I. „Prvním vlastníkem hmotného majetku“ podle $ 34 odst. 3 písm. a) zá- kona ČNR č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, je ten poplatník, který tento hmotný majetek koupí od výrobce či dodavatele za účelem využívání jeho funkcí, bez ohledu na to, zda jej zatřídí do příslušných odpisových skupin ve smyslu citovaného zákona či nikoliv. II. Skutečnost, že v řízení o kasační stížnosti obstál jen jeden z důvodů, pro které krajský soud zrušil správní rozhodnutí, nemusí vždy vést ke zru- šení rozsudku krajského soudu ($ 110 odst. 1 s. ř. s.). xx
I. „Prvním vlastníkem hmotného majetku“ podle $ 34 odst. 3 písm. a) zá- kona ČNR č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, je ten poplatník, který tento hmotný majetek koupí od výrobce či dodavatele za účelem využívání jeho funkcí, bez ohledu na to, zda jej zatřídí do příslušných odpisových skupin ve smyslu citovaného zákona či nikoliv. II. Skutečnost, že v řízení o kasační stížnosti obstál jen jeden z důvodů, pro které krajský soud zrušil správní rozhodnutí, nemusí vždy vést ke zru- šení rozsudku krajského soudu ($ 110 odst. 1 s. ř. s.). xx
Kasační stížností jsou uplatněny dů- vody uvedené v $ 103 odst. 1 písm. 4) s. ř. s., —— u 222 22 O a to nesprávnost právního názoru soudu jednak při posouzení toho, kdo je „prv- ním vlastníkem“ ve smyslu $ 34 odst. 3 písm. a) zákona o daních z příjmů, a jed- nak toho, zda stěžovatel porušil $ 24 odst. £ citovaného zákona, když neuznal celou uplatněnou částku na opravu a údržbu pronajaté výměníkové stanice. Pokud jde o stěžovatelovu námitku, že postupoval v souladu se zákonem, když neuznal celou uplatněnou částku na opra- vu a údržbu pronajaté výměníkové stani- ce, nýbrž jen částku odpovídající zisku vytvořenému z prodeje tepla a TUV, ne- může s ní Nejvyšší správní soud souhlasit. Ze správního spisu k tomu vyplynulo, že dne 8. 10. 1996 byla uzavřena nájemní smlouva mezi městem K. a státním pod- nikem B. (což byla původní obchodní firma žalobce), jejímž předmětem byl nájem výměníkových stanic VS 12, VS 13 a VS 14. Dále je ze spisu zřejmé, že výno- sy žalobce z pronajatých výměníkových stanic byly v rozhodném roce (1997) ve výši 1 970 258,66 Kč a náklady byly ve výši 1 813 955,90 Kč; zisk tudíž činil 156 302,70 Kč. Finanční orgány rovněž ne- zpochybnily, že žalobce vynaložil na opra- vy a udržování předmětu nájmu částku 1 420 148 Kč, tedy částku o 1 263 845,30 Kč vyšší, než činil žalobcův zisk z pronájmu. Finanční úřad pak uznal jako výdaje vy- naložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů podle $ 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů pouze částku 156 302,70 Kč, ne- boť tak to bylo sjednáno v nájemní smlou- vě. Stěžovatel dospěl ke stejnému závěru, avšak krajský soud jeho rozhodnutí zrušil, neboť seznal, že z nájemní smlouvy žádný takový úmysl dovodit nelze. Nejvyšší správní soud souhlasí s ná- zorem stěžovatele v tom, že v době pod- pisu nájemní smlouvy stanovil $ 261 odst. 6 obchodního zákoníku, že smlou- vy mezi samosprávnou územní jednot- kou a podnikateli, které nejsou uprave- ny v hlavě II obchodního zákoníku a jsou upraveny jako smluvní typ v ob- čanském zákoníku, se řídí příslušnými ustanoveními o tomto smluvním typu v občanském zákoníku. Předmětná ná- jemní smlouva se tak řídí příslušnými ustanoveními občanského | zákoníku o nájemní smlouvě ($ 663 a násl. občan- ského zákoníku). Rovněž je třeba souhla- sit se stěžovatelem v tom, že pojmovým znakem nájemní smlouvy je její úplat- nost, a nelze tudíž sjednat nájemní smlouvu bezúplatně (v takovém případě by se totiž jednalo o smlouvu o výpůjč- ce). V daném případě sice výslovné ur- čení nájemného smlouva neobsahuje, ale z jejího čl. V jednoznačně plyne, že výše nájemného je sjednána v částce od- povídající veškerým finančním nákla- dům spojeným s údržbou, opravami a re- vizemi pronajatého zařízení. Uvedené ustanovení smlouvy shledává Nejvyšší správní soud zcela srozumitelným a rov- něž i souladným se zákonem. Pokud jde o $ 664 občanského zákoníku, který sta- noví pronajímateli povinnost nést nákla- dy na údržbu věci, tak není vyloučena dohoda pronajímatele s nájemcem, po- dle níž si nájemce předmět nájmu opraví sám a s pronajímatelem se vypořádá (viz Jehlička, O., Švestka, J., Škárová, M. a kol.: Občanský zákoník. Komentář. 8. vydání, C. H. Beck, Praha 2003, str. 882). V da- ném případě se nájemce zavázal udržo- vat předmět nájmu sám a jako nájemné hradit veškeré náklady spojené s údrž- bou, opravami a revizemi. Stěžovatel však na základě čl. IV odst. 5 nájemní smlouvy dospěl k názoru, že ná- jemce je oprávněn vynaložit na opravy maximálně částku odpovídající zisku z prodeje tepla a TUV. Takový závěr ale 169 781 ze smlouvy nevyplývá. Uvedené ustano- vení nájemní smlouvy totiž stanoví, že příjmy z prodeje tepla a TUV jsou příj- mem nájemce. Zisk vytvořený z tohoto prodeje nájemce použije na opravy sou- visející s najatou věcí. Ze samotné fot- mulace lze pak dovodit pouze tolik, že nájemce zisk vytvořený z prodeje použi- je primárně na blíže nespecifikované opravy související s předmětem nájmu. Následuje však čl. V smlouvy, jenž stano- ví rozsah oprav a údržby, který je nájem- ce povinen hradit (smluvní strany se dohodly, že nájemce ponese veškeré fi- nanční náklady spojené s údržbou, opra- vami a revizemi pronajatého zařízení). Nelze přehlédnout, že čl. IV hovoří pou- ze o opravách, zatímco čl. V rovněž o údržbě a revizích. Uvedené rozlišení však není v dané věci podstatné, navíc se podle názoru zdejšího soudu jedná zřej- mě jen o nedůslednost při tvorbě nájem- ní smlouvy. Z obou těchto ustanovení je pak zřejmé, že nájemce má povinnost platit veškeré náklady spojené s údrž- bou, opravami a revizemi předmětu ná- jmu. Na úhradu těchto nákladů (podle výslovného znění smlouvy na úhradu ná- kladů vynaložených na opravy) pak pou- žije zisk vytvořený z prodeje tepla a TUV. Je-li cena za opravy, údržbu a revize vyš- ší než vytvořený zisk, je zřejmé, že ná- jemce musí tyto náklady zaplatit ze své- ho; naopak převýší-li zisk vydání za opravu, údržbu a revize, je nájemce oprávněn si zbylou částku ponechat. Argumentuje-i pak stěžovatel tím, že by shora uvedený názor, který zaujal krajský soud a za svůj si vzal i soud zdej- ší, byl v rozporu se smyslem a účelem ná- jemní smlouvy, nelze s ním souhlasit. Účel nájemní smlouvy je stanoven v $ 663 občanského zákoníku [nájemní smlou- vou přenechává pronajímatel za úplatu nájemci věc, aby jí nájemce dočasně (ve 170 sjednané době) užíval nebo z ní bral užit- ky]. Účelem nájmu tedy je přenechání práva užívání nebo braní užitků z indivi- duálně určené věci (předmětu nájmu). Tímto přenecháním se nájemci jako ne- vlastníku umožňuje využití věci, která je ve vlastnictví jiného. V daném případě byly nájemci přenechány do užívání vý- měníkové stanice, prostřednictvím kte- rých se zavázal poskytovat služby podle $ 30 zákona č. 222/1994 Sb., o podmín- kách podnikání a o výkonu státní správy v energetických odvětvích a o Státní ener- getické inspekci (tj. zajišťovat dodávky tepla). Uvedená smlouva o nájmu byla sjednána na dobu neurčitou a pouhá sku- tečnost, že v prvním roce se nájemci „ne- vyplatila“, neboť zaplatil za opravy, údržbu a revize předmětu nájmu více, než na po- skytování tepla vydělal, v žádném případě neznamená, že by takové ujednání bylo v rozporu se smyslem a účelem nájmu, jak se mylně domnívá stěžovatel. V letech příštích může, resp. mohla, nastat situace zcela odlišná a nájemce mohl poskytová- ním tepla vydělat více, než zaplatil za údržbu, opravy a revize pronajatého zařízení. I kdyby tomu tak však nebylo a nájemce by na provozování předmětu nájmu „prodělával“ i nadále, nelze uzavře- nou smlouvu za daných podmínek nere- spektovat. Účelem smluvního ujednání nepochybně bylo to, aby předmět nájmu řádně sloužil (byl technicky schopen slou- ŽID nájemci s tím, že ten učiní na své ná- klady vše, čeho je k řádnému provozu tře- ba. Nejvyšší správní soud tedy uzavírá, že předmětnou nájemní smlouvou se nájem- ce zavázal jako nájemné platit veškeré ná- klady spojené s údržbou, opravamí a revi- zemi pronajatého zařízení, bez ohledu na to, v jaké výši bude jeho zisk vytvořený provozováním pronajatého zařízení. Dále je pak třeba posoudit, zda takto vynaložené prostředky lze považovat za —— — 1 — 781 výdaje vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů ve smyslu $ 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů. Podle citova- ného ustanovení zákona o daních z příj- mů, v rozhodném znění, se pro zjištění základu daně odečtou výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udr- žení zdanitelných příjmů, a to ve výši prokázané poplatníkem a ve výši stano- vené tímto zákonem a zvláštními předpi- sy. Rovněž je vhodné poukázat na roz- hodnutí Nejvyššího správního soudu ze dne 1. 4. 2004, čj. 2 Afs 44/2003-73, uve- řejněné pod číslem 264/2004 Sb. NSS, kde soud uvedl, že z ustanovení $ 24 odst. 1 zákona ČNR č. 586/1992 Sb., o da- ních z příjmů, nelze dovodit, že vynalo- žené výdaje se vždy musí reálně projevit v příjmech daňového poplatníka, tzn. že mezi výdaji a příjmy nutně existuje vztah přímé úměry. Smysl tohoto usta- novení však zjevně spočívá v tom, že se musí jednat o výdaje za tímto účelem vy- naložené. Nejvyšší správní soud má v da- ném případě za to, že výdaje vynaložené žalobcem na opravu, údržbu a revize předmětu nájmu ve výši 1 420 148 Kč je třeba považovat za výdaje ve smyslu $ 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů. Uvede- né výdaje totiž byly podle předmětné ná- jemní smlouvy nájemným, které je za ta- kovýto výdaj zákonem o dani z příjmů považováno [$ 24 odst. 2 písm. h)], a rov- něž splňují podmínku stanovenou v uve- deném rozhodnutí Nejvyššího správního soudu, a to, že byly vynaložené za účelem dosažení příjmů, přestože v daném obdo- bí nebyl příjem z provozování pronajaté- ho zařízení dosažen. Krajský soud tudíž nepochybil, když shledal v tomto bodě na straně stěžovatele nezákonnost, a tato ka- sační námitka není důvodná. Druhou a poslední námitkou uplatně- nou v kasační stížnosti je pak námitka tý- kající se vyložení pojmu „první vlastník“ ve smyslu $ 34 odst. 3 písm. a) zákona o daních z příjmů, neboť jen tento „prv- ní vlastník“ byl oprávněn od základu da- ně odečíst 10 % vstupní ceny hmotného majetku zatříděného podle přílohy k to- muto zákonu v odpisových skupinách 1, 2 43, s výjimkou uvedenou v odstavci 5. Podle stěžovatele se tímto pojmem ozna- čuje první majitel hmotného majetku, který jej koupil přímo od výrobce nebo obchodníka, aniž byl tento majetek ně- kým jiným před tím užíván. Krajský soud pak v napadeném rozsudku zaujal názor, že prvním vlastníkem ve smyslu uvede- ného ustanovení zákona o daních z příj- mů je poplatník, který tento majetek zatřídil do některé z vyjmenovaných od- pisových skupin. Ze správního spisu k tomu vyplynulo, že finanční orgány neuznaly žalobci ná- rok na odečet části vstupní ceny operá- torského pracoviště v částce 31 000 Kč a měřiče tepla v částce 4949 Kč, které byly evidovány pod inventárními čísly 3528 a 3529. Dospěly totiž k závěru, že jejich prvním vlastníkem ve smyslu cito- vaného ustanovení zákona o daních z příjmů byl státní podnik B., od kterého je žalobce na základě smlouvy o prodeji podniku koupil. Teprve žalobce tento majetek uvedl do užívání (zaevidoval jej na účet 22, zatímco státní podnik jej měl evidován na účtu 042), zatřídil do odpi- sové skupiny 1 a uplatnil 10% odečet ze vstupní ceny tohoto majetku. Podle žalo- vaného však žalobce nebyl prvním vlast- níkem tohoto majetku, přičemž jen prv- ní vlastník mohl využít možnosti 10% odečtu; neučinilli tak, u druhého vlast- níka to již možné není. Při posouzení této námitky vycházel Nejvyšší správní soud z $ 34 odst. 3 písm. a) zákona o daních z příjmů, v roz- hodném znění, který umožňuje poplat- 171 781 2 níkům odečíst od základu daně 10 % vstupní ceny hmotného majetku zatřídě- ného podle přílohy k tomuto zákonu v odpisových skupinách 1, 2 a 3, s výjim- kou uvedenou v odstavci 5, jsou-li jeho prvními vlastníky. Toto ustanovení nelze uplatnit v tom zdaňovacím období, v němž dojde k ukončení podnikatelské nebo jiné samostatné výdělečné činnos- ti, ke vstupu do likvidace nebo k prohlá- šení konkursu. Podle odst. 4 citovaného paragrafu bylo možno odpočet uplatnit nejdříve v tom zdaňovacím období, ve kterém je hmotný majetek evidován v majetku poplatníka, přičemž evidová- ním majetku se rozumí uvedení majetku do užívání podle zvláštního předpisu (tím je zákon č. 563/1991 Sb., o účetnic- tví) a u poplatníka, který není účetní jed- notkou, vystavení evidenčního dokladu. Pokud se týká okamžiku, kdy může po- platník učinit odpočet nejpozději, pak zákon žádné omezení nestanoví a po- platník tak může učinit v kterémkoliv následujícím zdaňovacím období. Obec- ně tedy platí, že poplatník může svůj odečet uplatnit podle svého uvážení buď celý hned v prvním roce nebo v ně- kterém roce následujícím, anebo jej mů- že uplatnit po částech v několika zdaňo- vacích obdobích. Podmínkou pro to, aby mohl poplat- ník uplatnit tento odečet, tak je, aby byl prvním vlastníkem hmotného majetku zatříděného podle přílohy zákona o da- ních z příjmů. Co se rozumí hmotným majetkem pro účely zákona o daních z příjmů, pak stanoví $ 26 odst. 2 [jsou to samostatné movité věci s výjimkou zá- sob, popřípadě soubory movitých věcí se samostatným technicko-ekonomic- kým určením, jejichž vstupní cena ($ 29 odst. 1) je vyšší než 20 000 Kč a mají pro- vozně technické funkce delší než jeden rok, budovy a stavby s výjimkou provoz- 172 ních důlních děl a drobných staveb vy- mezených ve zvláštním předpise kromě svážnic a oplocení nesloužícího k zajiš- ťování lesní výroby a myslivosti, pěstitel- ské celky trvalých porostů s dobou plod- nosti delší než tři roky, základní stádo a jiný majetek. Hmotným majetkem pro účely tohoto zákona však nejsou zásoby. Za samostatné movité věci se považují také výrobní zařízení, jakož i zařízení a předměty sloužící k provozování slu- žeb (výkonů) a účelová zařízení a před- měty, která s budovou nebo se stavbou netvoří jeden funkční celek, i když jsou s ní pevně spojeny]. Pokud pak krajský soud uvádí, že prvním vlastníkem tohoto majetku je až ten poplatník, který jej zatřídí do odpi- sových skupin, a nikoli ten, kdo jej koupí od výrobce či dodavatele, nemůže s ním Nejvyšší správní soud souhlasit. Z hledis- ka vlastnického práva totiž nelze rozlišo- vat určitý hmotný majetek zatříděný do odpisových skupin a hmotný majetek do těchto skupin nezatříděný, neboť se stá- le jedná o lentýž hmotný majetek (tj. o konkrétně vymezené movité věci). Je- ho zatřídění či nezatřídění do odpiso- vých skupin má pouze daňový dopad pro poplatníka (v prvním případě bylo využito právo poplatníka provádět ode- pisování tohoto majetku podle $ 26 a ná- sl. zákona o daních z příjmů, zatímco ve druhém případě poplatník toto právo z jakéhokoliv důvodu nevyužil). Uvede- né využití či nevyužití oprávnění zatřídit hmotný majetek a následně ho odepiso- vat žádným způsobem tento majetek ne- ovlivňuje, neboť jím nedochází k jeho zhodnocení ani znehodnocení či jakéko- liv jiné změně. V dané věci tak nelze roz- lišovat vlastnictví hmotného majetku za- tříděného či nezatříděného. Nejvyšší správní soud má tak za to, že prvním vlastníkem podle $ 34 odst. 3 písm. a) zá- p ————=————— , """ " ",“.,..—————————————— 781 — kona o daních z příjmů je ten poplatník, který tento hmotný majetek koupí od vý- robce či dodavatele za účelem využívání jeho funkcí. Pokud jej zatřídí podle pří- lohy k zákonu do příslušných odpiso- vých skupin (tj. skupin 1, 2 a 3), uvede jej do užívání podle zákona o účetnictví, a zároveň se nejedná o majetek podle odst. 5 uvedeného ustanovení, je opráv- něn od základu daně odečíst 10 % vstup- ní ceny tohoto hmotného majetku. Z hle- diska citovaného ustanovení nelze vztahovat pojem prvního vlastníka pou- ze k majetku, který již byl zatříděn. Rovněž přihlédneme-li k účelu, který zákonodárce citovaným ustanovením zá- kona o daních z příjmů sledoval, nelze než dospět ke shodnému závěru. Před- pokládaným smyslem tohoto ustanovení bylo stimulovat podnikatelské aktivity formou podpory pořizování a používání nových technologií, strojů a zařízení. Po- kud by zdejší soud dal za pravdu názoru vyjádřenému v rozsudku krajského sou- du (tj. že prvním vlastníkem hmotného majetku je až ten poplatník, který ho za- třídí do odpisových skupin), mohla by nastat situace, kdy subjekt A nakoupí hmotný majetek, ten užívá, avšak neza- třídí do odpisových skupin, následně jej prodá subjektu B, která jej rovněž užívá bez toho, aby jej zatřídil, a poté jej prodá subjektu C, který teprve tento hmotný majetek zatřídí do příslušných odpiso- vých skupin. Podle názoru krajského soudu by byl prvním vlastníkem podle $ 34 odst. 3 písm. a) zákona o daních z příjmů subjekt C, a byl by tak oprávněn odečíst 10 % vstupní ceny tohoto hmot- ného majetku, přestože se vůbec nejed- ná o majetek nový, nýbrž o majetek pou- žívaný jeho předchozími vlastníky, a přesto, že je ve skutečnosti až jeho tře- tím vlastníkem. Práva odpisu ovšem mů- že využít pouze první vlastník, a to za splnění zákonných podmínek. Pokud té- to možnosti nevyužije, nemůže být pře- nesena na dalšího vlastníka, a to ani tím způsobem, že teprve u něho dojde k za- třídění majetku. V daném případě je třeba souhlasit s krajským soudem v tom, že státní pod- nik B., od kterého žalobce předmětný hmotný majetek koupil, nebyl oprávněn k odečtení 10 % vstupní ceny hmotného majetku, neboť tento majetek nezatřídil do odpisových skupin ani jej neuvedl do užívání podle zákona o účetnictví. Nelze však souhlasit s tím, že by nebyl jeho prv- ním vlastníkem. Naopak žalobce, který hmotný majetek zatřídil do první odpi- sové skupiny a rovněž také uvedl do uží- vání, zase nebyl jeho prvním vlastníkem, nýbrž vlastníkem dru hým; rovněž tak ne- mohl uvedený odečet uplatnit. Lze tak uzavřít s tím, že v posuzovaném případě nebylo poplatníka, který mohl dobrodi- ní $ 34 odst. 3 písm. a) zákona o daních z příjmů využít, neboť ani jeden z nich nesplňoval zákonem stanovené podmín- ky. Druhou kasační námitku tak Nejvyšší správní soud shledal důvodnou. Po posouzení správnosti právního názoru vyjádřeného krajským soudem v napadeném rozsudku musel Nejvyšší správní soud řešit otázku procesního postupu za situace, kdy rozhodnutí správního orgánu bylo správně zrušeno, ovšem jeden z důvodů, pro které tak krajský soud učinil, neobstojí. V obdob- né věci Nejvyšší správní soud rozhodl např. dne 16. 2. 2005 pod čj. 1 Afs 20/2004-51 (dosud nezveřejněno) takto: Zrušilli krajský soud rozhodnutí správ- ního orgánu pro nezákonnost a pro vady řízení, k zákonnosti rozhodnutí krajské- ho soudu postačuje, byhli dán některý ze zákonných důvodů pro takové rozhod- nutí. Nejde o situaci zcela totožnou s daným 173 781 případem, ovšem procesní situace a pro- blémy spojené s jejím řešením jsou shod- né. Nejvyšší správní soud v citovaném rozsudku vyšel z názoru, že předmětem posouzení v řízení o kasační stížnosti je opodstatněnost výroku rozhodnutí kraj- ského soudu. Důvodem ke zrušení roz- sudku by pak byla skutečnost, kdy by žádný z důvodů, pro které soud rozhod- nutí správního orgánu zrušil, nebyl důvo- dem zákonným, popř. jiná skutečnost, pro kterou by rozsudek neobstál. Právní mocí takového rozsudku krajského sou- du se totiž odstraňuje rozhodnutí žalova- ného a správní řízení se vrací do stadia před vydáním rozhodnutí žalovaného (popř. do stadia před rozhodnutím správního orgánu prvního stupně, po- kud soud ruší i rozhodnutí správního or- gánu prvního stupně). Zruší-li kasační soud „zrušující rozhodnutí“ krajského soudu, vrací se přezkumné soudní řízení do stadia před vydáním rozhodnutí kraj- ského soudu, a „obnovuje“ se tak právní moc správního rozhodnutí. Nemohlo by proto zároveň vedle sebe obstát zrušení rozhodnutí žalovaného pro jeden z důvo- dů, pro které bylo krajským soudem zru- šeno, a současně též případné zrušení rozhodnutí krajského soudu pro nedů- vodnost zrušení správního rozhodnutí z důvodu dalšího. Proto stejně jako pro zrušení rozhodnutí správního orgánu postačuje, aby byl žalobce úspěšný v ně- kterém z žalobních bodů odůvodňujícím závěr o nezákonnosti nebo o podstatné vadě správního řízení, pro zákonnost „zrušujícího rozhodnutí“ krajského sou- du postačuje, byl-li dán některý ze zákon- ných důvodů pro takové rozhodnutí. Nezbytnost zrušení rozsudku kraj- ského soudu za takové situace opírající se o $ 110 odst. 1 s. ř. s. (dospěje-li Nej- vyšší správní soud k tomu, že kasační stížnost je důvodná, rozsudkem zruší 174 rozhodnutí krajského soudu a věc mu vrátí k dalšímu řízení), je jen zdánlivá. Důvodnost kasační stížnosti musí spočí- vat jen na důvodech zákonem předpo- kládaných ($ 103 odst. 1 s. ř. s.) a také jím nevyloučených. Nepřipouští-li zákon vů- bec kasační stížnost směřující proti dů- vodům rozhodnutí soudu ($ 104 odst. 2 s. ř. s.), těžko může být oporou pro zru- šení rozhodnutí soudu jen skutečnost, že při zákonném výroku neobstojí pou- ze část odůvodnění. K jinému závěru nelze dojít ani v případech kasačních stížností nelimitovaných jejich obsahem ($ 109 odst. 3 s. ř. s.). Při opačném řešení, tj. zrušení rozsudku krajského soudu a vrácení věci k dalšímu řízení, by další postup krajského soudu spočíval jen v tom, že by vydal nový rozsudek se shod- ným výrokem a pouze částečně jiným odůvodněním. Důvodnost kasační stíž- nosti by pak fakticky spočívala v tom, že by část odůvodnění rozsudku krajského soudu byla nahrazena závazným právním názorem Nejvyššího správního soudu. Závaznost právního názoru či rozsud- ku samého je dalším problémem, který při řešení dané situace nelze opome- nout. Vázanost právním názorem soudní řád správní spojuje se zrušením či vyslo- vením nicotnosti rozhodnutí, ať správní- ho ($ 78 odst. 5), či soudního ($ 110 odst. 3). Právní úprava je logická, neboť jen tam, kde orgán, jehož rozhodnutí by- lo zrušeno, pokračuje v řízení, se váza- nost právním názorem může plně uplat- nit. Na to navazují i další ustanovení vyývozující důsledky z nerespektování právního názoru [$ 104 odst. 3 písm. a) s. ř. s.]. V daném případě krajský soud rozhodnutí žalovaného zrušil ze dvou důvodů a v obou případech jej zavázal svým právním názorem, přičemž pouze v jednom případě se s ním Nejvyšší správní soud ztotožnil a ve druhém vy- —) -2 2 O slovil právní názor odlišný. Jistě nelze ho- vořit o tom, že tento právní názor je zá- vazný pro soud v tomto konkrétním pří- padě, neboť nedošlo ke zrušení rozsudku krajského soudu a ten neprovádí další ří- zení. V této fázi řízení, po zrušení roz- hodnutí stěžovatele krajským soudem, Nejvyšším správním soudem akceptova- ném, je to stěžovatel, který je v pozici subjektu řešícího vázanost právním ná- zorem krajského soudu označeným vyš- ším soudem za nesprávný. Stejně tak po vydání nového správního rozhodnutí v případě další žaloby bude muset kraj- ský soud řešit střet právního názoru, jímž zavázal správní orgán, a odlišného práv- ního názoru vysloveného v tomto roz- sudku Nejvyšším správním soudem. Omezení vázanosti právním názorem soudu na případy zrušení posuzovaného rozhodnutí ovšem nelze vykládat tak, že ji- ná rozhodnutí jsou nezávazná a právní ná- zory v nich vyslovené nepodstatné, tudíž zbytečné, Soudní řád správní obecně sta- noví závaznost výroku rozsudku pro účast- níky, osoby na řízení zúčastněné a orgány veřejné moci v $ 54 odst. 6. Tato závaznost se vztahuje jen k výroku, neboť jen ten je vykonatelný a jen ten se přímo projeví v právech a povinnostech účastníků řízení, případně zasáhne osoby další. I když tedy nelze přímo hovořit o závaznosti právního názoru Nejvyššího správního soudu vyslo- veného v rozsudku zamítajícím kasační stížnost, spočívá jeho váha v zákonné pozi- ci vyplývající z $ 12 odst, 1 s. ř. s., podle ně- hož je Nejvyšší správní soud vrcholným soudním orgánem ve věcech správního soudnictví, zajišťujícím jednotu a zákon- nost rozhodování. Z toho Nejvyšší správní soud dovozuje nezbytnost respektovat právní názor Nejvyššího správního soudu i tam, kde není zákonem přímo stanovená vázanost, pokud je daný právní názor v po- kračujícím řízení rozhodný. 782 Celní právo: paušální zajištění celního dluhu se k $ 141 písm. b) vyhlášky č. 135/1998 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení cel- ního zákona*) Z $ 141 písm. b) vyhlášky č. 135/1998 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení celního zákona, vyplývalo, že záruční doklad s omezenou plat ností lze mimo režim tranzitu použít též pro operace se zbožím, jež nepod- léhá spotřební dani.
Společnost s ručením omezeným M. proti Finančnímu ředitelství v Ústí nad Labem o daň z příjmů právnických osob, o kasační stížnosti žalovaného.