Pokud spoluvlastníci zruší a vypořádají spoluvlastnictví k několika nemovitos- tem tak, že každý z nich bude nadále výlučným vlastníkem některé z těchto nemovi- tostí, přičemž hodnota nemovitostí každého z nich bude odpovídat hodnotě spolu- vlastnických podílů, nepodléhá takové zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví dani z převodu nemovitostí [a to ani podle $ 9 odst. 1 písm. a) a ani podle $ 9 odst. 3 zákona ČNR č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí].
Nejvyšší správní soud se hlásí k myšlence, vyplývající mj. z článku 4 Ústavy, že je povin- ností každého orgánu veřejné moci interpre- tovat a aplikovat každý zákon z pohledu smys- lu a účelu ústavně garantovaných základních práv a svobod. Z tohoto hlediska je nutno při- pomenout, že Listina základních práv a svo- bod (dále jen „Listina“) v článku 11 zaručuje každému právo vlastnit majetek; v pátém od- stavci připouští stanovování daní a poplatků pouze na základě zákona. Obdobně článek 1 dodatkového protokolu č. 1 k Úmluvě o ochraně lidských práv a základních svobod (vyhlášena pod č. 209/1992 Sb., dále jen „Úmluva“) stanovuje, že každá osoba má prá- vo pokojně užívat svůj majetek.
Nikdo nemů- že být zbaven svého majetku s výjimkou ve- řejného zájmu a za podmínek, které stanoví zákon a obecné zásady mezinárodního práva. Toto ustanovení nebrání právu států přijímat zákony, které považují za nezbytné, aby upra- vily užívání majetku v souladu s obecným zá- jmem a zajistily placení daní a jiných poplat- ků nebo pokut. Z obou citovaných ustanovení je tedy více než zřejmé, že ochrana majetkové sféry fyzic- kých a právnických osob je pravidlem, zatím- co stanovení daňové povinnosti je výjimkou, jež je připuštěna pouze za určitých podmí- nek.
Tento závěr potvrzuje judikatura Evrop- ského soudu pro lidská práva, jenž kupř. v rozhodnutí ze dne 13. 1. 2004 ve věci Orion Břeclav, s. r. o., proti České republice (č. stíž- nosti 43783/98; Přehled rozsudků Evropského soudu pro lidská práva 1/2004, str. 7), kon- statoval, že „daňová povinnost.. je v zásadě považována za zásah do práva zaručeného prvním odstavcem čl. I Protokolu č. 1, neboť ochuzuje dotčenou osobu o část jejího ma- 212 Jetku, tj. o částku, kterou tato musí zaplatit. Tento zásah je ospravedinitelný na základě druhého odstavce zmíněného ustanovení, který výslovně zakotvuje výjimku vztahující se k placení daní a jiných poplatků (viz rozh.
Komise WASA Liv Ómsesidigt, Fórsákringsbo- laget Valands Pensionsstiftelse a skupina asi 15 000 osob proti Švédsku, 1988, a Buffalo, s. r 0., v likvidací proti Itálii, 2003). Tato otázka se však zcela nevymyká kontrole Soudu, jehož úkolem je ověřit, zda byl čl. 1 Protokolu č. 1 správně aplikován“. Je v prvé řadě nezbytné, aby právní úprava, její výklad a používání respektovaly princip proporcio- nality ve všech jeho komponentech (tj. co se týče vhodnosti, potřebnosti, závažnosti a mi- nimalizace zásahů do základních práv a svo- bod).
Evropský soud pro lidská práva k tomu uvádí, že „ve smyslu první věty prvního od- stavce čl. I Protokolu č. 1 musí tedy Soud zkoumat, zda byla dodržena spravedlivá rovnováha mezi požadavky obecného zá- Jmu společenství a nutností chránit základ- ní práva jedince (viz Dangeville, a. s., proti Francii, 2002). V důsledku toho může daňo- vá či poplatková povinnost porušit záruku obsaženou v tomto ustanovení jen tehdy, ukládá-li dané osobě či subjektu přílišné bře- meno, anebo zásadním způsobem zasahuje do její finanční situace (viz výše cit. Buffalo, s.
r. o., v likvidaci proti Itálii). Vnitrostátním orgánům však v první řadě přísluší, aby roz- hodly o typu daní či poplatků, které je třeba vybírat. Rozhodnutí spadající do této oblasti totiž vyžadují zhodnocení politických, ekono- mických a sociálních problémů, které Úmlu- va ponechává v kompetenci smluvních států. Tyto tedy disponují širokou mírou uvážení (viz rozh. Baláz proti Slovensku, 2003)“. (Roz- hodnutí Evropského soudu pro lidská práva ze dne 13. 1. 2004 ve věci Orion Břeclav, s. r. o., proti České republice, č. stížnosti 43783/98; Přehled rozsudků Evropského soudu pro lid- ská práva 1/2004, str.
7). Z jiného úhlu pohledu se k ústavním aspektům zdanění vyslovil Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 24. 2. 2005, čj. 2 Afs 62/2004-70 (č. 572/2005 Sb. NSS), podle ně- hož „současný stát je nutno vnímat jako dů- sledek společenské smlouvy, tzn. kRonklu- dentního konsensu společnosti o tom, že je racionální existence instituce, zajišťující ve- řejné zájmy. Jakkoliv proto má stát v řadě vztahů vrchnostenské postavení, je jeho pr- votní postata založena na smluvní bázi. To mimo jiné znamená, že každá fyzická i právnická osoba má ve vztahu ke státu ne- jen řadu povinností (souhrnně podřaditel- ných pod povinnost respektovat jeho právní řád), nýbrž rovněž řadu práv.
Touto optikou nazíráno představuje daňový systém nejen nezbytný prostředek k materiální existencí státu, nýbrž především jakýsi test legitimity instituce státu. Soustava daní proto musí být z hlediska její koncepce i konkrétní aplikace transparentní, předvídatelná a příměřená. V opačném případě zmíněnou legitimizační funkci nemůže splňovat, a v konečném dů- sledku tak zpochybňuje samotný význam a funkce státu“. Tato východiska - aplikována na poměry daně z převodu nemovitostí - ústí v pojetí, jež zdejší soud formuloval již v rozsudku ze dne 30.
11. 2005, čj. 6 A 69/2000-55 (viz www.nssoud.cz): daňová povinnost zatěžují- cí převodce nemovitosti může být proporcio- nální, a tedy ve spravedlivé rovnováze mezi zájmy společnosti a základními právy a svo- bodami osoby, pouze tehdy, pokud jde o ta- kový převod nemovitosti, jehož účinky poz- ději neodpadnou a který přinese smluvním stranám užitek spočívající v uspokojení zá- jmu nabyvatele na získání nemovitosti do své- ho vlastnictví, jakož i opačného zájmu pře- vodce na prodeji nemovitosti za sjednanou kupní cenu.
Jedině tento restriktivní výklad $ 9 odst. 1 písm. a) zákona č. 357/1992 Sb. lze považovat za konformní s ústavním a meziná- řodněprávním principem proporcionality. Obdobně lze tyto závěry použít i pro pří- pady vypořádání podílového spoluvlastnic- tví, o něž se jedná v dané věci. Nejvyšší správ- ní soud připomíná, že stěžovatelky byly rovnodílnými podílovými spoluvlastnicemi několika nemovitostí v celkové hodnotě 66 429 170 Kč. Dne 8. 3. 1999 uzavřely doho- du o zrušení a vypořádání jejich podílového spoluvlastnictví tak, že každá z nich získala majetek ve stejné výši, činící 33 214 585 Kč. Žalovaný měl zato, že tímto způsobem zruše- ní a vypořádání podílového spoluvlastnictví došlo k výměně nemovitostí ve smyslu $ 9 odst. 3 zákona č. 357/1992 Sb.; městský soud jeho závěr potvrdil, mj. též na základě úvahy, podle níž „dojde-li k převodu podílu, změní tím konkrétně určená část nemovitosti své- ho vlastníka..“.
Tyto závěry nemohou obstát. Obě rozhodnutí v prvé řadě vycházejí ze závěrů, jež jsou v extrémním rozporu se zjiš- těným skutkovým stavem. Není pravdou, že stěžovatelky uzavřely dohodu o převodu spo- luvlastnických podílů ve smyslu $ 140 občan- ského zákoníku (mající povahu směny těchto podílů); právní úkon, který učinily, má pova- hu dohody o zrušení a vypořádání podílové- ho spoluvlastnictví ve smyslu $ 141 občan- ského zákoníku. Mezi oběma úkony je podstatný rozdíl, který nelze přehlížet; už vů- bec potom nelze zastávat názor, že „pro da- ňové účely“ nemají uvedené rozdíly význam, případně oba instituty účelově zaměňovat.
Takový názor je zcela pomýlený, neboť správ- ná soukromoprávní kvalifikace určitého právního jednání je nutným předpokladem správného stanovení daňové povinnosti; po- chybí-li finanční orgány v této otázce, pro- mítne se toto pochybení i do výsledku celého daňového řízení. Rozdíly mezi oběma instituty tento soud vyzdvihl již v rozsudku ze dne 30. 11. 2004, čj. 5 Afs 20/2003-45 (č. 481/2005 Sb. NSS). „Usta- novení f$ 141 odst. 1 občanského zákoníku upravuje možnost spoluvlastníků dohodnout se o zrušení spoluvlastnictví a o vzájemném vypořádání.
Postupují-li spoluvlastníci podle tohoto ustanovení, nelze jejich dohodu ve smyslu ustanovení f 2 odst. 7 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, po- važovat za právní úkon, jímž formálně práv- ně zastřeli jiný právní úkon, v tomto případě např. převod spoluvlastnického podílu podle JS 140 občanského zákoníku nebo směnnou smlouvu podle f 611 občanského zákoníku“ Důsledné rozlišování zrušení a vypořádá- ní podílového spoluvlastnictví na straně jed- 213 1082 né a převodu spoluvlastnických podílů na straně druhé vychází ze samotné podstaty soukromoprávní regulace.
Jednou ze stěžej- ních zásad soukromého práva je zásada auto- nomie vůle. Na základě ní je ponecháno svo- bodnému rozhodování účastníků mj. také to, zda učiní určitý úkon či nikoliv, o jaký týp práv- ního úkonu půjde a jaký bude jeho obsah. V souzeném případě bylo tedy věcí svobodné- ho rozhodnutí stěžovatelek, zda uzavřou do- hodu o zrušení a vypořádání podílového spo- luvlastnictví, nebo zda přistoupí ke směně spoluvlastnických podílů. Stěžovatelky si zvo- lily prvou alternativu. Tuto jejich volbu je nutno respektovat, a není možné jim inter- pretací vnucovat vůli jinou, kterou ve skuteč- nosti vůbec neměly; ostatně povinnost inter- pretovat smlouvu v souladu se společným úmyslem stran představuje základní výklado- vé pravidlo, společné všem státům kontinen- tální Evropy [srov. čl.
5:101 Principů evropské- ho smluvního práva (Principles of European Contract Law); viz kupř. http;/frontpage.cbs.dk/ law/commission on european contract law/ peci full text. htm*pecl1]. Povinnost respek- tovat autonomní vůli účastníků soukromo- právních vztahů má svá ústavní východiska. Jak konstatoval Ústavní soud v nálezu ze dne 12.5. 2004, sp. zn. I. ÚS 167/04%, „autonomie vůle a svobodného individuálního jednání je na úrovni ústavní garantována čl. 2 odst. 3 Listiny základních práv a svobod..
Ve své druhé dimenzi bak působí čl. 2 odst. 3 Listiny jako subjektivní právo jednotlivce na to, aby veřejná moc respektovala autonom- ní projevy jeho osobnosti, včetně projevů vol- ních, které mají odraz v jeho konkrétním Jednání, pokud takové jednání není záko- nem výslovně zakázáno. Ustanovení čl. 2 odst. 3 Listiny ve své druhé dimenzi, v níž pů- sobí jako základní právo jednotlivce, je pak třeba aplikovat bezprostředně a přímo. V té- to dimenzi se nejedná o pouhé prozařování Jednoduchým právem, nýbrž o subjektivní právo, které působí bezprostředně vůči stát- ní moci.
Orgány státní moci jsou proto po- vinny při aplikaci jednoduchého práva sou- časně normy tohoto práva, v nichž se odráží » Publikováno pod č. 70/2004 Sb. ÚS. 214 čl. 2 odst. 3 Listiny a čl. 2 odst. 4 Ústavy jako objektivní ústavní princip, interpretovat rovněž tak, aby nezasáhly do subjektivního práva jednotlivce na autonomii vůle, jež ga- rantuje také čl. 2 odst. 3 Listiny ve své druhé dimenzí“. K této otázce lze tedy uzavřít, že pokud fi- nanění orgány a městský soud vycházely ze zá- věru, že stěžovatelky uzavřely dohodu o pře- vodu spoluvlastnických podílů mající povahu směnné smlouvy, jde o názor nesprávný.
Spo- lečná vůle stěžovatelek se naopak zcela zřetel- ně nesla k uzavření dohody o zrušení a výpo- řádání podílového spoluvlastnictví. Rozdíly mezi převodem spoluvlastnické- ho podílu a zrušením a vypořádáním podílo- vého spoluvlastnictví jsou významné neje- nom v soukromoprávní rovině, ale - jak již bylo řečeno - projevují se též na úrovni záko- na č. 357/1992 Sb. Zatímco případy zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví podléhají dani podle $ 9 odst. 1 písm. a) cito- vaného zákona, případy, kdy bude uzavřena smlouva o převodu spoluvlastnických podílů na nemovitostech, mající povahu smlouvy směnné, se zdaňují podle $ 9 odst. 3 téhož zá- kona.
Obě ustanovení nelze vzájemně směšo- vat, neboť jejich předmětem je odlišné sou- kromoprávní jednání smluvních stran. Pokud tedy v souzené věci finanční orgá- ny aplikovaly $ 9 odst. 3 zákona č. 357/1992 Sb., jde o nesprávný právní názor. Daň z převodu nemovitostí v případě zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví lze vyměřit toli- ko podle $ 9 odst. 1 písm. a) citovaného záko- na, a to za dále stanovených podmínek, vy- cházejících ze shora učiněného závěru, že povinnost platit daň představuje zásah do ústavně a mezinárodně chráněného práva po- kojně užívat majetek, přičemž předpokladem přípustnosti tohoto zásahu je, aby k němu do- šlo na základě zákona, ukládaná daň byla legi- timní a aby respektovala princip proporcio- nality, tj. aby byla ve spravedlivé rovnováze mezi zájmy společnosti a základními právy a svobodami osoby, Věc může být předmětem vlastnického práva několika osob; v takovém případě plu- rality subjektů majících vlastnická práva k jednomu předmětu hovoříme o spoluvlast- nictví.
Spoluvlastnictví může mít, v závislosti na tom, zda je vyjádřen podíl či nikoliv, pova- hu spoluvlastnictví podílového nebo bezpo- dílového. Podílové spoluvlastnictví se dále člení především na reálné a ideální, a to po- dle toho, jakým způsobem je vyjádřen spolu- vlastnický podíl, tj. zda je jím vymezena urči- tá reálná část na nedělitelné společné věci, nebo zda pouze vyjadřuje míru účasti na prá- vech a povinnostech. Občanský zákoník upravuje v $ 137 až $ 142 podílové spolu- vlastnictví ideální, a nikoliv reálné; tento zá- věr bez jakýchkoliv pochyb vyplývá z $ 137 odst. 1, podle něhož podíl vyjadřuje míru, ja- kou se spoluvlastníci podílejí na právech a povinnostech vyplývajících ze spoluvlast- nictví ke společné věci.
To tedy znamená, že každý spoluvlastník je spoluvlastníkem celé nerozdělené věci, a nikoliv její konkrétně vy- mezené části. Jestliže stěžovatelky byly rov- nodílnými | podílovými © spoluvlastnicemi ohledně několika nemovitostí, byla předmě- tem spoluvlastnictví každé z nich vždy každá nemovitost jako celek, a nikoliv kupř. reálně vymezená polovina každé nemovitosti. V této souvislosti je namístě na okraj celého problé- mu poznamenat, že představa městského soudu, podle níž „dojde-li k převodu podílu, změní tím konkrétně určená část nemovitos- ti svého vlastníka...
“, je zjevně nesprávná, ne- boť nahlíží na podílové spoluvlastnictví jako na spoluvlastnictví reálné, a nikoliv ideální. Předmětem spoluvlastnického práva každé spoluvlastnice však byla - jak již bylo řečeno - každá nemovitost jako celek; spoluvlastnic- ký podíl vyjadřoval pouze právní postavení každé z nich ohledně těchto nemovitostí. V dané věci uzavřely stěžovatelky dohodu o zrušení a vypořádání jejich podílového spo- luvlastnictví ohledně všech společných ne- movitostí tak, že po vypořádání náleželo kaž- dé z nich výlučné vlastnické právo k určitým nemovitostem, přičemž hodnota těchto ne- movitostí odpovídala hodnotě jejich spolu- vlastnických podílů za trvání spoluvlastnic- kého vztahu.
Právní úkon, který stěžovatelky učinily, neměl povahu převodu spoluvlast- nických podílů: nejprve došlo ke zrušení spo- luvlastnického vztahu; druhým a nezbytným krokem bylo jeho vypořádání, tj. úprava po- měrů bývalých spoluvlastnic ohledně společ- ných věcí, jež byly předmětem jejich spolu- vlastnictví. V souzené věci mělo vypořádání tu podobu, že některé nemovitosti připadly do výlučného vlastnictví stěžovatelky jedné, jiné nemovitosti zase do výlučného vlastnic- tví stěžovatelky druhé. Je nutno zdůraznit dvě důležité okolnosti: za prvé, již za trvání spoluvlastnictví byla předmětem spoluvlast- nického práva každé stěžovatelky kterákoliv nemovitost jako celek, a nelze proto tvrdit, že by stěžovatelky vypořádáním nabyly něčeho, co jim předtím vlastnicky nepatřilo; za druhé, hodnoty nemovitostí, které každá ze spolu- vlastnic měla po vypořádání, byly totožné s hodnotou jejich spoluvlastnických podílů.
Nejvyšší správní soud je přesvědčen, že daňová povinnost není legitimní, a ani ve spravedlivé rovnováze mezi zájmy společnos- ti a právem na pokojné užívání majetku, a ko- nečně že ukládá nepřiměřené břemeno, po- kud má být stanovena v situaci, kdy nedošlo k žádnému převodu nemovitostí, ba ani pře- vodu spoluvlastnických podílů na nich, ale kdy se toliko každá ze spoluvlastnic stala vý- lučnou vlastnicí nemovitosti, která jako celek již předtím byla předmětem jejího spoluvlast- nického práva, přičemž nedošlo ani k jakým- koliv změnám majetkových poměrů nejen v tom směru, že by vypořádáním spoluvlast- nictví některá z bývalých spoluvlastnic naby- la něčeho, co předtím neměla, ale též v tom smyslu, že žádná z nich nezískala do své ma- jetkové sféry více než za trvání spoluvlastnic- tví.
Zákon o dani z převodu nemovitostí, ať již v rozhodném znění, nebo ve znění po novele ' provedené zákonem č. 420/2003 Sb., takový závěr přitom nevylučuje. Na úrovni zákona je možno dospět jak k závěru, který vede ke zda- nění, tak i k závěru, který jej odmítá. Vzhle- dem k tomu, že je povinností každého orgánu veřejné moci interpretovat právní předpisy pohledem ústavně garantovaných základních práv a svobod, je nutno prvou interpretační 215 1082 alternativu jako ústavně nekonformní vylou- čit, a přiklonit se naopak k variantě uvedené na druhém místě.
Nenabývají-li bývalí spolu- vlastníci nejen něco jiného, ale ani více než za trvání spoluvlastnictví, není zde nic, co by mohlo podléhat dani. "Tento závěr lze podepřít i dalšími argumenty. Zrušení a vypořádání podílového spolu- vlastnictví může mít různou podobu; dochá- zí-li k němu dohodou spoluvlastníků, nejsou s ohledem na dispozitivnost $ 141 občanské- ho zákoníku spoluvlastníci vázáni způsoby vypořádání uvedenými v $ 142 téhož zákona, ale mohou zvolit i varianty jiné. Jedním z tra- dičních způsobů, předpokládaných samot- ným $ 142 občanského zákoníku hned na prvním místě, je reálné rozdělení věci.
Právě srovnání tohoto způsobu vypořádání s tím, který zvolily stěžovatelky, vede k závěru o ne- udržitelnosti právního názoru zaujatého fi- nančními orgány a městským soudem: pokud by se spoluvlastníci dohodli na reálném roz- dělení každého předmětu spoluvlastnictví (za předpokladu, že by jejich rozdělení bylo dobře možné) tak, že by hodnota části věci, která každému z nich připadla, byla stejná, ja- ko hodnota spoluvlastnického podílu, ne- podléhalo by takové zrušení a vypořádání ani dani darovací, ani dani z převodu nemovitos- tí.
Stejně tak pokud by předmětem spolu- vlastnictví byla jediná věc a spoluvlastníci by se dohodli na zrušení spoluvlastnictví a jejím reálném rozdělení, a to opět tak, že by hod- nota části věci, která připadla každému z nich, odpovídala hodnotě jejich spoluvlast- nického podílu, nebylo by ani zde možno do- spět k závěru, že lze vyměřit darovací daň ne- bo daň z převodu nemovitostí. Rozdíl ve způsobu vypořádání, který zvolily stěžovatel- ky, oproti oběma uvedeným příkladům je to- liko v tom, že nedošlo k reálnému rozdělení nemovitostí; podstatné a shodné pro všechny tyto situace je naopak fakt, že ani v jednom z těchto případů nenabývá bývalý spoluvlast- ník nejen něco, co by mu předtím nepatřilo (to ostatně vyplývá z povahy spoluvlastnictví a jeho vypořádání), ale především nenabývá ani více, než měl za trvání spoluvlastnictví.
Za této situace by bylo absurdní trvat na závěru, 216 že prvé dva případy se nezdaňují, zatímco v souzené věci je nutno vyměřit daň z převo- du nemovitostí. Dále je nutno připomenout, že pojem vě- ci v právním slova smyslu je právně technic- kou kategorií, která má za úkol umožnit a usnadnit soukromoprávní styk a která se ani zcela neshoduje s pojmem věci v obec- ném významu. Má-li tato kategorie soukro- moprávnímu styku sloužit a usnadňovat jej, potom veškeré interpretační přístupy, jež ve- dou k nepřijatelným důsledkům ztěžujícím tento styk, jsou zcela v rozporu s funkcí po- jmu věci v právním slova smyslu.
Takovým vý- kladem je i interpretace, která zakládá rozdíl- né důsledky pouze na základě toho, zda předmětem zrušení a vypořádání mezi týmiž spoluvlastníky byla jedna nemovitost nebo nemovitostí několik: jestliže dojde k reálné- mu rozdělení jedné nemovitosti tak, že hod- nota části, která připadne každému spolu- vlastníku, bude stejná jako hodnota jeho spoluvlastnického podílu, nevznikne daňová povinnost, zatímco v situaci, kdy k reálnému rozdělení sice nedojde, ale každému z býva- lých spoluvlastníků připadne do výlučného vlastnictví některá z nemovitostí tak, že hod- nota nemovitostí připadlých každému spolu- vlastníku bude stejná jako hodnota jeho spo- luvlastnického podílu, daň naopak vyměřena bude.
Takový závěr vede k nepřiměřenému zdůrazňování kategorie věci v právním smys- lu a k absurdním důsledkům, jsoucím v roz- poru se shora uvedenými ústavními a mezi- národně právními pravidly. Koneckonců je zřejmé, že tohoto faktu si byl vědom i záko- nodárce, který novelou provedenou záko- nem č. 420/2003 Sb. stanovil v $ 9 odst. 1 písm. a) nejen, že „při zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví k nemovitostem je předmětem daně z převodu nemovitostí úplatný převod nebo přechod podílu nebo části podílu, o který se sníží hodnota podílu převodce, který měl před vypořádáním“, ale též pravidlo, podle něhož „podílem spolu- vlastníka se přitom pro účely daně z převo- du nemovitostí rozumí souhrn hodnot všech jeho podílů na nemovitostech, které jsou předmětem vypořádání“.
S ohledem na zmí- něná ústavní východiska nelze tuto úpravu chápat jako nastolení nového právního stavu; jde pouze o explicitní vyjádření pravidel plat- ných i před touto novelou, byť nebyly v před- pise výslovně formulovány (a to bez ohledu na fakt, jaké subjektivní představy zákonodárce o novele měl; srov. tezi Gustava Radbrucha, po- dle níž „vůle zákonodárce není metodou vý- kladu, nýbrž cílem výkladu a výsledkem vý- kladu, výrazem pro apriorní nezbytnost systémově nerozporného výkladu celého právního řádu.
Je proto možné konstatovat Jako vůli zákonodárce to, co nikdy jako vě- domá vůle autora zákona nebylo přítomno. Interpret může rozumět zákonu lépe, než mu rozuměl jeho tvůrce, zákon může být moudřejší než jeho autor - on právě musí být moudřejší než jeho autor“. (Této zásady se dovolává i Ústavní soud, kupř. v nálezu ze dne 16. 1. 2003, sp. zn. III. ÚS 671/02»). Na okraj nové úpravy $ 9 odst. 1 písm. a) zákona č. 357/1992 Sb. se podotýká, že nová formulace je opět negativně poznamenaná směšováním zrušení a vypořádání podílové- ho spoluvlastnictví s převodem spoluvlast- nického podílu.
Jde však o terminologický nedostatek, jenž lze překlenout interpretací. Na základě těchto úvah lze dospět k závě- ru, že pokud spoluvlastníci zruší a vypořádají spoluvlastnictví k několika nemovitostem tak, že každý z nich bude nadále výlučným vlastníkem některé z těchto nemovitostí, při- čemž hodnota nemovitostí každého z nich bude odpovídat hodnotě spoluvlastnických podílů, nepodléhá takové zrušení a vypořádá- ní podílového spoluvlastnictví dani z převo- du nemovitostí [a to ani podle $ 9 odst. 1 písm. a) a ani podle $ 9 odst. 3 zákona č. 357/1992 Sb., jak bylo řečeno výše|.
1083 Správní trestání: zjišťování skutkového stavu při porušování cenových předpisů v taxislužbě k $ 33 odst. 1 správního řádu (zákon č. 71/1967 Sb.)** k $ 15 odst. 1 písm. a) zákona č. 526/1990 Sb., o cenách Rozhodnutí správního orgánu o uložení sankce za porušení cenových předpisů provozovateli taxislužby nelze bez dalšího označit za nezákonné z důvodu nedostateč- ně zjištěného skutkového stavu věci jen proto, že skutková zjištění správního orgánu vycházejí v zásadě pouze ze svědectví externích spolupracovníků tohoto orgánu.
a) Anna P. a b)ak. arch. Jana T. proti Finančnímu ředitelství pro hlavní město Prahu o daň z převodu nemovitostí, o kasační stížnosti žalobkyň.
Kasační stížnost je důvodná.
Nejvyšší správní soud se hlásí k myšlence, vyplývající mj. z článku 4 Ústavy, že je povinností každého orgánu veřejné moci interpretovat a aplikovat každý zákon z pohledu smyslu a účelu ústavně garantovaných základních práv a svobod. Z tohoto hlediska je nutno připomenout, že Listina základních práv a svobod (dále jen „Listina“) v článku 11 zaručuje každému právo vlastnit majetek; v pátém odstavci připouští stanovování daní a poplatků pouze na základě zákona. Obdobně článek 1 dodatkového protokolu č. 1 k Úmluvě o ochraně lidských práv a základních svobod (vyhlášena pod č. 209/1992 Sb., dále jen „Úmluva“) stanovuje, že každá osoba má právo pokojně užívat svůj majetek.
Nikdo nemůže být zbaven svého majetku s výjimkou veřejného zájmu a za podmínek, které stanoví zákon a obecné zásady mezinárodního práva. Toto ustanovení nebrání právu států přijímat zákony, které považují za nezbytné, aby upravily užívání majetku v souladu s obecným zájmem a zajistily placení daní a jiných poplatků nebo pokut.
Z obou citovaných ustanovení je tedy více než zřejmé, že ochrana majetkové sféry fyzických a právnických osob je pravidlem, zatímco stanovení daňové povinnosti je výjimkou, jež je připuštěna pouze za určitých podmínek. Tento závěr potvrzuje judikatura Evropského soudu pro lidská práva, jenž kupř. v rozhodnutí ze dne 13. 1. 2004 ve věci Orion Břeclav, s. r. o., proti České republice (č. stížnosti 43783/98; Přehled rozsudků Evropského soudu pro lidská práva 1/2004, s. 7), konstatoval, že „daňová povinnost … je v zásadě považována za zásah do práva zaručeného prvním odstavcem čl.
1 Protokolu č. 1, neboť ochuzuje dotčenou osobu o část jejího majetku, tj. o částku, kterou tato musí zaplatit. Tento zásah je ospravedlnitelný na základě druhého odstavce zmíněného ustanovení, který výslovně zakotvuje výjimku vztahující se k placení daní a jiných poplatků (viz rozh. Komise WASA Liv Ömsesidigt, Försäkringsbolaget Valands Pensionsstiftelse a skupina asi 15 000 osob proti Švédsku, 1988, a Buffalo, s. r. o. v likvidaci proti Itálii, 2003). Tato otázka se však zcela nevymyká kontrole Soudu, jehož úkolem je ověřit, zda byl čl.
1 Protokolu č. 1 správně aplikován.“ Je v prvé řadě nezbytné, aby právní úprava, její výklad a používání respektovaly princip proporcionality ve všech jeho komponentech (tj. co se týče vhodnosti, potřebnosti, závažnosti a minimalizace zásahů do základních práv a svobod). Evropský soud pro lidská práva k tomu uvádí, že „ve smyslu první věty prvního odstavce čl. 1 Protokolu č. 1 musí tedy Soud zkoumat, zda byla dodržena spravedlivá rovnováha mezi požadavky obecného zájmu společenství a nutností chránit základní práva jedince (viz Dangeville, a.
s., proti Francii, 2002). V důsledku toho může daňová či poplatková povinnost porušit záruku obsaženou v tomto ustanovení jen tehdy, ukládá-li dané osobě či subjektu přílišné břemeno, anebo zásadním způsobem zasahuje do její finanční situace (viz výše cit. Buffalo, s. r. o. v likvidaci proti Itálii). Vnitrostátním orgánům však v první řadě přísluší, aby rozhodly o typu daní či poplatků, které je třeba vybírat. Rozhodnutí spadající do této oblasti totiž vyžadují zhodnocení politických, ekonomických a sociálních problémů, které Úmluva ponechává v kompetenci smluvních států.
Tyto tedy disponují širokou mírou uvážení (viz rozh. Baláz proti Slovensku, 2003).“ (Rozhodnutí Evropského soudu pro lidská práva ze dne 13. 1. 2004 ve věci Orion Břeclav, s. r. o., proti České republice, č. stížnosti 43783/98; Přehled rozsudků Evropského soudu pro lidská práva 1/2004, s. 7).
Z jiného úhlu pohledu se k ústavním aspektům zdanění vyslovil Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 24. 2. 2005, č. j. 2 Afs 62/2004-70 (č. 572/2005 Sb. NSS), podle něhož „současný stát je nutno vnímat jako důsledek společenské smlouvy, tzn. konkludentního konsensu společnosti o tom, že je racionální existence instituce, zajišťující veřejné zájmy. Jakkoliv proto má stát v řadě vztahů vrchnostenské postavení, je jeho prvotní postata založena na smluvní bázi. To mimo jiné znamená, že každá fyzická i právnická osoba má ve vztahu ke státu nejen řadu povinností (souhrnně podřaditelných pod povinnost respektovat jeho právní řád), nýbrž rovněž řadu práv.
Touto optikou nazíráno představuje daňový systém nejen nezbytný prostředek k materiální existenci státu, nýbrž především jakýsi test legitimity instituce státu. Soustava daní proto musí být z hlediska její koncepce i konkrétní aplikace transparentní, předvídatelná a přiměřená. V opačném případě zmíněnou legitimizační funkci nemůže splňovat a v konečném důsledku tak zpochybňuje samotný význam a funkce státu.“
Tato východiska – aplikována na poměry daně z převodu nemovitostí – ústí v pojetí, jež zdejší soud formuloval již v rozsudku ze dne 30. 11. 2005, č. j. 6 A 69/2000-55 (viz www.nssoud.cz): daňová povinnost zatěžující převodce nemovitosti může být proporcionální, a tedy ve spravedlivé rovnováze mezi zájmy společnosti a základními právy a svobodami osoby, pouze tehdy, pokud jde o takový převod nemovitosti, jehož účinky později neodpadnou a který přinese smluvním stranám užitek spočívající v uspokojení zájmu nabyvatele na získání nemovitosti do svého vlastnictví, jakož i opačného zájmu převodce na prodeji nemovitosti za sjednanou kupní cenu. Jedině tento restriktivní výklad § 9 odst. 1 písm. a) zákona č. 357/1992 Sb. lze považovat za konformní s ústavním a mezinárodněprávním principem proporcionality.
Obdobně lze tyto závěry použít i pro případy vypořádání podílového spoluvlastnictví, o něž se jedná v dané věci. Nejvyšší správní soud připomíná, že stěžovatelky byly rovnodílnými podílovými spoluvlastnicemi několika nemovitostí v celkové hodnotě 66 429 170 Kč. Dne 8. 3. 1999 uzavřely dohodu o zrušení a vypořádání jejich podílového spoluvlastnictví tak, že každá z nich získala majetek ve stejné výši, činící 33 214 585 Kč. Žalovaný měl zato, že tímto způsobem zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví došlo k výměně nemovitostí ve smyslu § 9 odst. 3 zákona č. 357/1992 Sb.; městský soud jeho závěr potvrdil, mj. též na základě úvahy, podle níž „dojde-li k převodu podílu, změní tím konkrétně určená část nemovitosti svého vlastníka…“. Tyto závěry nemohou obstát.
Obě rozhodnutí v prvé řadě vycházejí ze závěrů, jež jsou v extrémním rozporu se zjištěným skutkovým stavem. Není pravdou, že stěžovatelky uzavřely dohodu o převodu spoluvlastnických podílů ve smyslu § 140 občanského zákoníku (mající povahu směny těchto podílů); právní úkon, který učinily, má povahu dohody o zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví ve smyslu § 141 občanského zákoníku. Mezi oběma úkony je podstatný rozdíl, který nelze přehlížet; už vůbec potom nelze zastávat názor, že „pro daňové účely“ nemají uvedené rozdíly význam, případně oba instituty účelově zaměňovat. Takový názor je zcela pomýlený, neboť správná soukromoprávní kvalifikace určitého právního jednání je nutným předpokladem správného stanovení daňové povinnosti; pochybí-li finanční orgány v této otázce, promítne se toto pochybení i do výsledku celého daňového řízení.
Rozdíly mezi oběma instituty tento soud vyzdvihl již v rozsudku ze dne 30. 11. 2004, č. j. 5 Afs 20/2003-45 (č. 481/2005 Sb. NSS): „Ustanovení § 141 odst. 1 občanského zákoníku upravuje možnost spoluvlastníků dohodnout se o zrušení spoluvlastnictví a o vzájemném vypořádání. Postupují-li spoluvlastníci podle tohoto ustanovení, nelze jejich dohodu ve smyslu ustanovení § 2 odst. 7 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, považovat za právní úkon, jímž formálně právně zastřeli jiný právní úkon, v tomto případě např. převod spoluvlastnického podílu podle § 140 občanského zákoníku nebo směnnou smlouvu podle § 611 občanského zákoníku.“
Důsledné rozlišování zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví na straně jedné a převodu spoluvlastnických podílů na straně druhé vychází ze samotné podstaty soukromoprávní regulace. Jednou ze stěžejních zásad soukromého práva je zásada autonomie vůle. Na základě ní je ponecháno svobodnému rozhodování účastníků mj. také to, zda učiní určitý úkon či nikoliv, o jaký typ právního úkonu půjde, a jaký bude jeho obsah. V souzeném případě bylo tedy věcí svobodného rozhodnutí stěžovatelek, zda uzavřou dohodu o zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví, nebo zda přistoupí ke směně spoluvlastnických podílů.
Stěžovatelky si zvolily prvou alternativu. Tuto jejich volbu je nutno respektovat, a není možné jim interpretací vnucovat vůli jinou, kterou ve skutečnosti vůbec neměly; ostatně povinnost interpretovat smlouvu v souladu se společným úmyslem stran představuje základní výkladové pravidlo, společné všem státům kontinentální Evropy [srov. čl. 5:101 Principů evropského smluvního práva (Principles of European Contract Law); viz kupř. http://frontpage.cbs.dk/law/commission_on_european_contract_law/pecl_full_text.htm#pecl1].
Povinnost respektovat autonomní vůli účastníků soukromoprávních vztahů má svá ústavní východiska. Jak konstatoval Ústavní soud v nálezu ze dne 12. 5. 2004, sp. zn. I ÚS 167/04, „autonomie vůle a svobodného individuálního jednání je na úrovni ústavní garantována čl. 2 odst. 3 Listiny základních práv a svobod… Ve své druhé dimenzi pak působí čl. 2 odst. 3 Listiny jako subjektivní právo jednotlivce na to, aby veřejná moc respektovala autonomní projevy jeho osobnosti, včetně projevů volních, které mají odraz v jeho konkrétním jednání, pokud takové jednání není zákonem výslovně zakázáno.
Ustanovení čl. 2 odst. 3 Listiny ve své druhé dimenzi, v níž působí jako základní právo jednotlivce, je pak třeba aplikovat bezprostředně a přímo. V této dimenzi se nejedná o pouhé prozařování jednoduchým právem, nýbrž o subjektivní právo, které působí bezprostředně vůči státní moci. Orgány státní moci jsou proto povinny při aplikaci jednoduchého práva současně normy tohoto práva, v nichž se odráží čl. 2 odst. 3 Listiny a čl. 2 odst. 4 Ústavy jako objektivní ústavní princip, interpretovat rovněž tak, aby nezasáhly do subjektivního práva jednotlivce na autonomii vůle, jež garantuje také čl.
2 odst. 3 Listiny ve své druhé dimenzi.“
K této otázce lze tedy uzavřít, že pokud finanční orgány a městský soud vycházely ze závěru, že stěžovatelky uzavřely dohodu o převodu spoluvlastnických podílů mající povahu směnné smlouvy, jde o názor nesprávný. Společná vůle stěžovatelek se naopak zcela zřetelně nesla k uzavření dohody o zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví.
Rozdíly mezi převodem spoluvlastnického podílu a zrušením a vypořádáním podílového spoluvlastnictví jsou významné nejenom v soukromoprávní rovině, ale – jak již bylo řečeno – projevují se též na úrovni zákona č. 357/1992 Sb. Zatímco případy zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví podléhají dani podle § 9 odst. 1 písm. a) citovaného zákona, případy, kdy bude uzavřena smlouva o převodu spoluvlastnických podílů na nemovitostech, mající povahu smlouvy směnné, se zdaňují podle § 9 odst. 3 téhož zákona. Obě ustanovení nelze vzájemně směšovat, neboť jejich předmětem je odlišné soukromoprávní jednání smluvních stran.
Pokud tedy v souzené věci finanční orgány aplikovaly § 9 odst. 3 zákona č. 357/1992 Sb., jde o nesprávný právní názor. Daň z převodu nemovitostí v případě zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví lze vyměřit toliko podle § 9 odst. 1 písm. a) citovaného zákona, a to za dále stanovených podmínek, vycházejících ze shora učiněného závěru, že povinnost platit daň představuje zásah do ústavně a mezinárodně chráněného práva pokojně užívat majetek, přičemž předpokladem přípustnosti tohoto zásahu je, aby k němu došlo na základě zákona, ukládaná daň byla legitimní a aby respektovala princip proporcionality, tj. aby byla ve spravedlivé rovnováze mezi zájmy společnosti a základními právy a svobodami osoby.
Věc může být předmětem vlastnického práva několika osob; v takovém případě plurality subjektů majících vlastnická práva k jednomu předmětu hovoříme o spoluvlastnictví. Spoluvlastnictví může mít, v závislosti na tom, zda je vyjádřen podíl či nikoliv, povahu spoluvlastnictví podílového nebo bezpodílového. Podílové spoluvlastnictví se dále člení především na reálné a ideální, a to podle toho, jakým způsobem je vyjádřen spoluvlastnický podíl, tj. zda je jím vymezena určitá reálná část na nedělitelné společné věci, nebo zda pouze vyjadřuje míru účasti na právech a povinnostech.
Občanský zákoník upravuje v § 137 až § 142 podílové spoluvlastnictví ideální, a nikoliv reálné; tento závěr bez jakýchkoliv pochyb vyplývá z § 137 odst. 1, podle něhož podíl vyjadřuje míru, jakou se spoluvlastníci podílejí na právech a povinnostech vyplývajících ze spoluvlastnictví ke společné věci. To tedy znamená, že každý spoluvlastník je spoluvlastníkem celé nerozdělené věci, a nikoliv její konkrétně vymezené části. Jestliže stěžovatelky byly rovnodílnými podílovými spoluvlastnicemi ohledně několika nemovitostí, byla předmětem spoluvlastnictví každé z nich vždy každá nemovitost jako celek, a nikoliv kupř.
reálně vymezená polovina každé nemovitosti. V této souvislosti je namístě na okraj celého problému poznamenat, že představa městského soudu, podle níž „dojde-li k převodu podílu, změní tím konkrétně určená část nemovitosti svého vlastníka…“, je zjevně nesprávná, neboť nahlíží na podílové spoluvlastnictví jako na spoluvlastnictví reálné, a nikoliv ideální. Předmětem spoluvlastnického práva každé spoluvlastnice však byla – jak již bylo řečeno – každá nemovitost jako celek; spoluvlastnický podíl vyjadřoval pouze právní postavení každé z nich ohledně těchto nemovitostí.
V dané věci uzavřely stěžovatelky dohodu o zrušení a vypořádání jejich podílového spoluvlastnictví ohledně všech společných nemovitostí tak, že po vypořádání náleželo každé z nich výlučné vlastnické právo k určitým nemovitostem, přičemž hodnota těchto nemovitostí odpovídala hodnotě jejich spoluvlastnických podílů za trvání spoluvlastnického vztahu. Právní úkon, který stěžovatelky učinily, neměl povahu převodu spoluvlastnických podílů: nejprve došlo ke zrušení spoluvlastnického vztahu; druhým a nezbytným krokem bylo jeho vypořádání, tj. úprava poměrů bývalých spoluvlastnic ohledně společných věcí, jež byly předmětem jejich spoluvlastnictví.
V souzené věci mělo vypořádání tu podobu, že některé nemovitosti připadly do výlučného vlastnictví stěžovatelky jedné, jiné nemovitosti zase do výlučného vlastnictví stěžovatelky druhé. Je nutno zdůraznit dvě důležité okolnosti: za prvé, již za trvání spoluvlastnictví byla předmětem spoluvlastnického práva každé stěžovatelky kterákoliv nemovitost jako celek, a nelze proto tvrdit, že by stěžovatelky vypořádáním nabyly něčeho, co jim předtím vlastnicky nepatřilo; za druhé, hodnoty nemovitostí, které každá ze spoluvlastnic měla po vypořádání, byly totožné s hodnotou jejich spoluvlastnických podílů.
Nejvyšší správní soud je přesvědčen, že daňová povinnost není legitimní, a ani ve spravedlivé rovnováze mezi zájmy společnosti a právem na pokojné užívání majetku, a konečně že ukládá nepřiměřené břemeno, pokud má být stanovena v situaci, kdy nedošlo k žádnému převodu nemovitostí, ba ani převodu spoluvlastnických podílů na nich, ale kdy se toliko každá ze spoluvlastnic stala výlučnou vlastnicí nemovitosti, která jako celek již předtím byla předmětem jejího spoluvlastnického práva, přičemž nedošlo ani k jakýmkoliv změnám majetkových poměrů nejen v tom směru, že by vypořádáním spoluvlastnictví některá z bývalých spoluvlastnic nabyla něčeho, co předtím neměla, ale též v tom smyslu, že žádná z nich nezískala do své majetkové sféry více než za trvání spoluvlastnictví.
Zákon o dani z převodu nemovitostí, ať již v rozhodném znění, nebo ve znění po novele provedené zákonem č. 420/2003 Sb., takový závěr přitom nevylučuje. Na úrovni zákona je možno dospět jak k závěru, který vede ke zdanění, tak i k závěru, který jej odmítá. Vzhledem k tomu, že je povinností každého orgánu veřejné moci interpretovat právní předpisy pohledem ústavně garantovaných základních práv a svobod, je nutno prvou interpretační alternativu jako ústavně nekonformní vyloučit, a přiklonit se naopak k variantě uvedené na druhém místě.
Nenabývají-li bývalí spoluvlastníci nejen něco jiného, ale ani více než za trvání spoluvlastnictví, není zde nic, co by mohlo podléhat dani. Tento závěr lze podepřít i dalšími argumenty.
Zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví může mít různou podobu; dochází-li k němu dohodou spoluvlastníků, nejsou s ohledem na dispozitivnost § 141 občanského zákoníku spoluvlastníci vázáni způsoby vypořádání uvedenými v § 142 téhož zákona, ale mohou zvolit i varianty jiné. Jedním z tradičních způsobů, předpokládaných samotným § 142 občanského zákoníku hned na prvním místě, je reálné rozdělení věci. Právě srovnání tohoto způsobu vypořádání s tím, který zvolily stěžovatelky, vede k závěru o neudržitelnosti právního názoru zaujatého finančními orgány a městským soudem: pokud by se spoluvlastníci dohodli na reálném rozdělení každého předmětu spoluvlastnictví (za předpokladu, že by jejich rozdělení bylo dobře možné) tak, že by hodnota části věci, která každému z nich připadla, byla stejná, jako hodnota spoluvlastnického podílu, nepodléhalo by takové zrušení a vypořádání ani dani darovací, ani dani z převodu nemovitostí.
Stejně tak pokud by předmětem spoluvlastnictví byla jediná věc a spoluvlastníci by se dohodli na zrušení spoluvlastnictví a jejím reálném rozdělení, a to opět tak, že by hodnota části věci, která připadla každému z nich, odpovídala hodnotě jejich spoluvlastnického podílu, nebylo by ani zde možno dospět k závěru, že lze vyměřit darovací daň nebo daň z převodu nemovitostí. Rozdíl ve způsobu vypořádání, který zvolily stěžovatelky, oproti oběma uvedeným příkladům je toliko v tom, že nedošlo k reálnému rozdělení nemovitostí; podstatné a shodné pro všechny tyto situace je naopak fakt, že ani v jednom z těchto případů nenabývá bývalý spoluvlastník nejen něco, co by mu předtím nepatřilo (to ostatně vyplývá z povahy spoluvlastnictví a jeho vypořádání), ale především nenabývá ani více, než měl za trvání spoluvlastnictví.
Za této situace by bylo absurdní trvat na závěru, že prvé dva případy se nezdaňují, zatímco v souzené věci je nutno vyměřit daň z převodu nemovitostí.
Dále je nutno připomenout, že pojem věci v právním slova smyslu je právně technickou kategorií, která má za úkol umožnit a usnadnit soukromoprávní styk a která se ani zcela neshoduje s pojmem věci v obecném významu. Má-li tato kategorie soukromoprávnímu styku sloužit a usnadňovat jej, potom veškeré interpretační přístupy, jež vedou k nepřijatelným důsledkům ztěžujícím tento styk, jsou zcela v rozporu s funkcí pojmu věci v právním slova smyslu. Takovým výkladem je i interpretace, která zakládá rozdílné důsledky pouze na základě toho, zda předmětem zrušení a vypořádání mezi týmiž spoluvlastníky byla jedna nemovitost nebo nemovitostí několik: jestliže dojde k reálnému rozdělení jedné nemovitosti tak, že hodnota části, která připadne každému spoluvlastníku, bude stejná jako hodnota jeho spoluvlastnického podílu, nevznikne daňová povinnost, zatímco v situaci, kdy k reálnému rozdělení sice nedojde, ale každému z bývalých spoluvlastníků připadne do výlučného vlastnictví některá z nemovitostí tak, že hodnota nemovitostí připadlých každému spoluvlastníku bude stejná jako hodnota jeho spoluvlastnického podílu, daň naopak vyměřena bude.
Takový závěr vede k nepřiměřenému zdůrazňování kategorie věci v právním smyslu, a k absurdním důsledkům, jsoucím v rozporu se shora uvedenými ústavními a mezinárodně právními pravidly. Konec konců je zřejmé, že tohoto faktu si byl vědom i zákonodárce, který novelou provedenou zákonem č. 420/2003 Sb. stanovil v § 9 odst. 1 písm. a) nejen že „při zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví k nemovitostem je předmětem daně z převodu nemovitostí úplatný převod nebo přechod podílu nebo části podílu, o který se sníží hodnota podílu převodce, který měl před vypořádáním“, ale též pravidlo, podle něhož „podílem spoluvlastníka se přitom pro účely daně z převodu nemovitostí rozumí souhrn hodnot všech jeho podílů na nemovitostech, které jsou předmětem vypořádání“.
S ohledem na zmíněná ústavní východiska nelze tuto úpravu chápat jako nastolení nového právního stavu; jde pouze o explicitní vyjádření pravidel platných i před touto novelou, byť nebyly v předpise výslovně formulovány (a to bez ohledu na fakt, jaké subjektivní představy zákonodárce o novele měl; srov. tezi Gustava Radbrucha, podle níž „vůle zákonodárce není metodou výkladu, nýbrž cílem výkladu a výsledkem výkladu, výrazem pro apriorní nezbytnost systémově-nerozporného výkladu celého právního řádu.
Je proto možné konstatovat jako vůli zákonodárce to, co nikdy jako vědomá vůle autora zákona nebylo přítomno. Interpret může rozumět zákonu lépe, než mu rozuměl jeho tvůrce, zákon může být moudřejší než jeho autor – on právě musí být moudřejší než jeho autor.“ (Této zásady se dovolává i Ústavní soud, kupř. v nálezu ze dne 16. 1. 2003, sp. zn. III. ÚS 671/02).
Na okraj nové úpravy § 9 odst. 1 písm. a) zákona č. 357/1992 Sb. se podotýká, že nová formulace je opět negativně poznamenaná směšováním zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví s převodem spoluvlastnického podílu. Jde však o terminologický nedostatek, jenž lze překlenout interpretací.
Na základě těchto úvah lze dospět k závěru, že pokud spoluvlastníci zruší a vypořádají spoluvlastnictví k několika nemovitostem tak, že každý z nich bude nadále výlučným vlastníkem některé z těchto nemovitostí, přičemž hodnota nemovitostí každého z nich bude odpovídat hodnotě spoluvlastnických podílů, nepodléhá takové zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví dani z převodu nemovitostí [a to ani podle § 9 odst. 1 písm. a) a ani podle § 9 odst. 3 zákona č. 357/1992 Sb., jak bylo řečeno výše].
Vzhledem k tomu, že rozsudek městského soudu spočívá na nesprávném právním názoru [§ 103 odst. 1 písm. a) s. ř. s.], Nejvyšší správní soud jej zrušil a vrátil mu věc k dalšímu řízení, v němž bude tento soud vázán právním názorem zdejšího soudu. O nákladech řízení o kasační stížnosti rozhodne městský soud v novém rozhodnutí (§ 110 odst. 2 s. ř. s.). P o u č e n í : Proti tomuto rozhodnutí n e j s o u opravné prostředky přípustné. V Brně dne 9. listopadu 2006
JUDr. Josef Baxa předseda senátu