1 Afs 306/2021

1 Afs 306/2021- 35 - text

 1 Afs 306/2021 - 39

pokračování

[OBRÁZEK]

ČESKÁ REPUBLIKA

ROZSUDEK

JMÉNEM REPUBLIKY

Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Ivo Pospíšila, soudce JUDr. Josefa Baxy a soudkyně JUDr. Lenky Kaniové v právní věci žalobce: EG Therm s. r. o. „v likvidaci“, se sídlem Ústecká 396/27, Praha 8, zastoupen JUDr. Gabrielem Brenkou, advokátem se sídlem Štěpánská 653/17, Praha 1, proti žalovanému: Generální ředitelství cel, se sídlem Budějovická 1387/7, Praha 4, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 26. 11. 2019, č. j. 34738 2/2019

900000

313, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 19. 8. 2021, č. j. 9 Af 10/2020 – 78,

I. Kasační stížnost se zamítá.

II. Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.

III. Žalovanému se náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává.

41. Z něj dovodil pro svou věc, že kdyby žalovaný zaujal jednoznačné stanovisko do budoucna o tom, že změní svůj výklad pojmu „výrobce tepla“, pak by i žalobce mohl změnit svou praxi, například by nechal vystavit procesní plné moci k zastupování svých odběratelů v daňovém řízení. Stěžovatel by tak ale měl možnost se na nový postup celních orgánů řádně připravit.

[13] Stěžovatel nesouhlasil ani s tvrzením městského soudu, že legitimní očekávání, vzhledem k oprávněnosti jeho nároku na vrácení spotřební daně, muselo být přerušeno rozsudkem Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 5. 2006, č. j. 2 Afs 196/2004

126. I po vydání zmíněného rozsudku totiž správce daně dále považoval stěžovatelovy nároky za oprávněné. Domníval se, že postup orgánů celní správy měl pouze za cíl změnit právní hodnocení jeho postavení, aniž by došlo k reálné změně skutkového stavu. Legitimní očekávaní stěžovatele, že je skutečně „výrobcem tepla“, bylo navíc potvrzeno i orgány finanční správy, protože v jejich zprávách o daňové kontrole byl považován za „výrobce tepla“ z hlediska zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty. [14] Stěžovatel navrhl, aby Nejvyšší správní soud rozsudek městského soudu zrušil. III. Vyjádření žalovaného [15] Žalovaný trval na svém původním závěru, že stěžovatel nebyl osobou, která sama vyráběla teplo z LTO, neboť skutečnou výrobu tepla měli pod svou kontrolou jeho odběratelé, vlastníci tepelných zařízení a objektů, jejichž součástí byla tato zařízení. Zdůraznil, že stěžovatel v kasační stížnosti již vlastně netrvá na tom, že byl výrobcem tepla, ale nadále se domáhá ochrany svého legitimního očekávání, navzdory tomu, že jeho předchozí postup by nezákonný. [16] Žalovaný se však neztotožnil s tím, že by svou nečinností, kdy stěžovateli konkludentně vyměřoval vrácenou spotřební daň za LTO, aniž by komplexně ověřoval skutkový stav, založil legitimní očekávání. Opačný závěr by zcela vyvrátil smysl veřejnoprávní kontroly nad dodržováním právních norem, neboť u řady přestupkových a jiných protiprávních jednání o tomto jednání nemají příslušné orgány povědomost, v důsledku čehož může protiprávní stav trvat i delší dobu. [17] I přes to, že na některých místech spotřeby minerálních olejů se konala místní šetření, celní orgány v jejich průběhu nezjišťovaly, kdo je skutečným výrobcem tepla. Nelze odhlédnout od skutečnosti, že správné informace ohledně skutečného výrobce tepla neměl správce daně k dispozici i z důvodu disimulace. Stěžovatelem předložené smlouvy, dohody a pověření zakrývaly skutečný obsah právního jednání. Stěžovateli jako osobě odborně způsobilé navíc musela být známa právní úprava i k ní se vztahující judikatura. [18] Žalovaný měl za to, že i když došlo ke zjištění skutečného skutkového stavu až po poměrně dlouhé době, stále se jednalo o zákonný a zákonem předvídaný postup. Pokud správce daně konkludentně přiznával vratku spotřební daně na základě daňového tvrzení stěžovatele, nelze v tom spatřovat nezákonný postup, ačkoliv nárok na vrácení daně ani v tuto dobu neměl. Je nepochybné, že správci daně nejsou schopni prověřit všechna daňová tvrzení u nich podaná. Proto zákonodárce zvolil takový postup, že se daň vyměří shodně s tvrzením daňového subjektu, a v případě pochybností se zákonným postupem se zjistí správná výše daně a výše vrácené daně se dle tohoto výsledku změní. [19] Odkaz stěžovatele na rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 1 Afs 289/2019 41 označil žalovaný za nepřípadný. Nejen z toho důvodu, že v tomto rozsudku se jednalo o prokázání skutečné spotřeby LTO a nikoliv otázku, kdo je výrobcem tepla, ale zásadní rozdíl byl v tom, že v odkazovaném případě byla provedena daňová kontrola, kterou byl postup tehdejšího stěžovatele výslovně aprobován, a až následně nastalo „mlčení“ správce daně. To se však v nynějším případě nestalo, neboť správce daně skutečného výrobce tepla nikdy dříve nezjišťoval. [20] Na závěr žalovaný uvedl, že i kdyby snad skutečně došlo k založení legitimního očekávání stěžovateli v tom, že mu bude přiznáván nárok na vrácení spotřební daně, toto legitimní očekávání by přesto muselo skončit se zdaňovacím obdobím červenec 2017. V této době již nebyl nárok na vrácení spotřební daně stěžovateli vůbec přiznán a správce daně stěžovateli odůvodnil, proč jej nepovažuje za skutečného výrobce tepla. V dalších zdaňovacích obdobích, tedy ani ve zdaňovacím období srpen 2018, o kterém žalovaný rozhodl napadeným rozhodnutím, by ani tak již stěžovateli legitimní očekávání nesvědčilo. IV. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem [21] Nejvyšší správní soud při posuzování kasační stížnosti hodnotil, zda jsou splněny podmínky řízení. Konstatoval, že kasační stížnost má požadované náležitosti a je projednatelná. Důvodnost kasační stížnosti posoudil v mezích jejího rozsahu a uplatněných důvodů (§ 109 odst. 3 a 4 s. ř. s.). [22] Kasační stížnost není důvodná. [23] Stěžejní otázkou v nyní řešené věci je, zda stěžovateli svědčilo legitimní očekávání ohledně vzniku nároku na vrácení spotřební daně z LTO, neboť od jeho naplnění odvozuje svůj nárok na vrácení daně za zdaňovací období srpen 2018. Nejvyšší správní soud předesílá, že obdobnou věcí téhož stěžovatele se již zabýval v rozsudku ze dne 13. 1. 2022, č. j. 1 Afs 305/2021

126. I po vydání zmíněného rozsudku totiž správce daně dále považoval stěžovatelovy nároky za oprávněné. Domníval se, že postup orgánů celní správy měl pouze za cíl změnit právní hodnocení jeho postavení, aniž by došlo k reálné změně skutkového stavu. Legitimní očekávaní stěžovatele, že je skutečně „výrobcem tepla“, bylo navíc potvrzeno i orgány finanční správy, protože v jejich zprávách o daňové kontrole byl považován za „výrobce tepla“ z hlediska zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty. [14] Stěžovatel navrhl, aby Nejvyšší správní soud rozsudek městského soudu zrušil. III. Vyjádření žalovaného [15] Žalovaný trval na svém původním závěru, že stěžovatel nebyl osobou, která sama vyráběla teplo z LTO, neboť skutečnou výrobu tepla měli pod svou kontrolou jeho odběratelé, vlastníci tepelných zařízení a objektů, jejichž součástí byla tato zařízení. Zdůraznil, že stěžovatel v kasační stížnosti již vlastně netrvá na tom, že byl výrobcem tepla, ale nadále se domáhá ochrany svého legitimního očekávání, navzdory tomu, že jeho předchozí postup by nezákonný. [16] Žalovaný se však neztotožnil s tím, že by svou nečinností, kdy stěžovateli konkludentně vyměřoval vrácenou spotřební daň za LTO, aniž by komplexně ověřoval skutkový stav, založil legitimní očekávání. Opačný závěr by zcela vyvrátil smysl veřejnoprávní kontroly nad dodržováním právních norem, neboť u řady přestupkových a jiných protiprávních jednání o tomto jednání nemají příslušné orgány povědomost, v důsledku čehož může protiprávní stav trvat i delší dobu. [17] I přes to, že na některých místech spotřeby minerálních olejů se konala místní šetření, celní orgány v jejich průběhu nezjišťovaly, kdo je skutečným výrobcem tepla. Nelze odhlédnout od skutečnosti, že správné informace ohledně skutečného výrobce tepla neměl správce daně k dispozici i z důvodu disimulace. Stěžovatelem předložené smlouvy, dohody a pověření zakrývaly skutečný obsah právního jednání. Stěžovateli jako osobě odborně způsobilé navíc musela být známa právní úprava i k ní se vztahující judikatura. [18] Žalovaný měl za to, že i když došlo ke zjištění skutečného skutkového stavu až po poměrně dlouhé době, stále se jednalo o zákonný a zákonem předvídaný postup. Pokud správce daně konkludentně přiznával vratku spotřební daně na základě daňového tvrzení stěžovatele, nelze v tom spatřovat nezákonný postup, ačkoliv nárok na vrácení daně ani v tuto dobu neměl. Je nepochybné, že správci daně nejsou schopni prověřit všechna daňová tvrzení u nich podaná. Proto zákonodárce zvolil takový postup, že se daň vyměří shodně s tvrzením daňového subjektu, a v případě pochybností se zákonným postupem se zjistí správná výše daně a výše vrácené daně se dle tohoto výsledku změní. [19] Odkaz stěžovatele na rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 1 Afs 289/2019 41 označil žalovaný za nepřípadný. Nejen z toho důvodu, že v tomto rozsudku se jednalo o prokázání skutečné spotřeby LTO a nikoliv otázku, kdo je výrobcem tepla, ale zásadní rozdíl byl v tom, že v odkazovaném případě byla provedena daňová kontrola, kterou byl postup tehdejšího stěžovatele výslovně aprobován, a až následně nastalo „mlčení“ správce daně. To se však v nynějším případě nestalo, neboť správce daně skutečného výrobce tepla nikdy dříve nezjišťoval. [20] Na závěr žalovaný uvedl, že i kdyby snad skutečně došlo k založení legitimního očekávání stěžovateli v tom, že mu bude přiznáván nárok na vrácení spotřební daně, toto legitimní očekávání by přesto muselo skončit se zdaňovacím obdobím červenec 2017. V této době již nebyl nárok na vrácení spotřební daně stěžovateli vůbec přiznán a správce daně stěžovateli odůvodnil, proč jej nepovažuje za skutečného výrobce tepla. V dalších zdaňovacích obdobích, tedy ani ve zdaňovacím období srpen 2018, o kterém žalovaný rozhodl napadeným rozhodnutím, by ani tak již stěžovateli legitimní očekávání nesvědčilo. IV. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem [21] Nejvyšší správní soud při posuzování kasační stížnosti hodnotil, zda jsou splněny podmínky řízení. Konstatoval, že kasační stížnost má požadované náležitosti a je projednatelná. Důvodnost kasační stížnosti posoudil v mezích jejího rozsahu a uplatněných důvodů (§ 109 odst. 3 a 4 s. ř. s.). [22] Kasační stížnost není důvodná. [23] Stěžejní otázkou v nyní řešené věci je, zda stěžovateli svědčilo legitimní očekávání ohledně vzniku nároku na vrácení spotřební daně z LTO, neboť od jeho naplnění odvozuje svůj nárok na vrácení daně za zdaňovací období srpen 2018. Nejvyšší správní soud předesílá, že obdobnou věcí téhož stěžovatele se již zabýval v rozsudku ze dne 13. 1. 2022, č. j. 1 Afs 305/2021

35. V něm se jednalo o totožnou právní otázku, pouze s tím rozdílem, že předmětem posouzení byl nárok na vratku spotřební daně za období červenec 2018. Kasační soud neshledal důvodu se od závěrů tohoto rozsudku v nyní projednávané věci jakkoliv odchýlit a zcela z něj vychází. [24] Zásada legitimního očekávání je zakotvena v § 2 odst. 4 zákona č. 500/2004 Sb., správního řádu, kdy „[s]právní orgán dbá, […] aby při rozhodování skutkově shodných nebo podobných případů nevznikaly nedůvodné rozdíly.“ [25] Otázkou správní praxe zakládající legitimní očekávání se zabýval rozšířený senát v usnesení ze dne 21. 7. 2009, č. j. 6 Ads 88/2006 132, č. 1915/2009 Sb. NSS, kdy uzavřel, že „správní praxe zakládající legitimní očekávání je ustálená, jednotná a dlouhodobá činnost (příp. i nečinnost) orgánů veřejné správy, která opakovaně potvrzuje určitý výklad a použití právních předpisů. Takovou praxí je správní orgán vázán. Jen taková správní praxe je doplněním psaného práva a je způsobilá modifikovat pravidla obsažená v právní normě. Správní praxi zakládající legitimní očekávání lze změnit, pokud je taková změna činěna do budoucna, dotčené subjekty mají možnost se s ní seznámit a je řádně odůvodněna závažnými okolnostmi. Libovolná (svévolná) změna výkladu právních předpisů směřující k tíži adresátů není přípustná. Za racionální (nikoliv svévolnou) změnu správní praxe lze přitom s přihlédnutím ke konkrétním okolnostem považovat změnu interpretovaného zákona, změnu zákonů souvisejících s interpretovaným předpisem (systematický výklad) a změnu skutečností rozhodných pro interpretaci zákona (teleologický výklad).“ Obdobně rozhodl také Ústavní soud např. v nálezu ze dne 19. 3. 2009, sp. zn. III. ÚS 2822/07.

[26] Z výše uvedeného plyne, že správní praxe, kterou by mohlo být založeno legitimní očekávání, není absolutně nepřekonatelná, nýbrž ji lze měnit. Odchýlit se od určité správní praxe, jež se případně vytvořila, totiž správní orgán může, avšak zásadně pouze pro futuro, z racionálních důvodů a pro všechny případy, kterých se praxí zavedený postup správního orgánu dotýká (viz rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 25. 4. 2006, č. j. 2 As 7/2005 86). Zásada legitimního očekávání je také omezena jinými zásadami, jež je v rámci správního řízení správní orgán povinen respektovat, zejm. zásadou legality (viz rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 16. 10. 2010, č. j. 1 Afs 50/2009 233).

[27] Legitimní očekávání však nezakládá postup správních orgánů, který není v souladu se zákonem, jak Nejvyšší správní soud zdůraznil v rozsudku ze dne 12. 5. 2016, č. j. 5 As 155/2015 – 35, č. 3444/2016 Sb. NSS: „Účastník řízení se však nepochybně před správním orgánem může dovolávat obdobného zacházení jako v předchozích srovnatelných případech jen tehdy, byl li tento předchozí postup správního orgánu v souladu se zákonem. To znamená, že se nemůže domáhat, aby správní orgán nadále dodržoval svoji předchozí nezákonnou správní praxi, i když nebyla relevantně napadena či jinými mechanismy uvedena do souladu se zákonem, ale může se domáhat pouze, aby správní orgán dodržoval takovou správní praxi, která se pohybuje v mezích prostoru pro uvážení, jenž je mu zákonem dán.“

[28] Jak uvedl soud výše, legitimní očekávání účastníka řízení není bezbřehé a správní orgán svou praxi může změnit. Důraz na nároky kladené na změnu již existující správní praxe se odvíjí od její ustálenosti (viz rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 16. 10. 2010, č. j. 1 Afs 50/2009 233).

[29] Spornou otázkou v řízení před správními orgány bylo v nyní souzené věci to, zda lze považovat stěžovatele za výrobce tepla, kterému dle § 56 odst. 1 zákona o spotřebních daních náleží nárok na vrácení spotřební daně. Tuto otázku stěžovatel již v kasační stížnosti nevznáší; soud doplňuje odůvodnění v tomto ohledu pouze pro objasnění rozložení povinností mezi správce daně a daňový subjekt v souvislosti s podáním daňového přiznání a vyměření daně.

[30] Podle § 56 odst. 1 zákona o spotřebních daních „[n]árok na vrácení daně vzniká právnickým a fyzickým osobám, které nakoupily za cenu včetně daně, vyrobily pro vlastní spotřebu nebo přijaly v režimu podmíněného osvobození od daně minerální oleje podle § 45 odst. 1 písm. b) uvedené pod kódy nomenklatury 2710 19 41 až 2710 19 49 (dále jen "topné oleje"), které byly jimi prokazatelně použity pro výrobu tepla a které byly prokazatelně označkovány a obarveny podle části páté, pokud jsou předmětem značkování a barvení vybraných minerálních olejů. Toto ustanovení se nevztahuje na osoby, kterým byla vrácena daň z nakoupených topných olejů podle § 15, 15a nebo 55.“

[31] Nárok na vrácení spotřební daně z LTO podle § 56 odst. 1 zákona o spotřební dani se uplatňuje v daňovém přiznání podle § 56 odst. 10 téhož zákona.

[32] Daňový subjekt má podle § 135 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, povinnost sám v řádném daňovém přiznání tvrdit a uvést správné údaje rozhodné pro stanovení daně. Na základě tvrzení daňového subjektu poté správce daně konkludentně vyměří daň, nemá li o její výši pochybnosti. Při konkludentním vyměření správce daně žádným způsobem nezkoumá, nehodnotí a neposuzuje zákonnost výše základu daně, daně a jejich právního a skutkového základu. K vyměření daně dojde bez jeho jakéhokoliv přičinění fikcí přímo ze zákona (viz rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 8. 2014, č. j. 7 Afs 94/2014 – 53, č. 3260/2015 Sb. NSS, či ze dne 25. 5. 2016, č. j. 3 Afs 190/2015 – 73). Břemeno správného tvrzení daně tak leží na daňovém subjektu. Ten také odpovídá za to, že se tvrzení zakládá na pravdivých informacích.

[33] Správní orgány stěžovateli dle jeho tvrzení od roku 2000 do června roku 2017 vracely spotřební daň z LTO. Dle vyjádření žalovaného správní orgány konkludentně vyměřovaly daň (nárok stěžovatele), kterou stěžovatel měl povinnost uvádět, a také uváděl do řádných daňových přiznání. Jeho povinností bylo do daňových přiznání uvádět správné údaje. Správce daně pouze na základě těchto tvrzení vyměřil daň, aniž by zkoumal skutkový stav a ověřoval stěžovatelova tvrzení. Konkludentní stanovení daně tedy nemohlo stěžovateli založit jakákoliv očekávání budoucího postupu, jelikož při něm správce daně nijak nehodnotil ani neposuzoval zákonnost jeho nároku; ten pouze vycházel z tvrzení daňového subjektu a vyměřil tedy takovou daň, jakou tvrdil daňový subjekt sám.

[34] Platebním výměrem za zdaňovací období červenec 2017 ze dne 15. 12. 2017 (který není předmětem přezkumu v nynějším řízení) vyměřil správce daně nárok na vrácení spotřební daně ve výši 0 Kč. Správce daně takto postupoval po výzvě stěžovateli k odstranění pochybností ze dne 25. 9. 2017, jelikož měl pochybnosti o oprávněnosti nároku na vrácení spotřební daně z LTO podle zmíněného ustanovení. Postupem k odstranění pochybností (§ 89 daňového řádu), po doplnění správcem daně požadovaných listin, dospěl k závěru, že stěžovatele nelze považovat za osobu, které náleží nárok na vrácení spotřební daně ve smyslu § 56 odst. 1 zákona o spotřebních daních, a proto mu uplatněný nárok na vrácení spotřební daně z LTO nepřiznal.

[35] Z výše uvedeného tedy plyne, že stěžovatel byl nejpozději výzvou správce daně ze dne 25. 9. 2017 seznámen s jeho pochybnostmi o skutkovém stavu a ode dne 15. 12. 2017, kdy správce daně vydal platební výměr, byl také seznámen s právním názorem správce daně. Ten na základě zjištěného skutkového stavu dospěl k závěru, že stěžovatel není výrobcem tepla, neboť nesplňuje požadavky na něj kladené, které vyplývají z rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 5. 2006, č. j. 2 Afs 196/2004 126.

[36] Předmětem přezkumu v nynější věci je rozhodnutí žalovaného, kterým potvrdil platební výměr správce daně za období srpen 2018 ve výši 0 Kč. Stěžovatel podal řádné daňové přiznání za toto období dne 25. 9. 2018. Následně jej správce daně vyzval dne 19. 10. 2018 k odstranění pochybností o tom, zda splňuje požadavky stanovené § 56 odst. zákona o spotřebních daních k vrácení spotřební daně za LTO; zejména aby prokázal, zda došlo ke změně skutkového stavu oproti stavu, kdy bylo správcem daně prokázáno, že není subjektem, kterému vznikl nárok na vrácení spotřební daně (tedy od skutečností zjištěných vzhledem ke zdaňovacímu období červenec 2017). Jelikož stěžovatel neunesl důkazní břemeno, dospěl správce daně k závěru, že mu nenáleží nárok na vrácení spotřební daně podle dotčeného ustanovení. Žalovaný toto rozhodnutí potvrdil.

[37] Obecně lze se stěžovatelem souhlasit, že postup správních orgánů by měl respektovat zavedenou správní praxi, přičemž je zásadní vyvarovat se libovůle, popřípadě překvapivého přístupu v typově shodných věcech. Princip legitimního očekávání lze považovat za jeden z hlavních ústavních principů, jímž se musí veřejná správa ve své činnosti řídit. Na druhou stranu ani dlouhodobá a zavedená správní praxe nesmí znamenat rigidní zakonzervování nastoleného stavu v případech, kdy pro změnu praxe existují rozumné důvody. Zcela jistě se nelze legitimního očekávání dovolávat ani v případech, kdy by správní praxe byla vytvořena nesprávným, respektive nezákonným postupem.

[38] Jak soud uvedl již výše, princip legitimního očekávání automaticky neznamená nezměnitelný přístup k dlouhodobé správní praxi. Odchýlit se od určité správní praxe, jež se případně vytvořila, totiž správní orgán může, avšak zásadně pouze z racionálních důvodů a s účinky pro budoucnost.

[39] Stěžovatel tvrdí, že mu svědčí legitimní očekávání vůči rozhodování celních orgánů, které mu po dobu 17 let vždy uznaly nárok na vrácení spotřební daně z LTO podle § 56 odst. 1 zákona o spotřebních daních. Nicméně jak plyne z rekapitulace skutkového stavu, pojal správce daně podezření ohledně splnění požadavků pro vrácení spotřební daně již za zdaňovací období červenec 2017.

[40] Dne 25. 9. 2017 byl stěžovatel informován správcem daně o pochybnostech, zda splňuje podmínky pro vrácení spotřební daně. Tímto sdělením dal správce daně najevo, že svou dosavadní praxi do budoucna hodlá změnit a stěžovatel byl s touto změnou seznámen. Z obsahu předmětného sdělení nevyplývá konečný závěr správce daně; zároveň je však ze sdělení zřejmé, že správce daně svou dosavadní praxi do budoucna přehodnocuje. Závěr byl poté stěžovateli sdělen platebním výměrem ze dne 15. 12. 2017.

[41] Stěžovateli bylo tedy v době podání řádného daňového přiznání za zdaňovací období srpen 2018 (dne 25. 9. 2018) známo, že správce daně přehodnotil na základě provedeného dokazování závěr ohledně nároku na vrácení spotřební daně. Stěžovatel měl reálnou možnost přizpůsobit této změně své obchodněprávní vztahy, neboť v posuzované věci se jedná o pozdější období.

[42] Změna přístupu ke stěžovateli nebyla svévolná, ale racionální, odůvodněná a opodstatněná. Správce daně vycházel z nově zjištěných skutečností a provedeného dokazování.

[43] Nejvyšší správní soud proto shrnuje, že správce daně ani žalovaný svým postupem neporušili zásadu legitimního očekávání. K oznámení možné změny správní praxe správcem daně došlo už v průběhu roku 2017 při postupu k odstranění pochybností ohledně zdaňovacího období červenec 2017. Stěžovateli bylo koncem roku 2017 známo, že jej správce daně nepovažuje za osobu, které náleží nárok na vrácení spotřební daně z LTO podle § 56 zákona o spotřebních daních. V době podání řádného daňového tvrzení za zdaňovací období srpen 2018 tedy již nemohl legitimně očekávat, že správce daně bude nadále uplatňovat svou dřívější praxi, jelikož jej nadále nepovažoval za skutečného výrobce tepla.

[44] Poukaz stěžovatele na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 18. 3. 2021, č. j. 1 Afs 289/2019 41, není přiléhavý, neboť v této věci správce daně na rozdíl od posuzované věci nedal daňovému subjektu nijak najevo, že hodlá změnit svoji dříve uplatňovanou správní praxi.

[45] Ani námitka ohledně založení legitimního očekávání výsledkem daňové kontroly finančních orgánů není v dané věci relevantní. Daňová kontrola proběhla předtím, než byl stěžovatel seznámen se změnou praxe správce daně.

[46] Městský soud proto správně posoudil, že stěžovateli nesvědčilo legitimní očekávání, že celní orgány budou postupovat shodně jako v období do června 2017. V. Závěr a náklady řízení

[47] Nejvyšší správní soud vzhledem k výše uvedenému uzavřel, že kasační stížnost není důvodná, a proto ji podle § 110 odst. 1 poslední věty s. ř. s. zamítl.

[48] O náhradě nákladů řízení rozhodl soud v souladu s § 60 odst. 1 s. ř. s. ve spojení s § 120 s. ř. s. Stěžovatel neměl ve věci úspěch, a nemá proto právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. Žalovanému v řízení o kasační stížnosti žádné náklady nad rámec jeho úřední činnosti nevznikly, proto soud rozhodl, že se mu náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává.

Poučení: Proti tomuto rozsudku n e j s o u opravné prostředky přípustné. V Brně dne 19. ledna 2022

JUDr. Ivo Pospíšil

předseda senátu