Česká republika
USNESENÍ
Ústavního soudu
Ústavní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Jaromíra Jirsy, soudkyně zpravodajky Veroniky Křesťanové a soudce Jiřího Přibáně o ústavní stížnosti stěžovatele Ing. Karla Witasseka, zastoupeného Mgr. Theobaldem Ptoszekem, advokátem, sídlem Horní 1642/55a, Ostrava, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu č. j. 7 Afs 164/2024-44 ze dne 12. prosince 2024, za účasti Nejvyššího správního soudu, jako účastníka řízení, a Odvolacího finančního ředitelství, sídlem Masarykova 427/31, Brno, jako vedlejšího účastníka řízení, takto: Ústavní stížnost se odmítá.
1. Stěžovatel se domáhá zrušení v záhlaví označeného rozhodnutí; tvrdí, že jím byla porušena jeho ústavně zaručená práva zakotvená v čl. 36 odst. 1 a 2 a v čl. 38 odst. 1 a 4 Listiny základních práv a svobod, v čl. 1 odst. 1 Ústavy České republiky a v čl. 6 odst. 1 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod.
2. Finanční úřad pro Moravskoslezský kraj (správce daně) u stěžovatele evidoval nedoplatky na daňových povinnostech z let 1996 a 1997. Po vydání několika exekučních příkazů na vymožení nedoplatků povolil stěžovateli rozhodnutím ze dne 16. června 2008 úhradu nedoplatku ve splátkách. Stěžovatel poté prováděl dílčí úhrady na nedoplatek, a to v letech 2008 až 2019. Dne 21. srpna 2019 se u správce daně konalo jednání ve věci nedoplatku na dani z příjmů fyzických osob, po němž stěžovatel požádal správce daně o vrácení přeplatku. Rozhodnutím ze dne 22. srpna 2019 správce daně vrátil stěžovateli přeplatek ve výši 100 000 Kč. Podáním ze dne 20. září 2019 stěžovatel požádal o vrácení všech svých přeplatků na daních. Správce daně rozhodnutím ze dne 20. listopadu 2019 určil, že na osobním daňovém účtu stěžovatele žádné další přeplatky neeviduje. Stěžovatel se proti tomuto rozhodnutí odvolal.
3. Vedlejší účastník rozhodnutím ze dne 9. listopadu 2020 změnil rozhodnutí správce daně ve prospěch stěžovatele tak, že se stěžovateli vrací přeplatek na dani z příjmů fyzických osob v částce 460 000 Kč, vykázaný k 20. září 2019. Na rozdíl od správce daně dospěl k závěru, že lhůta pro placení daně uplynula už dne 31. prosince 2014, kdy uplynulo 6 let od posledního úkonu správce daně. Správce daně byl tedy povinen vrátit stěžovateli přeplatek vzniklý na základě dobrovolných plateb učiněných po 1. lednu 2015, a to v celkové výši 560 000 Kč. Vzhledem k tomu, že správce daně rozhodnutím ze dne 22. srpna 2019 stěžovateli již přiznal přeplatek 100 000 Kč, konečná výše přeplatku činila 460 000 Kč.
4. Rozhodnutí vedlejšího účastníka o vrácení přeplatku na dani napadl stěžovatel žalobou, kterou Krajský soud v Ostravě rozsudkem č. j. 22 Af 1/2021-164 ze dne 14. června 2024 zamítl. Kasační stížnost proti rozsudku krajského soudu Nejvyšší správní soud zamítl rozsudkem č. j. 10 Afs 149/2024-57 ze dne 11. listopadu 2024. Ústavní stížnost proti rozsudkům krajského soudu a Nejvyššího správního soudu byla odmítnuta usnesením sp. zn. II. ÚS 126/25 ze dne 22. ledna 2025.
5. Vzhledem k tomu, že stěžovateli nebyl přeplatek 460 000 Kč poukázán podle § 155 odst. 3 daňového řádu ve znění účinném do 31. prosince 2020 (daňový řád) ve lhůtě 30 dnů ode dne podání žádosti, tedy do 20. října 2019, přiznal mu správce daně podle § 155 odst. 5 daňového řádu rozhodnutím ze dne 25. listopadu 2020 úrok z tohoto vratitelného přeplatku za období od 21. října 2019 do 19. listopadu 2020 ve výši 76 720 Kč.
6. Proti rozhodnutí správce daně podal stěžovatel odvolání, kterým se domáhal změny tohoto rozhodnutí tak, aby mu byl postupem podle § 254 daňového řádu přiznán úrok z neoprávněného jednání správce daně (nikoli úrok z vratitelného přeplatku podle § 155 odst. 3 daňového řádu), a to již ode dne 1. ledna 2015 (tedy za období, za které mu náleží přeplatek na dani podle rozhodnutí vedlejšího účastníka ze dne 9. listopadu 2020). Nesouhlasil s tím, že správce daně vzal jako základ toliko částku 460 000 Kč a nepřiznal mu úrok z částky 100 000 Kč, vrácené rozhodnutím ze dne 22. srpna 2019.
7. Vedlejší účastník rozhodnutím ze dne 5. ledna 2022 odvolání stěžovatele zamítl a rozhodnutí správce daně o výši úroku z vratitelného přeplatku potvrdil. Vyšel z toho, že podání ze dne 11. listopadu 2020, kterým se stěžovatel domáhal přiznání úroku z neoprávněného jednání správce daně podle § 254 daňového řádu, nesplňovalo formální náležitosti podle daňového řádu (podání bylo učiněno prostřednictvím stěžovatelovy e-mailové adresy a nebylo opatřeno uznávaným elektronickým podpisem), nemělo tudíž účinky podání, a proto k němu správce daně nepřihlížel. Nadto konstatoval, že rozhodnutím ze dne 9. listopadu 2020 nedošlo ke změně rozhodnutí o stanovení daně, ale ke změně rozhodnutí o přeplatku. Nenastala žádná ze situací předvídaných v § 254 odst. 1 a 2 daňového řádu, když nedošlo ke zrušení, změně či prohlášení nicotnosti rozhodnutí o stanovení daně ani k prohlášení neoprávněného vymáhání. Úrok byl proto stěžovateli správně přiznán na základě § 155 daňového řádu jako úrok z vratitelného přeplatku.
8. Rozhodnutí vedlejšího účastníka napadl stěžovatel žalobou, kterou krajský soud rozsudkem č. j. 22 Af 8/2022-92 ze dne 14. června 2024 zamítl. Uvedl, že lhůta pro placení nedoplatků na dani uplynula dne 31. prosince 2014, takže veškeré platby připsané poté na osobní daňový účet stěžovatele bylo na základě žádosti o vrácení přeplatku nutno vrátit (§ 155 odst. 2 věta prvá daňového řádu). Žádost o vrácení přeplatku byla podána 20. září 2019, úrok z pozdního vrácení přeplatku 460 000 Kč byl proto správcem daně vypočten správně za období od 21. října 2019 v souladu s § 155 daňového řádu. Částka 100 000 Kč byla vrácena včas (na základě žádosti ze dne 21. srpna 2019 rozhodnutím ze dne 22. srpna 2019), takže pro použití § 155 odst. 5 daňového řádu nebyl žádný důvod. Krajský soud zdůraznil, že úrok z vratitelného přeplatku vzniká ze zákona a správce o něm rozhoduje bezodkladně po vrácení přeplatku, tedy nezávisle na podání daňového subjektu. O stěžovatelem uplatněném úroku podle § 254 daňového řádu bylo rozhodnuto v řízení vedeném pod sp. zn. 22 Af 31/2021.
9. Proti rozhodnutí krajského soudu podal stěžovatel kasační stížnost, kterou Nejvyšší správní soud napadeným rozsudkem zamítl. Ztotožnil se se závěrem vedlejšího účastníka, že domáhal-li se stěžovatel podáním ze dne 11. listopadu 2020 přiznání úroku z neoprávněného jednání správce daně podle § 254 daňového řádu namísto přiznání úroku z vratitelného přeplatku podle § 155 daňového řádu, toto podání nesplňovalo formální náležitosti podle daňového řádu, neboť je stěžovatel předepsaným způsobem nepotvrdil. Nejvyšší správní soud také potvrdil závěr vedlejšího účastníka, že byl stěžovateli ve stávající věci správně přiznán (z důvodu pozdního vrácení přeplatku) úrok z vratitelného přeplatku podle § 155 daňového řádu (ode dne následujícího po uplynutí lhůty pro vrácení vratitelného přeplatku do dne jeho skutečného vrácení), nikoli úrok z neoprávněného jednání správce daně podle § 254 daňového řádu, neboť nenastala žádná ze situací předvídaných v § 254 odst. 1 a 2 daňového řádu.
10. Právě nesprávné posouzení typu úroku (včetně období, za které je stěžovateli přiznán) je předmětem námitek v ústavní stížnosti. Stěžovatel je toho názoru, že otázka úroku podle § 155 nebo § 254 daňového řádu v souvislosti se vznikem přeplatku v důsledku úhrad daně a příslušenství provedených po uplynutí lhůty pro placení daně je otázkou správními soudy dosud neřešenou (což dovozuje z nekonstatování prejudikatury v napadených rozsudcích). S odkazem na bod 14 rozsudku Nejvyššího správního soudu č. j. 7 Aps 3/2013-34 ze dne 25. září 2014 rozporuje výpočet úroku podle § 155 odst. 5 daňového řádu, který nezahrnuje období již ode dne vzniku přeplatku. Nesouhlasí s Nejvyšším správním soudem, že se závěrem o přeplatku "přišel" až vedlejší účastník v rozhodnutí o odvolání. Objektivním důvodem vzniku přeplatku byla totiž prekluze, která nastala nejpozději ke dni 31. prosince 2016 (§ 160 odst. 1 daňového řádu). Uvádí, že také přeplatek ve výši 100 000 Kč mu byl (v jiném řízení na základě rozhodnutí správce daně ze dne 22. srpna 2019) vrácen, aniž by mu byl přiznán úrok v souvislosti s okamžikem prekluze 1. ledna 2015). Podle názoru stěžovatele měly správní orgány vrátit přeplatek z moci úřední objektivně ke dni uplynutí lhůty podle § 160 daňového řádu (nejpozději ke dni 1. ledna 2011), nikoli k okamžiku stanovenému v rozhodnutí o výši přeplatku (ke dni 9. listopadu 2020).
11. Ústavní stížnost byla podána včas oprávněným a řádně zastoupeným stěžovatelem, který byl účastníkem řízení, v němž bylo vydáno napadené rozhodnutí. Ústavní stížnost je přípustná a Ústavní soud je k jejímu projednání příslušný.
12. Ústavní soud zásadně není oprávněn zasahovat do rozhodovací činnosti správních soudů. Není vrcholem jejich soustavy, ale zvláštním soudním orgánem ochrany ústavnosti (srov. čl. 83, čl. 90 až 92 Ústavy). Nepřísluší mu ani přehodnocovat skutkové a právní závěry správních soudů, nejde-li o otázky ústavněprávního významu. Do výkladu podústavního práva v oblasti veřejné správy zasahuje jen tehdy, byla-li aplikace práva v konkrétním případě neústavní.
13. Stěžovatel jednak rozporuje výpočet úroku z vratitelného přeplatku podle § 155 odst. 5 daňového řádu z důvodu, že mu nebyl přiznán i za období ode dne vzniku přeplatku na dani, a jednak tvrdí, že mu neměl být přiznán úrok podle tohoto ustanovení daňového řádu, ale úrok z neoprávněného jednání správce daně podle § 254 daňového řádu.
14. Napadená rozhodnutí se zabývala přezkumem rozhodnutí správce daně a vedlejšího účastníka o stěžovateli přiznaném úroku z vratitelného přeplatku. Jak již bylo výše (v bodě 8) uvedeno, o rozhodnutí správce daně ze dne 18. prosince, jímž nepřiznal stěžovateli úrok z neoprávněného jednání správce daně podle § 254 daňového řádu, bylo rozhodováno správními soudy v jiném řízení (rozsudek krajského soudu č. j. 22 Af 31/2021-84 ze dne 14. června 2024 a rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 10 Afs 148/2024-59 ze dne 6. prosince 2024, proti němuž je podána ústavní stížnost, o níž dosud nebylo v řízení vedeném pod sp. zn. II. ÚS 438/25 rozhodnuto).
15. Stěžovatel vychází z toho, že mu měl správce daně z úřední povinnosti přiznat úrok z přeplatku již od okamžiku prekluze daňové povinnosti stěžovatele. Takový právní názor však nerespektuje § 155 odst. 5 daňového řádu, podle kterého je-li poukazován správcem daně vratitelný přeplatek na žádost po lhůtě stanovené v odstavci 3 nebo po lhůtě stanovené zákonem pro vrácení vratitelného přeplatku, který se vrací bez žádosti, náleží daňovému subjektu úrok z vratitelného přeplatku ode dne následujícího po dni, ve kterém uplynula stanovená lhůta pro vrácení vratitelného přeplatku, do dne jeho poukázání daňovému subjektu. O výši úroku rozhodne správce daně bezodkladně po vrácení přeplatku.
16. Uvedeným způsobem správce daně postupoval. Stěžovatel požádal o vrácení všech svých přeplatků na daních podáním ze dne 20. září 2019, lhůta pro vrácení vratitelného přeplatku tedy uplynula 20. října 2019. Protože k tomuto dni nebyl vratitelný přeplatek stěžovateli vrácen, přiznal mu správce rozhodnutím ze dne 25. listopadu 2020 úrok z tohoto vratitelného přeplatku za období od 21. října 2019 do 19. listopadu 2020. Správce daně rozhodl o úroku z vratitelného přeplatku bezodkladně (šest dnů po vrácení přeplatku) a přiznal mu jej ode dne následujícího po dni, kdy měl být daňový přeplatek vrácen (§ 155 odst. 5 daňového řádu). V dané věci nastal tento okamžik nejpozději třicátým dnem po obdržení žádosti o vrácení přeplatku (§ 155 odst. 3 daňového řádu).
17. Stěžovatelem zdůrazňovaný okamžik vzniku přeplatku na dani je tedy pro přiznání úroku z vratitelného přeplatku nerozhodný, podstatné je, kdy uplyne lhůta třiceti dnů pro vrácení přeplatku. Ta se odvíjí od okamžiku, kdy daňový subjekt o vrácení požádá (zda o vrácení přeplatku stěžovatel požádá či nikoli, a kdy tak učiní, je zcela v jeho dispozici). Nevrátí-li správce daně přeplatek v této lhůtě, vzniká daňovému subjektu nárok na úrok z vratitelného přeplatku, jenž je sankcí pro správce daně za nevrácení přeplatku v zákonné lhůtě. Jinými slovy, za období, kdy stěžovatel po uplynutí lhůty pro placení daně dobrovolně prováděl dílčí platby na řádně stanovenou daň, mu úrok z vratitelného přeplatku nenáleží.
18. Naopak úrok z nesprávného stanovení daně, jehož se stěžovatel domáhá, náleží daňovému subjektu ode dne následujícího po dni splatnosti nesprávně stanovené daně, nebo došlo-li k úhradě nesprávně stanovené daně později, ode dne její úhrady. Jak však Nejvyšší správní soud v napadeném rozsudku podrobně a srozumitelně vysvětlil, ve věci stěžovatele nenastala žádná ze situací, s nimiž § 254 daňového řádu spojuje nárok na úrok z neoprávněného jednání správce daně (zrušení, změna nebo prohlášení nicotnosti rozhodnutí o stanovení daně z důvodu nezákonnosti nebo z důvodu nesprávného úředního postupu správce daně či neoprávněně vedené exekuční řízení). Rozhodnutím vedlejšího účastníka ze dne 9. listopadu 2020 totiž nedošlo ke změně rozhodnutí o stanovení daně, ale ke změně rozhodnutí o přeplatku. To mělo za důsledek, že správce byl povinen nově stanovený přeplatek (resp. rozdíl mezi dříve a nově vyměřeným přeplatkem) stěžovateli v zákonné lhůtě vrátit. Protože tak neučinil, nastala situace předvídaná v § 155 odst. 5 daňového řádu a stěžovateli náleží úrok z vratitelného přeplatku. Na danou situaci přitom nedopadají závěry rozsudku Nejvyššího správního soudu č. j. 7 Aps 3/2013-34 ze dne 25. září 2014, ve kterém šlo o zaplnění výkladové mezery spočívající v tom, že vnitrostátní právo ani předpisy práva Evropské unie nestanoví časovou mez, jejímž překročením vzniká plátci daně z přidané hodnoty nárok na úrok z vratitelného přeplatku podle § 155 odst. 5 daňového řádu.
19. Ústavní soud v závěrech Nejvyššího správního soudu porušení základních práv stěžovatele neshledal. Nejvyšší správní soud se danou věcí podrobně zabýval a ústavně souladným způsobem odůvodnil, na základě jakých úvah k jednotlivým závěrům dospěl. V podrobnostech Ústavní soud odkazuje na přiléhavé odůvodnění napadeného rozhodnutí, které se s námitkami stěžovatele dostatečným způsobem vypořádalo, včetně námitky nepřezkoumatelnosti a nicotnosti rozsudku krajského soudu (v bodech 28 až 30 a v bodě 44 rozsudku).
20. Z výše uvedených důvodů Ústavní soud ústavní stížnost mimo ústní jednání bez přítomnosti účastníků odmítl podle § 43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu jako návrh zjevně neopodstatněný.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné. V Brně 5. března 2025
Jaromír Jirsa v. r. předseda senátu