účastníci. Nedohodnou li se, který z nich daňové tvrzení podá, ustanoví jej správce daně z okruhu účastníků dědického řízení.

[27] Krajský soud v napadeném rozsudku odkazoval na závěry rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 7. 4. 2011, č. j. 5 Afs 88/2010 51, které se vztahovaly k právní úpravě zákona o správě daní. Vycházel přitom z toho, že daňový řád obsahuje obdobnou úpravu, a proto na ni lze závěry rozsudku č. j. 5 Afs 88/2010 – 51 rovněž aplikovat. S tímto názorem však Nejvyšší správní soud nesouhlasí.

[28] Právní úprava obsažená v § 239 daňového řádu – na rozdíl od dřívější úpravy v zákoně o správě daní – výslovně řeší, kdo má povinnost za zůstavitele podat daňové přiznání a uhradit daň v případě, že dědické řízení nebylo dosud ukončeno. Tuto povinnost přitom ukládá účastníkům dědického řízení. Z tohoto důvodu nelze na nyní projednávanou věc aplikovat závěry rozsudku č. j. 5 Afs 88/2010 – 51, neboť ty se vztahovaly výhradně k zákonu o správě daní, který však povinnost podat daňové přiznání a uhradit daň ukládal výslovně pouze právním nástupcům zůstavitele. Krajský soud proto pochybil, pokud v projednávané věci vycházel ze závěrů rozsudku č. j. 5 Afs 88/2010 – 51, aniž by zohlednil odlišnost novější, pro nynější věc relevantní právní úpravy.

[29] S ohledem na to, že podle § 239 daňového řádu jsou do skončení dědického řízení povinni plnit zůstavitelovy daňové povinnosti účastníci takového řízení, mohou tito účastníci (resp. kterýkoliv z nich) také požádat o vrácení přeplatků na daních zůstavitele. V nyní projednávané věci pak není sporné, že stěžovatel byl účastníkem dědického řízení po zůstaviteli a že toto řízení v době podání jeho žádosti ještě neskončilo. Stěžovatel tedy byl oprávněn požádat o vrácení přeplatků na daních zůstavitele, a proto jeho žádost není zjevně nepřípustným podáním ve smyslu § 106 odst. 1 písm. d) daňového řádu.

[30] Pro úplnost Nejvyšší správní soud dodává, že skutečnost, že stěžovatel pokračuje v živnosti zůstavitele, není v nyní projednávané věci rozhodná. Daňový řád totiž v § 239 s pokračováním v živnosti žádné skutečnosti nespojuje. Podstatné je tedy pouze to, že stěžovatel byl v době podání žádosti účastníkem dědického řízení. Nad rámec nutného je však třeba říci, že právě pokračování v živnosti (přičemž toto skutkové tvrzení žalovaný nesporuje) dává jednání stěžovatele ekonomické zdůvodnění a ukazuje, že jeho jednání není jednáním zneužívajícím nynější úpravy § 239 daňového řádu.

[31] Jelikož žádost stěžovatele není zjevně nepřípustným podáním ve smyslu § 106 odst. 1 písm. d) daňového řádu, měl krajský soud rozhodnutí žalovaného zrušit, a pokud tak neučinil, je napadený rozsudek nezákonný. Nejvyšší správní soud jej proto zrušil podle § 110 odst. 1, věty první s. ř. s. (výrok I. tohoto rozsudku). Věc však krajskému soudu nevrátil k dalšímu řízení, jelikož současně rozhodl o zrušení rozhodnutí žalovaného dle § 110 odst. 2 písm. a) s. ř. s. a dle § 78 odst. 4 s. ř. s., a věc mu vrátil k dalšímu řízení (výrok II. tohoto rozsudku).

[32] Dle § 78 odst. 5 s. ř. s., ve spojení s § 110 odst. 2 písm. a) s. ř. s. je žalovaný v dalším řízení vázán právním názorem Nejvyššího správního soudu vysloveným v odůvodnění tohoto rozsudku. V dalším řízení tak bude vycházet z toho, že žádost stěžovatele není zjevně nepřípustným podáním ve smyslu § 106 odst. 1 písm. d) daňového řádu.

[33] V případě, že Nejvyšší správní soud ruší rozsudek krajského soudu a současně ruší i rozhodnutí správního orgánu, je povinen rozhodnout kromě nákladů řízení o kasační stížnosti i o nákladech řízení, které předcházelo zrušenému rozhodnutí krajského soudu (§ 110 odst. 3, věta druhá s. ř. s.). Náklady řízení o žalobě a náklady řízení o kasační stížnosti tvoří v tomto případě jeden celek a Nejvyšší správní soud rozhodne o jejich náhradě jediným výrokem vycházejícím z § 60 s. ř. s. (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 19. 11. 2008, č. j. 1 As 61/2008 – 98).

[34] Stěžovatel byl ve věci úspěšný, měl by tedy vůči neúspěšnému žalovanému právo na náhradu důvodně vynaložených nákladů. Krajský soud ovšem usnesením ze dne 14. 3. 2023, č. j. 22 Af 33/2022 20, stěžovatele v plném rozsahu osvobodil od soudních poplatků a usnesením č. j. 22 Af 33/2022 34 mu ustanovil zástupce. Osvobození od soudních poplatků se podle § 36 odst. 3 s. ř. s. vztahuje i na řízení o kasační stížnosti. Totéž pak podle § 35 odst. 10 s. ř. s. platí pro zastoupení ustanoveným zástupcem. Stěžovateli tedy v řízení před krajským soudem ani v řízení o kasační stížnosti žádné náklady nevznikly, a Nejvyšší správní soud proto rozhodl, že se žádnému z účastníků náhrada nákladů řízení nepřiznává.

[35] Jelikož byl stěžovatel v řízení o kasační stížnosti zastoupen advokátem, kterého mu ustanovil krajský soud, náklady spojené se zastoupením (hotové výdaje advokáta a odměnu za zastupování) hradí stát (§ 35 odst. 10 s. ř. s.). Nejvyšší správní soud proto přiznal ustanovenému zástupci odměnu za dva úkon právní služby, spočívající v podání kasační stížnosti a porady s klientem před doplněním kasační stížnosti přesahující jednu hodinu [§ 11 odst. 1 písm. c) a d) ve spojení s § 7 bodem 5., § 9 odst. 4 písm. d) vyhlášky č. 177/1996 Sb., o odměnách advokátů a náhradách advokátů za poskytování právních služeb (advokátní tarif], ve výši 2 x 3 100 Kč a dále paušální náhradu hotových výdajů ve výši 2x 300 Kč (§ 13 odst. 4 advokátního tarifu). Vzhledem k tomu, že ustanovený advokát je plátcem daně z přidané hodnoty, činí jeho odměna celkem částku ve výši 8 228 Kč. Tato částka mu bude vyplacena do 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku z účtu Nejvyššího správního soudu.

Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné (§ 53 odst. 3 s. ř. s.). V Brně dne 13. března 2025

JUDr. Tomáš Rychlý předseda senátu