3 Afs 91/2020

3 Afs 91/2020- 32 - text

pokračování 3 Afs 91/2020 - 35

[OBRÁZEK]

ČESKÁ REPUBLIKA

ROZSUDEK

JMÉNEM REPUBLIKY

Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Jaroslava Vlašína a soudců Mgr. Petry Weissové a JUDr. Tomáše Rychlého v právní věci žalobkyně: INCEPTUM s.r.o. v likvidaci, se sídlem Lidická 700/19, Brno, zastoupená JUDr. Richardem Pustějovským, advokátem se sídlem Matiční 730/3, Ostrava, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, o přezkoumání rozhodnutí žalovaného ze dne 8. 6. 2018, č. j. 26527/18/5100-41458-711994, o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 27. 2. 2020, č. j. 62 Af 72/2018 - 54,

I. Kasační stížnost se zamítá.

II. Žádnému z účastníků se nepřiznává náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti.

[1] Finanční úřad pro Jihomoravský kraj (dále jen „správce daně“) zajišťovacími příkazy ze dne 12. 4. 2018, č. j. 1892010/18/3001-80541-712524 a č. j. 1893129/18/3001-80541-712524, podle § 167 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů, ve spojení s § 103 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o dani z přidané hodnoty“), žalobkyni uložil, aby okamžikem vydání těchto zajišťovacích příkazů zajistila úhradu daně z přidané hodnoty za období listopad a prosinec 2017, která dosud nebyla stanovena, složením jistoty na depozitní účet správce daně, a to v celkové výši 654.654 Kč. Proti těmto rozhodnutím správce daně podala žalobkyně odvolání, které žalovaný v záhlaví specifikovaným rozhodnutím podle § 116 odst. 1 písm. c) daňového řádu zamítl a napadená rozhodnutí potvrdil.

[2] Proti rozhodnutí žalovaného se žalobkyně následně bránila žalobou u Krajského soudu v Brně (dále jen „krajský soud“). Měla za to, že rozhodnutí žalovaného bylo založeno na skutkovém stavu věci, který nemá oporu ve spise, a je nepřezkoumatelné pro nedostatek důvodů. Dále namítala, že došlo k porušení § 92 odst. 2 daňového řádu, k nesprávnému právnímu zhodnocení aplikace § 103 zákona o dani z přidané hodnoty, k porušení zásad správního řízení, jakož i zásady in favorem mitius, a rozhodnutí žalovaného mělo podle ní být vydáno v rozporu s judikaturou Nejvyššího správního soudu.

[3] Krajský soud v záhlaví uvedeným rozsudkem žalobu zamítl. Souhlasil se žalovaným, že pro vydání zajišťovacích příkazů byly splněny obě podmínky stanovené zákonem, tj. pravděpodobnost budoucího stanovení daně, neboť vznikla důvodná obava, že se žalobkyně v předmětných zdaňovacích obdobích účastnila obchodních transakcí majících znaky daňového podvodu, a taktéž hrozící nedobytnost či značné obtíže při budoucím vybírání daně.

[4] K první podmínce krajský soud shrnul, že vzájemné transakce mezi sledovanými subjekty, mezi nimiž se žalobkyně nacházela, vykazují znaky rizikových subjektů a rizikových operací. Žalobkyně sídlí na tzv. virtuální adrese, přičemž jiný kontakt na sebe neuvádí, nemá zapsanou provozovnu, neuveřejňuje účetní uzávěrky a další povinné doklady ve sbírce listin obchodního rejstříku. Krajský soud v této souvislosti dále upozornil na možné personální propojení mezi subjekty řetězce. Žalobkyni byly na její bankovní účet převáděny částky v řádu milionů korun, jež byly následně v krátké době (někdy i téhož dne) vybírány v hotovosti. Co se týče hrozby budoucí nedobytnosti či obtíží při výběru daně krajský soud uvedl, že jediným podstatným majetkem žalobkyně jsou peněžní prostředky na bankovním účtu, které jsou lehce převoditelné, jinou nemovitou či hodnotnější movitou věc žalobkyně nevlastní. Krajský soud tak uzavřel, že způsob podnikání žalobkyně může oprávněně vzbudit v žalovaném důvodné podezření z jejího zapojení do podvodu na dani. Majetková struktura žalobkyně a schopnost okamžité likvidity jejího majetku vyvolává obavy ohledně možnosti reálného vymožení pohledávek vzniklých vůči finančním orgánům v budoucnu. Tvrzení žalobkyně o spekulativních závěrech finančních orgánů považoval krajský soud za příliš obecná a napadené rozhodnutí dle něj bylo vydáno v souladu se zákonem.

[5] K aplikaci § 92 odst. 2 daňového řádu, z nějž vyplývá povinnost, aby skutečnosti rozhodné pro správné zjištění a stanovení daně byly zjištěny co nejúplněji, krajský soud uvedl, že na posuzovanou věc nedopadá. Zajišťovací příkaz je rozhodnutím charakteru předstižného a je tak založen na hypotetické úvaze. V případě jeho vydání proto postačí, pokud správce daně uvede pouze nosné důvody, proč považuje budoucí úhradu daně za nedobytnou či obtížně vymahatelnou. Krajský soud nesouhlasil se žalobkyní ani ohledně námitky nepřípustně extenzivního výkladu § 103 zákona o dani z přidané hodnoty, neboť okamžitá účinnost a vymahatelnost nebyla odůvodněna pouze nepříznivým vývojem hospodaření žalobkyně, ale především podezřením z její účasti na daňovém podvodu, jejím zadlužení a majetkové struktuře.

[6] Na další námitky obecného charakteru krajský soud reagoval stejně obecnou odpovědí, že k žádnému pochybení ze strany finančních orgánu či k porušení právních předpisů nedošlo. K poukázané judikatuře Nejvyššího správního soudu uvedl, že ta na nyní posuzovanou věc není přiléhavá.

II. Obsah kasační stížnosti a vyjádření žalovaného

[7] Žalobkyně (dále jen „stěžovatelka“) napadla rozsudek krajského soudu kasační stížností, v níž uvedla důvody stanovené v § 103 odst. 1 písm. b) a d) soudního řádu správního (dále jen, s. ř. s.“).

[8] Stěžovatelka trvala na svých námitkách uvedených již v žalobě, podle nichž nelze vycházet z nepodložených domněnek zaměstnance správce daně, která nejsou založena na „obsahu správního či soudního rozhodnutí, popř. na předběžných závěrech již zahájeného rozhodnutí“. Stěžovatelka má za to, že právní konstrukce užitá k odůvodnění nesprávných závěrů správce daně je založena na rozporu s obsahem listinného důkazu, neboť zajišťovací příkazy uvedené v bodě [1] tohoto rozsudku jsou nedostatečně odůvodněny pouze formulářovým způsobem, přičemž stěžovatelka odkazuje na str. 7 bod [5] zajišťovacích příkazů. Dále uvedla, že faktické důsledky zajišťovacích příkazů znamenají protiústavní exces při aplikaci § 103 zákona o dani z přidané hodnoty, neboť k omezení vlastnického práva může dojít pouze v zákonem stanovených mezích, nikoliv na základě subjektivní představy pracovníka správce daně, který neposuzuje rozhodné skutečnosti v souladu s § 92 odst. 2 daňového řádu. V této souvislosti zmínila zásadu in favorem libertatis, resp. mitius společně s odkazem na nález Ústavního soudu ze dne 15. 12. 2003, sp. zn. IV. ÚS 666/02. Stěžovatelka je přesvědčena, že v její neprospěch byl porušen zákon v ustanovení o řízení před správcem daně a krajský soud tak měl napadené rozhodnutí žalovaného zrušit, a to s odkazem na aplikaci výjimky (pozn. soudu: myšlena povinnost správního soudu zabývat se některými významnými skutečnostmi z moci úřední).

[9] Dále nesouhlasila se „zjednodušeným“ závěrem krajského soudu, který se podle ní s jejími námitkami vypořádal pouhým obecným vyjádřením nesouhlasu a odkazem na napadené rozhodnutí bez bližšího odůvodnění svých závěrů. Krajský soud měl dle stěžovatelky taktéž nesprávně vypořádat její námitku o postupu správce daně v rozporu s judikaturou Nejvyššího správního soudu. Podle jejího názoru je na místě aplikace rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 14. 3. 2018, č. j. 6 Afs 399/2017 - 26, týkající se vydání zajišťovacího příkazu ještě před samotným stanovením daně. Krajský soud se přitom ztotožnil se značně zjednodušeným názorem správce daně, že tento rozsudek je na nyní posuzovanou věc nepřiléhavý.

[10] Závěr krajského soudu považovala za rozporný se základními zásadami správního práva, konkrétně se zásadou legality, souladu s veřejným zájmem a zásadou dobré správy. V této souvislosti upozornila, že ke dni vydání napadeného rozsudku krajského soudu správce daně nevydal žádné rozhodnutí (pozn. soudu: myšleno rozhodnutí o stanovení daně). Správce daně měl dále podle stěžovatelky formulovat „existenci logického kruhu indicií“ ex post teprve až u soudního jednání proběhnuvšího v roce 2020, tj. dodatečně odůvodňovat své rozhodnutí v její neprospěch a v rozporu se zásadou presumpce neviny. Stěžovatelka má za to, že potvrzení nezákonného rozhodnutí žalovaného je nežádoucí, v rozporu s veřejným právem a jeho nezrušení je „NEBEZPEČNÉ PRO SPOLEČNOST!!“ (zvýrazněno stěžovatelkou).

[11] Žalovaný ve svém vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že § 92 odst. 2 daňového řádu na nyní projednávaný případ nedopadá, neboť dané ustanovení se použije na řízení o stanovení daně. Zajišťovací příkaz je rozhodnutím předběžné povahy, které je využíváno v případech hrozící nedobytnosti dosud nestanovené daně. Správce daně v době vydání zajišťovacího příkazu vychází ze skutečností, které jsou mu v daný okamžik známé. V této situaci je nutné osvědčit pouze přiměřenou pravděpodobnost stanovení daně a obavu z nedobytnosti či značných obtíží při vymáhání následně vyměřené daně. Žalovaný má za to, že zajišťovací příkazy byly řádně odůvodněné a obsahují popis konkrétních indicií, ze kterých lze vyvodit důvodnou obavu ve smyslu § 167 odst. 1 daňového řádu. Takto popsané skutečnosti mají svou oporu ve správním spise, přičemž stěžovatelka nijak nekonkretizovala rozpor závěrů správce daně s obsahem spisového materiálu. Bylo taktéž řádně odůvodněno, proč byly zajišťovací příkazy vydány v režimu § 103 zákona o dani z přidané hodnoty.

[12] Podle názoru žalovaného se krajský soud ve svém rozsudku dostatečně vypořádal s námitkami stěžovatelky a je zřejmé, z jakého skutkového stavu vycházel a jakými úvahami se při svém rozhodování řídil. V závěru svého vyjádření žalovaný setrval na svém stanovisku k možné aplikaci rozsudku Nejvyššího správního soudu č. j. 6 Afs 399/2017 - 26 na daný případ. Předmětný rozsudek není podle něj na nyní posuzovanou věc přiléhavý, neboť se týká daňové exekuce vedené po vydání platebního výměru (§ 168 odst. 4 daňového řádu), jímž byla zajišťovaná daň stanovena, na rozdíl od nynějšího případu, kdy byly zajišťovací příkazy vydány podle § 167 daňového řádu před v budoucnu předpokládaným stanovením daně.

III. Posouzení Nejvyšším správním soudem

[13] Nejvyšší správní soud nejprve posoudil zákonné náležitosti kasační stížnosti a konstatoval, že byla podána včas, osobou oprávněnou, proti rozhodnutí, proti němuž je kasační stížnost ve smyslu § 102 s. ř. s. přípustná, a stěžovatelka je v souladu s § 105 odst. 2 s. ř. s. zastoupena advokátem. Poté Nejvyšší správní soud přezkoumal důvodnost kasační stížnosti v souladu s § 109 odst. 3 a 4 s. ř. s., v mezích jejího rozsahu a uplatněných důvodů.

[14] Kasační stížnost není důvodná.

[15] Úvodem pokládá Nejvyšší správní soud za nutné zdůraznit, že ačkoliv kasační stížnost obsahuje řadu námitek, stěžovatelka ve velké části z nich v podstatě opakuje již dříve uplatněnou argumentaci a jen velmi omezeně reaguje na konkrétní závěry napadeného rozsudku krajského soudu. Právě zpochybnění jeho závěrů však představuje nutný předpoklad posouzení uplatněné argumentace jako přípustné kasační námitky (srov. např. usnesení Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 6. 2020, čj. 10 As 181/2019 - 63). Kasační stížnost je opravným prostředkem proti pravomocnému rozhodnutí krajského soudu ve správním soudnictví (§ 102 s. ř. s.). Z toho plyne, že aby vůbec byla kasační stížnost způsobilá k projednání, musí kvalifikovaným způsobem zpochybňovat právě rozhodnutí krajského soudu, proti němuž byla podána, a nikoli nějaký jiný akt (byť třeba i věcně souvisící nebo předcházející napadenému rozhodnutí krajského soudu). Smyslem kasačního řízení je tak umožnit kvalifikovanou polemiku s argumentací krajského soudu. Z textu kasační stížnosti musí být vždy patrná alespoň nějaká snaha reagovat na konkrétní závěry krajského soudu.

[16] Nejvyšší správní soud se proto v souladu s předchozím bodem a s odkazem na § 104 odst. 4 s. ř. s. nebude zabývat těmi námitkami, ve kterých stěžovatelka nijak nereaguje na závěry vyslovené krajským soudem. Jedná se konkrétně o kasační námitky, v nichž pouze zopakovala žalobní námitky, že závěry učiněné správcem daně jsou založeny pouze na domněnkách, v rozporu s obsahem listinného důkazem a nedostatečně odůvodněny, dále že aplikace § 103 zákona o dani z přidané hodnoty představuje protiústavní exces, že došlo k porušení § 92 odst. 2 daňového řádu a že nebylo postupováno v souladu se zásadou in favorem libertatis. Krajský soud se k těmto otázkám v napadeném rozsudku dostatečně vyjádřil a stěžovatelka s jeho závěry nijak nepolemizuje, pouze opakuje již jednou vyřčené.

[17] Výše uvedené platí i na stěžovatelkou v kasační stížnosti často používané argumentačně prázdné a obecné proklamativní prohlášení, že nezrušení rozhodnutí žalovaného „je objektivně nežádoucí, v rozporu s veřejným zájmem, pro aplikační praxi a bez jakékoliv emoční gradace ve vyjádření, je samotné nezrušení označeného nezákonného rozhodnutí správce daně, v řízení před Krajským soudem v Brně, ‚NEBEZPEČNÉ PRO SPOLEČNOST‘!!“, které na závěry učiněné krajským soudem nijak nereaguje (srov. obdobně rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 19. 7. 2022, č. j. 10 As 208/2020 - 27).

[18] Byť tedy Nejvyšší správní soud považuje část kasační argumentace za nepřípustnou, lze alespoň část z ní ještě považovat za projednatelnou (místy však hraničně). Je totiž třeba zdůraznit, že se tyto projednatelné námitky nesou z velké části v obecném duchu bez náležité reakce na závěry uvedené v napadeném rozsudku či dokonce v rozhodnutí finančních orgánů, neberoucí přitom v potaz konkrétně zjištěné okolnosti případu. V tomto ohledu je nutno připomenout, že kvalita a podoba (konkrétnost či obecnost) soudního rozhodnutí je vždy zásadním způsobem předurčena kvalitou a podobou návrhu (zde kasační stížnosti). Správní soudnictví je ovládáno zásadou dispoziční a koncentrační, přičemž se od stěžovatele (žalobce), který vymezuje hranice soudního přezkumu, oprávněně žádá procesní zodpovědnost. Soud za něj nesmí nahrazovat jeho projev vůle a vyhledávat na jeho místě vady napadeného správního aktu (viz rozsudek rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 8. 2010, čj. 4 As 3/2008

78).

[18] Byť tedy Nejvyšší správní soud považuje část kasační argumentace za nepřípustnou, lze alespoň část z ní ještě považovat za projednatelnou (místy však hraničně). Je totiž třeba zdůraznit, že se tyto projednatelné námitky nesou z velké části v obecném duchu bez náležité reakce na závěry uvedené v napadeném rozsudku či dokonce v rozhodnutí finančních orgánů, neberoucí přitom v potaz konkrétně zjištěné okolnosti případu. V tomto ohledu je nutno připomenout, že kvalita a podoba (konkrétnost či obecnost) soudního rozhodnutí je vždy zásadním způsobem předurčena kvalitou a podobou návrhu (zde kasační stížnosti). Správní soudnictví je ovládáno zásadou dispoziční a koncentrační, přičemž se od stěžovatele (žalobce), který vymezuje hranice soudního přezkumu, oprávněně žádá procesní zodpovědnost. Soud za něj nesmí nahrazovat jeho projev vůle a vyhledávat na jeho místě vady napadeného správního aktu (viz rozsudek rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 8. 2010, čj. 4 As 3/2008

78).

[19] Nejvyšší správní soud na tomto místě proto poznamenává, že s ohledem na obecný charakter žalobní argumentace, krajský soud nebyl povinen (a s ohledem na zásadu rovnosti zbraní stran soudního sporu ani nebyl oprávněn) dotvářet žalobní argumentaci namísto stěžovatelky. Podle názoru kasačního soudu se s obecně formulovanými námitkami zabýval dostatečným způsobem a srozumitelně se vypořádal s podstatnými skutečnostmi případu, přičemž přezkoumatelně vysvětlil, proč považuje napadené rozhodnutí žalovaného za vydané v souladu se zákonem. Krajský soud ani nijak nepochybil, jestliže v podrobnostech odkázal na obsah rozhodnutí žalovaného, pokud se s jeho závěry ztotožnil (srov. např. rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 27. 7. 2007, č. j. 8 Afs 119/2005

118, a ze dne 21. 1. 2022, č. j. 10 As 392/2020

39). Krajský soud v napadeném rozsudku výslovně uvedl, proč považuje podmínky stanovené v § 167 odst. 1 daňového řádu za splněné. Vzájemné transakce mezi řetězcem sledovaných subjektů, mezi nimiž se nacházela stěžovatelka, vykazovaly znaky daňového podvodu. Stěžovatelka sídlila na tzv. virtuální adrese, neměla zapsanou provozovnu, neuveřejňovala účetní uzávěrky a další povinné doklady ve sbírce listin obchodního rejstříku. Krajský soud upozornil na možné personální propojení mezi jednotlivými subjekty řetězce a považoval za důležité, že na účet stěžovatelky byly převáděny finanční částky v řádu milionů korun, jež byly následně v krátké době (někdy i téhož dne) vybírány v hotovosti. Co se týče majetkové struktury stěžovatelky, ta se skládala v zásadě z pouze lehce převoditelných finančních částek na bankovním účtu stěžovatelky. Podrobnější odůvodnění obsahuje napadené rozhodnutí žalovaného. Námitka stěžovatelky, že se krajský soud s napadeným rozhodnutím žalovaným vypořádal pouze obecně a bez bližšího odůvodnění, tak není důvodná.

[19] Nejvyšší správní soud na tomto místě proto poznamenává, že s ohledem na obecný charakter žalobní argumentace, krajský soud nebyl povinen (a s ohledem na zásadu rovnosti zbraní stran soudního sporu ani nebyl oprávněn) dotvářet žalobní argumentaci namísto stěžovatelky. Podle názoru kasačního soudu se s obecně formulovanými námitkami zabýval dostatečným způsobem a srozumitelně se vypořádal s podstatnými skutečnostmi případu, přičemž přezkoumatelně vysvětlil, proč považuje napadené rozhodnutí žalovaného za vydané v souladu se zákonem. Krajský soud ani nijak nepochybil, jestliže v podrobnostech odkázal na obsah rozhodnutí žalovaného, pokud se s jeho závěry ztotožnil (srov. např. rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 27. 7. 2007, č. j. 8 Afs 119/2005

118, a ze dne 21. 1. 2022, č. j. 10 As 392/2020

39). Krajský soud v napadeném rozsudku výslovně uvedl, proč považuje podmínky stanovené v § 167 odst. 1 daňového řádu za splněné. Vzájemné transakce mezi řetězcem sledovaných subjektů, mezi nimiž se nacházela stěžovatelka, vykazovaly znaky daňového podvodu. Stěžovatelka sídlila na tzv. virtuální adrese, neměla zapsanou provozovnu, neuveřejňovala účetní uzávěrky a další povinné doklady ve sbírce listin obchodního rejstříku. Krajský soud upozornil na možné personální propojení mezi jednotlivými subjekty řetězce a považoval za důležité, že na účet stěžovatelky byly převáděny finanční částky v řádu milionů korun, jež byly následně v krátké době (někdy i téhož dne) vybírány v hotovosti. Co se týče majetkové struktury stěžovatelky, ta se skládala v zásadě z pouze lehce převoditelných finančních částek na bankovním účtu stěžovatelky. Podrobnější odůvodnění obsahuje napadené rozhodnutí žalovaného. Námitka stěžovatelky, že se krajský soud s napadeným rozhodnutím žalovaným vypořádal pouze obecně a bez bližšího odůvodnění, tak není důvodná.

[20] Stěžovatelka dále namítala (opět pouze obecně), že byl porušen zákon v ustanovení o řízení před správcem daně a krajský soud tak měl napadené rozhodnutí žalovaného zrušit, neboť se měl některými významnými skutečnostmi zabývat z moci úřední. Nejvyšší správní soud opakuje, že ve správním soudnictví se uplatňuje především zásada dispoziční, a proto žalobce, resp. navrhovatel má povinnost tvrdit rozhodné skutečnosti svědčící v jeho prospěch. Správní soud přihlíží k určitým skutečnostem z moci úřední spíše ve výjimečných případech. Soudní přezkum není a ani nemůže být všeobecnou kontrolou zákonnosti postupu a rozhodování správních orgánů. Určující pro soudní přezkum je proto rozsah žalobních bodů. Výslovná výjimka je obsažena pouze v § 76 odst. 2 s. ř. s. Podle ní soud vysloví i bez návrhu nicotnost rozhodnutí. Z předchozí rozhodovací praxe Nejvyššího správního soudu dále vyplývá, že postup z moci úřední přichází v úvahu u většiny vad spočívajících v nepřezkoumatelnosti podle § 76 odst. 1 písm. a) s. ř. s., tedy v případě, že vady rozhodnutí brání věcnému přezkumu a posouzení důvodnosti žalobních námitek. Rozšířený senát Nejvyššího správního soudu ve svém usnesení ze dne 8. 3. 2011, č. j. 7 Azs 79/2009 - 84, dále konstatoval, že krajský soud je oprávněn zrušit rozhodnutí správního orgánu pro vady řízení, byť by nebyly žalobcem výslovně namítány, pokud tyto vady brání přezkoumání rozhodnutí v rozsahu žalobních bodů. V rámci daňové problematiky nelze samozřejmě opomenout i existenci daňové prekluze, kterou má správní soud povinnost zkoumat i z moci úřední (srov. např. nález Ústavního soudu ze dne 1. 7. 2008, sp. zn. III. ÚS 1420/07) nebo obdobně i případ promlčení odpovědnosti za přestupek (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 15. 12. 2005, č. j. 3 As 57/2004 - 39). Žádná z těchto situací ale nenastala a krajský soud proto neměl důvod zrušit napadené rozhodnutí s ohledem na existenci vad, ke kterým by byl povinen přihlížet z moci úřední.

[21] Co se týče aplikace rozsudku Nejvyššího správního soudu č. j. 6 Afs 399/2017 - 26, musí kasační soud dát krajskému soudu, potažmo žalovanému, za pravdu, že předmětný rozsudek není na nyní posuzovanou věc přiléhavý. Stěžovatelkou citovaný rozsudek se totiž (než samotnému vydávání zajišťovacích příkazů) věnuje především otázce daňové exekuce. Nejvyšší správní soud se v tomto rozsudku zabýval dosti specifickou problematikou, a to konkrétně vztahem mezi § 168 odst. 4 daňového řádu a § 143 odst. 5 téhož zákona. Krajský soud tato ustanovení v této věci vyložil tak, že § 168 odst. 4 daňového řádu je speciálním ustanovením vůči § 143 odst. 5 téhož zákona a že „zcela nahrazuje jeho ustanovení o splatnosti, a to jak co do délky pariční lhůty, tak i co do počátku běhu této lhůty“, neboť neobsahuje žádnou zmínku o právní moci dodatečného platebního výměru. Stěžovatelka naopak tvrdila, že § 168 odst. 4 daňového řádu modifikuje pouze tu část pravidla uvedeného v § 143 odst. 5 téhož zákona, která se týká patnáctidenní lhůty k plnění, zatímco navázání splatnosti doměřené daně a z ní vzniklého penále na právní moc dodatečného platebního výměru zůstává zachována. Nejvyšší správní soud v této věci nakonec přisvědčil názoru stěžovatelky, že vydat exekuční příkaz na daň či její příslušenství, které byly stanoveny (dodatečným) platebním výměrem, lze i v případě, že byla tato daň předmětem zajištění, až poté, co tento platební výměr nabyl právní moci. Ustanovení § 168 odst. 4 daňového řádu je tedy speciálním ustanovením vůči § 143 odst. 5 tohoto zákona, avšak jen v tom rozsahu, že nepočítá s patnáctidenní pariční lhůtou. Nejvyšší správní soud tak uzavírá, že otázka řešená v rozsudku č. j. 6 Afs 399/2017 - 26 skutečně nebyla pro nyní posuzovanou věc relevantní, neboť se v ní kasační soud nezabýval otázkou naplnění podmínek stanovených v § 167 odst. 1 daňového řádu pro vydání zajišťovacího příkazu, a krajský soud proto neměl povinnost se vůči němu nějak dále podrobněji vymezovat.

[22] Stěžovatelka dále považovala závěr krajského soudu za rozporný se základními zásadami správního práva, konkrétně se zásadou legality, zásadou souladu s veřejným zájmem a zásadou dobré správy. Kasační soud uvádí, že krajský soud nemohl při své rozhodovací činností porušit základy správního práva, neboť ty jsou závazné pro správní orgány (§ 2 až 8 správního řádu), resp. pro finanční orgány (§ 5 až 9 daňového řádu), nikoliv pro soudy v rámci soudního výkonu.

[23] Stěžovatelka dále namítala, že ke dni vydání napadeného rozsudku krajského soudu správce daně dosud nevydal žádné rozhodnutí o stanovení daně. Tato námitka není důvodná, jelikož podle § 75 odst. 1 s. ř. s. vychází soud při přezkumu napadeného rozhodnutí správního orgánu ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době vydání správního orgánu, nikoliv v době vydání rozsudku krajského soudu. Rozhodnutí o stanovení daně stěžovatelky v období listopad a prosinec 2017 není předmětem řízení v nyní projednávané věci.

[24] Podle poslední námitky obsažené v kasační stížnosti měl správce daně dodatečně odůvodňovat své rozhodnutí v neprospěch stěžovatelky při ústním jednání, které proběhlo před krajským soudem dne 27. 2. 2020. Nejvyšší správní soud úvodem upozorňuje, že stěžovatelka ve své námitce nijak neupřesnila, jaké konkrétní skutečnosti byly žalovaným dodatečně odůvodněny. Kasační soud nicméně za účelem posouzení této námitky vyslechl záznam z tohoto jednání pořízený podle § 49 odst. 13 s. ř. s. Zjistil z něj, že pověřená zaměstnankyně žalovaného se skutečně podrobně vyjadřovala k důvodům pro vydání zajišťovacích příkazů, jež jsou předmětem nyní posuzované věci, jakož i ke všem relevantním skutkovým okolnostem. V rámci dokazování pak na její návrh byly provedeny důkazy v podobě kontrolních hlášení žalobkyně za období listopad a prosinec roku 2017, přičemž pověřená zaměstnankyně žalovaného upozornila zejména na příslušné dodavatele žalobkyně uvedené v oddíle B2 kontrolních hlášení. Zástupci žalobkyně bylo následně umožněno se k provedenému dokazování vyjádřit, přičemž ten provedené důkazy v zásadě nijak nerozporoval. Nejvyšší správní soud konstatuje, že vyjádření pověřené zaměstnankyně žalovaného se týkalo skutkového a právního stavu, který tu byl v době vydání rozhodnutí žalovaného. Taktéž postupoval i krajský soud, který rozhodoval v souladu s § 75 odst. 1 s. ř. s. a vycházel ze skutečností uvedených v napadeném rozhodnutí žalovaného. Nijak své závěry nevyvozoval z nových okolností či důkazů, které by byly provedeny nad jejich rámec a které by byly doplněny v rozporu s § 77 s. ř. s.

IV. Závěr a náklady řízení

[25] Nejvyšší správní soud na základě výše uvedeného nepovažuje kasační stížnost za důvodnou, a proto ji podle § 110 odst. 1, věty druhé s. ř. s. zamítl.

[26] O nákladech řízení o kasační stížnosti rozhodl soud podle § 60 odst. 1 s. ř. s. ve spojení s § 120 s. ř. s. Stěžovatelka neměla v řízení úspěch, a právo na náhradu nákladů řízení proto nemá. Žalovaný byl ve věci úspěšný, ten ale náhradu nákladů nepožadoval a ze spisového materiálu nevyplývá, že by mu nějaké náklady přesahující rámec jeho běžné úřední činnosti vznikly. Nejvyšší správní soud proto nepřiznal náhradu nákladu řízení ani jednomu z účastníků.

Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.

V Brně dne 11. srpna 2022

JUDr. Jaroslav Vlašín

předseda senátu

Právní věta

Plný text rozhodnutí