9. 4. 2010 přišla z účtu LED METAL SERVISU
(KB) na účet HOME CONSULTINGU (RB)
v 18 samostatných platbách finanční hotovost v celkové výši 32 660 592 Kč. Z výpisů
však nelze přesně specifikovat, zda, popř.,
které z nich by měly být platby za dodávku
kosmetických tužek a výherních hracích automatů.“ Podle stěžovatelky tak tvrzení žalovaného ohledně šetření u bankovních ústavů
ČR ve věci nezaplacení společnosti do zahraničí není spolehlivě zjištěno a napadený rozsudek se s touto žalobní námitkou dostatečně
nevypořádal.
Stěžovatelka rovněž namítá, že závěry
ohledně působení Alberta K. a Ádama Józsefa F.
ve společnosti HOME CONSULTING se stěžovatelky nijak netýkají. Jedná se navíc o činnost uvedených osob, která probíhala v době
od 6. 10. 2010, resp. 9. 6. 2011, tedy mimo období, kdy došlo k uskutečnění obchodních
případů, jež byly předmětem vedených daňových řízení v případě stěžovatelky. K tvrzení
žalovaného, že jednatel společnosti HOME
CONSULTING musel znát osobu Radana V.,
stěžovatelka již dne 18. 6. 2010 správci daně
sdělila, že jméno společnosti HOME CONSULTING jí nic neříká a jejího ukrajinského
jednatele nikdy neviděla a nikdy s ním nejednala; výběry hotovosti z běžného účtu číslo
5004070869/5500 vedeného u společnosti
Raiffeisenbank stěžovatelka doložila protokolem o vrácení finanční částky ze dne 28. 6. 2010.
Zjištěné skutečnosti se v žádném případě netýkají obchodních případů uskutečněných
stěžovatelkou a v žádném případě neprokazují personální vazby a propojenost mezi stěžovatelkou a společností HOME CONSULTING.
Osobní závazek za účasti zprostředkovatele
Petra F., řádně zajištěný třemi kusy směnek,
se nevztahuje k obchodním transakcím uskutečněným stěžovatelkou. Za rozhodující argument je podle stěžovatelky nutno považovat
skutečnost, že správce daně při stanovení daňové povinnosti společnosti HOME CONSULTING za zdaňovací období červenec 2009
a listopad 2009 nekonstatoval žádné hospodářské a personální propojení „firem v řetěz-
ci“, ale vyloučil uskutečněná zdanitelná plnění z důvodu, že daňový subjekt správci daně
neprokázal, že skutečně došlo k dodání zboží, přičemž nevzal v úvahu důkazní prostředky,
které měl ze své úřední činnosti k dispozici, respektive vyloučil uskutečněná zdanitelná plnění z důvodu pochybností místně příslušného
správce daně ohledně uskutečnění předmětného zdanitelného plnění nebo z důvodu nemožnosti vést důkazní řízení, kdy za důkazní
nouze nelze údaje v daňovém přiznání ověřit,
přičemž nevzal v úvahu důkazní prostředky,
které měl ze své úřední činnosti k dispozici.
Zjištěné skutečnosti v žádném případě neprokazují personální vazby a propojenost
mezi stěžovatelkou a společnostmi ROYAL
ADVERTISING a LED METAL SERVIS, kdy žalovaný ani neuvádí žádný konkrétní argument pro uvedené tvrzení.
Co se týče nákupu zboží z Kanady, stěžovatelka především poukazuje na skutečnost,
že společnost COSMOLAB prodávala ve výprodeji kosmetické tužky za likvidační hodnotu, která nedosahovala ani výrobní náklady, prodejní cena u společnosti CANADA ve
výši 10,60 Kč až 10,90 Kč za 1 kus pak byla
pod úrovní obvyklých prodejních cen – viz
znalecký posudek ze dne 23. 7. 2012 znaleckého ústavu CD RATING, s. r. o. Obchodní
vztah mezi společností COSMOLAB a CANADA se netýká ani dovozce, natož pak stěžovatelky, a žalovaný překročil meze správního
uvážení, pokud jej hodnotil jako nestandardní. Nepodloženou spekulací žalovaného je
tvrzení, že 35 kusů hracích automatů Kiddy
ride a koaxiální kabely společnost CANADA
koupila od společnosti COSMOLAB, a to za
cenu 8 825 USD. Tato skutečnost z ničeho nevyplývá, společnost COSMOLAB s tímto zbožím evidentně neobchodovala, dále pak z kolonky 15a JSD (hrací automaty Kiddy ride,
koaxiální kabely), kde je uveden alfabetický
kód země „CA“, vyplývá, že zemí odeslání, tedy zemí, ve které byla zahájena doprava dováženého zboží, je Kanada, a to na rozdíl od JSD
(kosmetické tužky) a druhého JSD (kosmetické tužky), kde je zemí odeslání „US“ – tedy
Spojené státy americké (viz přílohy protokolu o ústním jednání ze dne 6. 10. 2009).
Podle stěžovatelky se krajský soud dostatečně nevypořádal se žalobními námitkami,
a to zejména s námitkou vyloučení z dokazování úředních listin získaných od Celního ředitelství Brno, s námitkou, že není zřejmé,
proč žalovaný dne 24. 1. 2011 provedl šetření
ve věci podezření z nadhodnocených vývozů
zboží, jestliže daňové řízení ve věci daňové
povinnosti k dani z přidané hodnoty společnosti HOME CONSULTING za zdaňovací období červenec 2009 týkající se nákupu a prodeje předmětného zboží bylo ukončeno již
dne 17. 9. 2010 a z těchto „nadhodnocených
vývozů“ byla daň na výstupu vyměřena. Krajský soud se podle stěžovatelky dostatečně
nevypořádal i s námitkou nedostatečné konkrétnosti výzev k odstranění pochybností ze
dne 10. 2. 2010 a 18. 2. 2010. Pochybnosti podle svého názoru odstranila a k prokázání jiných vyzvána nebyla. Postupem žalovaného
došlo podle stěžovatelky k porušení jejího
práva na spravedlivý proces k vadě řízení mající za následek nezákonnost rozhodnutí žalovaného. Došlo také k porušení zásady dvojinstančnosti daňového řízení a zásady volného
hodnocení důkazů. Celé odvolací řízení bylo
podle stěžovatelky vedeno pouze formálně.
Podle stěžovatelky se napadený rozsudek nevypořádal ani s její žalobní námitkou, že seznámení se zjištěnými skutečnostmi a důkazy
ze dne 22. 6. 2012 uvádí skutečnosti, aniž by
se odvolací orgán jakkoli zabýval, prověřil
a vyhodnotil skutečnosti obsažené ve stanoviscích správcem daně I. stupně a aniž by některé skutečnosti měly oporu ve spisovém
materiálu odvolacího orgánu. Nelze tedy hovořit o řádném průběhu odvolacího řízení.
Napadený rozsudek se podle stěžovatelky nevypořádal ani s námitkou, která se týkala zpřístupnění důkazních prostředků, ani s námitkou, že žalovaný se nevypořádal se všemi
námitkami uvedenými ve vyjádření k seznámení se se zjištěnými skutečnostmi a důkazy,
které je prokazují, ze dne 27. 7. 2012.
Stěžovatelka také namítá, že ve věci daně
z přidané hodnoty za zdaňovací období
9. 4. 2010 přišla z účtu LED METAL SERVISU
(KB) na účet HOME CONSULTINGU (RB)
v 18 samostatných platbách finanční hotovost v celkové výši 32 660 592 Kč. Z výpisů
však nelze přesně specifikovat, zda, popř.,
které z nich by měly být platby za dodávku
kosmetických tužek a výherních hracích automatů.“ Podle stěžovatelky tak tvrzení žalovaného ohledně šetření u bankovních ústavů
ČR ve věci nezaplacení společnosti do zahraničí není spolehlivě zjištěno a napadený rozsudek se s touto žalobní námitkou dostatečně
nevypořádal.
Stěžovatelka rovněž namítá, že závěry
ohledně působení Alberta K. a Ádama Józsefa F.
ve společnosti HOME CONSULTING se stěžovatelky nijak netýkají. Jedná se navíc o činnost uvedených osob, která probíhala v době
od 6. 10. 2010, resp. 9. 6. 2011, tedy mimo období, kdy došlo k uskutečnění obchodních
případů, jež byly předmětem vedených daňových řízení v případě stěžovatelky. K tvrzení
žalovaného, že jednatel společnosti HOME
CONSULTING musel znát osobu Radana V.,
stěžovatelka již dne 18. 6. 2010 správci daně
sdělila, že jméno společnosti HOME CONSULTING jí nic neříká a jejího ukrajinského
jednatele nikdy neviděla a nikdy s ním nejednala; výběry hotovosti z běžného účtu číslo
5004070869/5500 vedeného u společnosti
Raiffeisenbank stěžovatelka doložila protokolem o vrácení finanční částky ze dne 28. 6. 2010.
Zjištěné skutečnosti se v žádném případě netýkají obchodních případů uskutečněných
stěžovatelkou a v žádném případě neprokazují personální vazby a propojenost mezi stěžovatelkou a společností HOME CONSULTING.
Osobní závazek za účasti zprostředkovatele
Petra F., řádně zajištěný třemi kusy směnek,
se nevztahuje k obchodním transakcím uskutečněným stěžovatelkou. Za rozhodující argument je podle stěžovatelky nutno považovat
skutečnost, že správce daně při stanovení daňové povinnosti společnosti HOME CONSULTING za zdaňovací období červenec 2009
a listopad 2009 nekonstatoval žádné hospodářské a personální propojení „firem v řetěz-
ci“, ale vyloučil uskutečněná zdanitelná plnění z důvodu, že daňový subjekt správci daně
neprokázal, že skutečně došlo k dodání zboží, přičemž nevzal v úvahu důkazní prostředky,
které měl ze své úřední činnosti k dispozici, respektive vyloučil uskutečněná zdanitelná plnění z důvodu pochybností místně příslušného
správce daně ohledně uskutečnění předmětného zdanitelného plnění nebo z důvodu nemožnosti vést důkazní řízení, kdy za důkazní
nouze nelze údaje v daňovém přiznání ověřit,
přičemž nevzal v úvahu důkazní prostředky,
které měl ze své úřední činnosti k dispozici.
Zjištěné skutečnosti v žádném případě neprokazují personální vazby a propojenost
mezi stěžovatelkou a společnostmi ROYAL
ADVERTISING a LED METAL SERVIS, kdy žalovaný ani neuvádí žádný konkrétní argument pro uvedené tvrzení.
Co se týče nákupu zboží z Kanady, stěžovatelka především poukazuje na skutečnost,
že společnost COSMOLAB prodávala ve výprodeji kosmetické tužky za likvidační hodnotu, která nedosahovala ani výrobní náklady, prodejní cena u společnosti CANADA ve
výši 10,60 Kč až 10,90 Kč za 1 kus pak byla
pod úrovní obvyklých prodejních cen – viz
znalecký posudek ze dne 23. 7. 2012 znaleckého ústavu CD RATING, s. r. o. Obchodní
vztah mezi společností COSMOLAB a CANADA se netýká ani dovozce, natož pak stěžovatelky, a žalovaný překročil meze správního
uvážení, pokud jej hodnotil jako nestandardní. Nepodloženou spekulací žalovaného je
tvrzení, že 35 kusů hracích automatů Kiddy
ride a koaxiální kabely společnost CANADA
koupila od společnosti COSMOLAB, a to za
cenu 8 825 USD. Tato skutečnost z ničeho nevyplývá, společnost COSMOLAB s tímto zbožím evidentně neobchodovala, dále pak z kolonky 15a JSD (hrací automaty Kiddy ride,
koaxiální kabely), kde je uveden alfabetický
kód země „CA“, vyplývá, že zemí odeslání, tedy zemí, ve které byla zahájena doprava dováženého zboží, je Kanada, a to na rozdíl od JSD
(kosmetické tužky) a druhého JSD (kosmetické tužky), kde je zemí odeslání „US“ – tedy
Spojené státy americké (viz přílohy protokolu o ústním jednání ze dne 6. 10. 2009).
Podle stěžovatelky se krajský soud dostatečně nevypořádal se žalobními námitkami,
a to zejména s námitkou vyloučení z dokazování úředních listin získaných od Celního ředitelství Brno, s námitkou, že není zřejmé,
proč žalovaný dne 24. 1. 2011 provedl šetření
ve věci podezření z nadhodnocených vývozů
zboží, jestliže daňové řízení ve věci daňové
povinnosti k dani z přidané hodnoty společnosti HOME CONSULTING za zdaňovací období červenec 2009 týkající se nákupu a prodeje předmětného zboží bylo ukončeno již
dne 17. 9. 2010 a z těchto „nadhodnocených
vývozů“ byla daň na výstupu vyměřena. Krajský soud se podle stěžovatelky dostatečně
nevypořádal i s námitkou nedostatečné konkrétnosti výzev k odstranění pochybností ze
dne 10. 2. 2010 a 18. 2. 2010. Pochybnosti podle svého názoru odstranila a k prokázání jiných vyzvána nebyla. Postupem žalovaného
došlo podle stěžovatelky k porušení jejího
práva na spravedlivý proces k vadě řízení mající za následek nezákonnost rozhodnutí žalovaného. Došlo také k porušení zásady dvojinstančnosti daňového řízení a zásady volného
hodnocení důkazů. Celé odvolací řízení bylo
podle stěžovatelky vedeno pouze formálně.
Podle stěžovatelky se napadený rozsudek nevypořádal ani s její žalobní námitkou, že seznámení se zjištěnými skutečnostmi a důkazy
ze dne 22. 6. 2012 uvádí skutečnosti, aniž by
se odvolací orgán jakkoli zabýval, prověřil
a vyhodnotil skutečnosti obsažené ve stanoviscích správcem daně I. stupně a aniž by některé skutečnosti měly oporu ve spisovém
materiálu odvolacího orgánu. Nelze tedy hovořit o řádném průběhu odvolacího řízení.
Napadený rozsudek se podle stěžovatelky nevypořádal ani s námitkou, která se týkala zpřístupnění důkazních prostředků, ani s námitkou, že žalovaný se nevypořádal se všemi
námitkami uvedenými ve vyjádření k seznámení se se zjištěnými skutečnostmi a důkazy,
které je prokazují, ze dne 27. 7. 2012.
Stěžovatelka také namítá, že ve věci daně
z přidané hodnoty za zdaňovací období
3. čtvrtletí 2009 marně uplynula tříletá prekluzivní lhůta pro vyměření daně, přičemž
pro tuto vadu měl krajský soud rozhodnutí
žalovaného zrušit.
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 10 / 2 015
Stěžovatelka dále zdůrazňuje, že jednala
v dobré víře a žádné úmyslné jednání nebo
nedbalost jí není možné vytýkat, protože přijala veškerá rozumná opatření, aby zajistila
řádný průběh obchodních případů. Není jí
tedy jasné a ani z napadeného rozsudku to
nevyplývá, jakého konkrétního podvodného
jednání se měly konkrétní obchodní korporace dopustit a jakého konkrétního podvodu
měla být stěžovatelka součástí. Oba její dodavatelé, ROYAL ADVERTISING a LED METAL
SERVIS, totiž řádně odvedli daň z přidané
hodnoty na výstupu, stejně jako společnost
HOME CONSULTING. Stěžovatelka uskutečnění svých obchodních případů řádně prokázala a není jí jasné, co věděla nebo mohla vědět ve věci činnosti společnosti HOME
CONSULTING. V tomto směru zdůrazňuje, že
není odpovědná za činnost jiných daňových
subjektů. Z rozsudku ani nevyplývá, v čem
konkrétně spočívá neoprávněné zvýhodnění
a zneužití principu neutrality DPH. Otázka,
zda DPH splatná za předchozí nebo následující prodej týkající se dotčeného zboží byla
nebo nebyla zaplacena do státní pokladny,
nemá vliv na nárok osoby povinné k dani na
odpočet DPH odvedené na vstupu. Stěžovatelka v dalším odkazuje např. na rozsudek
Soudního dvora ze dne 22. 12. 2010, Weald
Leasing, C-103/09, Sb. rozh., s. I-13589, kde je
konstatováno, že rozšíření zásady zákazu zneužití práva na oblast DPH nesmí zasahovat do
zásady právní jistoty nebo svobody obchodníka organizovat svou činnost nebo zvolit si
plnění tak, aby platil nižší DPH.
Ve vyjádření ke kasační stížnosti se žalovaný ztotožnil se závěry krajského soudu.
Uvedl, že se nedopustil stežovatelkou namítaného chybného hmotněprávního posouzení
skutkových okolností a své rozhodnutí nezaložil na nesprávném skutkovém zjištění. Obdobné obchodní transakce jako u stěžovatelky
posuzoval také u firmy ROYAL ADVERTISING. Podle žalovaného je rozhodující, že stěžovatelka realizovala předmětné obchodní
transakce v rámci neobvyklých obchodních
podmínek, které postrádaly jakýkoliv ekonomický smysl a nemají žádné jiné objektivní
vysvětlení než získání nároku (nadměrného
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 10 / 2 015
odpočtu) vůči správci daně, a přiznání tohoto práva by bylo v rozporu se smyslem a účelem zákona o dani z přidané hodnoty a principem neutrality
této daně. Neobvyklé
obchodní podmínky spatřuje žalovaný například v provádění úhrad za zboží. Z výpisů
z bankovních účtů je zřejmé, že účastníci obchodních transakcí jsou propojeni hospodářsky i personálně, částky v řádech desítek milionů korun uvedené na fakturách si nehradí
nebo účelově přesouvají částky na účtech
společností deklarované jako úhrady ze zahraničí, dále pak nevymáhají standardním
a obvyklým způsobem neuhrazené vysoké
pohledávky ani po několika letech po uplynutí jejich splatnosti. Celní deklarace poskytnuté celními orgány Kamerunu potvrzují, že
stěžovatelka jako dovozce deklarovala při dovozu do Kamerunu několikanásobně nižší ceny,
než za jaké bylo toto zboží z České republiky
vyváženo. Tato skutečnost svědčí o záměrném uvedení jiných cen zboží v České republice a Kamerunu. Zjištění uvedená od SGS,
Generálního ředitelství cel v Kamerunu, potvrzují dle žalovaného, že vývoz zboží z České
republiky nebyl uskutečněn za obvyklých
podmínek vývozu zboží z Evropské unie do
Kamerunu.
Nejvyšší správní soud kasační stížnost
zamítl.
Z odůvodnění:
III.
Posouzení věci Nejvyšším správním
soudem
(...) [23] Co se týče opakované námitky
nepřezkoumatelnosti napadeného rozsudku,
je možné prvně konstatovat, že soud je povinen se zabývat každou žalobní námitkou. Povinnost posoudit všechny žalobní námitky
však neznamená, že byl krajský soud povinen
reagovat na každou dílčí argumentaci uplatněnou stěžovatelkou a tu obsáhle vyvrátit; jeho
úkolem bylo uchopit obsah a smysl žalobní argumentace a vypořádat se s ní. Zda se tak v posuzovaném případě stalo, je třeba posoudit
s ohledem na odůvodnění napadeného rozsudku a také z pohledu dokazování, které správce
daně prováděl, a závěrů, ke kterým dospěl.
[24] V tomto směru je zásadní interpretace a následná aplikace pojmu „podvod na
DPH“. Ten je správními soudy užíván ve
smyslu judikatury Soudního dvora, týkající se
zneužití práva či kolotočových podvodů na
DPH [rozsudky ze dne 12. 1. 2006, Optigen
Ltd a Fulcrum Electronics Ltd (v likvidaci)
a Bond House Systems Ltd proti Commissioners of Customs & Excese, C-354/03, C-355/03
a C-484/03, Sb. rozh., s. I-00483 (dále jen „věc
Optigen“), a ze dne 6. 7. 2006, Axel Kittel proti Belgickému státu a Belgický stát proti Recolta Recycling SPRL, C-439/04 a C-440/04,
Sb. rozh., s. I-06161 (dále jen „věc Kittel“), za
dne 21. 6. 2012, Mahagében kft a Péter Dávid, C-80/11 a C-142/11 (dále jen „věc Mahagében“)]. Judikatura Soudního dvora tímto
pojmem označuje situace, v nichž jeden
z účastníků neodvede státní pokladně vybranou daň a další si ji odečte, a to za účelem získání zvýhodnění, které je v rozporu s účelem
šesté směrnice o dani z přidané hodnoty, neboť
uskutečněné operace neodpovídají běžným
obchodním podmínkám. V této souvislosti lze
odkázat na již shora uváděné rozsudky Soudního dvora, kde termín „podvod na DPH“ je
v tomto smyslu běžně užíván a je jak obsahem
samotných položených předběžných otázek,
tak stanovisek generálních advokátů, jakož i obsahem samotných rozsudků Soudního dvora.
„Generální advokát [Colomer] ve svém stanovisku [k věci Kittel] k podvodu na DPH
konstatoval, že ve skutečnosti existují varianty tak neobvyklé a spletité, jako je představivost těch, kteří je připravují, ve všech
případech jde v podstatě o to, že není odvedena určitá částka získaná jako DPH“ (srov.
k tomu rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 18. 3. 2010, čj. 9 Afs 83/2009-232).
[25] Posuzování subjektivní stránky jednání stěžovatelky, tedy hodnocení její vědomosti o daňovém podvodu, částečně souvisí
s předchozí námitkou, tedy s interpretací daňového podvodu. Jak již bylo uvedeno, pojmem podvodu na DPH se zabýval Soudní
dvůr zejména v rozsudcích citovaných v bodě [24] výše. Ve věci Optigen je zdůrazněno,
že nárok na odpočet daně nemůže být dotčen
tím, že v řetězci dodávek je jiná předchozí ne-
bo následná transakce zatížena skutečnostmi, o kterých plátce neví nebo nemůže vědět.
Zavedení systému odpovědnosti bez zavinění
by totiž překračovalo rámec toho, co je nezbytné pro ochranu plateb do veřejného rozpočtu [srov. rozsudky Soudního dvora ze dne
3. čtvrtletí 2009 marně uplynula tříletá prekluzivní lhůta pro vyměření daně, přičemž
pro tuto vadu měl krajský soud rozhodnutí
žalovaného zrušit.
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 10 / 2 015
Stěžovatelka dále zdůrazňuje, že jednala
v dobré víře a žádné úmyslné jednání nebo
nedbalost jí není možné vytýkat, protože přijala veškerá rozumná opatření, aby zajistila
řádný průběh obchodních případů. Není jí
tedy jasné a ani z napadeného rozsudku to
nevyplývá, jakého konkrétního podvodného
jednání se měly konkrétní obchodní korporace dopustit a jakého konkrétního podvodu
měla být stěžovatelka součástí. Oba její dodavatelé, ROYAL ADVERTISING a LED METAL
SERVIS, totiž řádně odvedli daň z přidané
hodnoty na výstupu, stejně jako společnost
HOME CONSULTING. Stěžovatelka uskutečnění svých obchodních případů řádně prokázala a není jí jasné, co věděla nebo mohla vědět ve věci činnosti společnosti HOME
CONSULTING. V tomto směru zdůrazňuje, že
není odpovědná za činnost jiných daňových
subjektů. Z rozsudku ani nevyplývá, v čem
konkrétně spočívá neoprávněné zvýhodnění
a zneužití principu neutrality DPH. Otázka,
zda DPH splatná za předchozí nebo následující prodej týkající se dotčeného zboží byla
nebo nebyla zaplacena do státní pokladny,
nemá vliv na nárok osoby povinné k dani na
odpočet DPH odvedené na vstupu. Stěžovatelka v dalším odkazuje např. na rozsudek
Soudního dvora ze dne 22. 12. 2010, Weald
Leasing, C-103/09, Sb. rozh., s. I-13589, kde je
konstatováno, že rozšíření zásady zákazu zneužití práva na oblast DPH nesmí zasahovat do
zásady právní jistoty nebo svobody obchodníka organizovat svou činnost nebo zvolit si
plnění tak, aby platil nižší DPH.
Ve vyjádření ke kasační stížnosti se žalovaný ztotožnil se závěry krajského soudu.
Uvedl, že se nedopustil stežovatelkou namítaného chybného hmotněprávního posouzení
skutkových okolností a své rozhodnutí nezaložil na nesprávném skutkovém zjištění. Obdobné obchodní transakce jako u stěžovatelky
posuzoval také u firmy ROYAL ADVERTISING. Podle žalovaného je rozhodující, že stěžovatelka realizovala předmětné obchodní
transakce v rámci neobvyklých obchodních
podmínek, které postrádaly jakýkoliv ekonomický smysl a nemají žádné jiné objektivní
vysvětlení než získání nároku (nadměrného
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 10 / 2 015
odpočtu) vůči správci daně, a přiznání tohoto práva by bylo v rozporu se smyslem a účelem zákona o dani z přidané hodnoty a principem neutrality
této daně. Neobvyklé
obchodní podmínky spatřuje žalovaný například v provádění úhrad za zboží. Z výpisů
z bankovních účtů je zřejmé, že účastníci obchodních transakcí jsou propojeni hospodářsky i personálně, částky v řádech desítek milionů korun uvedené na fakturách si nehradí
nebo účelově přesouvají částky na účtech
společností deklarované jako úhrady ze zahraničí, dále pak nevymáhají standardním
a obvyklým způsobem neuhrazené vysoké
pohledávky ani po několika letech po uplynutí jejich splatnosti. Celní deklarace poskytnuté celními orgány Kamerunu potvrzují, že
stěžovatelka jako dovozce deklarovala při dovozu do Kamerunu několikanásobně nižší ceny,
než za jaké bylo toto zboží z České republiky
vyváženo. Tato skutečnost svědčí o záměrném uvedení jiných cen zboží v České republice a Kamerunu. Zjištění uvedená od SGS,
Generálního ředitelství cel v Kamerunu, potvrzují dle žalovaného, že vývoz zboží z České
republiky nebyl uskutečněn za obvyklých
podmínek vývozu zboží z Evropské unie do
Kamerunu.
Nejvyšší správní soud kasační stížnost
zamítl.
Z odůvodnění:
III.
Posouzení věci Nejvyšším správním
soudem
(...) [23] Co se týče opakované námitky
nepřezkoumatelnosti napadeného rozsudku,
je možné prvně konstatovat, že soud je povinen se zabývat každou žalobní námitkou. Povinnost posoudit všechny žalobní námitky
však neznamená, že byl krajský soud povinen
reagovat na každou dílčí argumentaci uplatněnou stěžovatelkou a tu obsáhle vyvrátit; jeho
úkolem bylo uchopit obsah a smysl žalobní argumentace a vypořádat se s ní. Zda se tak v posuzovaném případě stalo, je třeba posoudit
s ohledem na odůvodnění napadeného rozsudku a také z pohledu dokazování, které správce
daně prováděl, a závěrů, ke kterým dospěl.
[24] V tomto směru je zásadní interpretace a následná aplikace pojmu „podvod na
DPH“. Ten je správními soudy užíván ve
smyslu judikatury Soudního dvora, týkající se
zneužití práva či kolotočových podvodů na
DPH [rozsudky ze dne 12. 1. 2006, Optigen
Ltd a Fulcrum Electronics Ltd (v likvidaci)
a Bond House Systems Ltd proti Commissioners of Customs & Excese, C-354/03, C-355/03
a C-484/03, Sb. rozh., s. I-00483 (dále jen „věc
Optigen“), a ze dne 6. 7. 2006, Axel Kittel proti Belgickému státu a Belgický stát proti Recolta Recycling SPRL, C-439/04 a C-440/04,
Sb. rozh., s. I-06161 (dále jen „věc Kittel“), za
dne 21. 6. 2012, Mahagében kft a Péter Dávid, C-80/11 a C-142/11 (dále jen „věc Mahagében“)]. Judikatura Soudního dvora tímto
pojmem označuje situace, v nichž jeden
z účastníků neodvede státní pokladně vybranou daň a další si ji odečte, a to za účelem získání zvýhodnění, které je v rozporu s účelem
šesté směrnice o dani z přidané hodnoty, neboť
uskutečněné operace neodpovídají běžným
obchodním podmínkám. V této souvislosti lze
odkázat na již shora uváděné rozsudky Soudního dvora, kde termín „podvod na DPH“ je
v tomto smyslu běžně užíván a je jak obsahem
samotných položených předběžných otázek,
tak stanovisek generálních advokátů, jakož i obsahem samotných rozsudků Soudního dvora.
„Generální advokát [Colomer] ve svém stanovisku [k věci Kittel] k podvodu na DPH
konstatoval, že ve skutečnosti existují varianty tak neobvyklé a spletité, jako je představivost těch, kteří je připravují, ve všech
případech jde v podstatě o to, že není odvedena určitá částka získaná jako DPH“ (srov.
k tomu rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 18. 3. 2010, čj. 9 Afs 83/2009-232).
[25] Posuzování subjektivní stránky jednání stěžovatelky, tedy hodnocení její vědomosti o daňovém podvodu, částečně souvisí
s předchozí námitkou, tedy s interpretací daňového podvodu. Jak již bylo uvedeno, pojmem podvodu na DPH se zabýval Soudní
dvůr zejména v rozsudcích citovaných v bodě [24] výše. Ve věci Optigen je zdůrazněno,
že nárok na odpočet daně nemůže být dotčen
tím, že v řetězci dodávek je jiná předchozí ne-
bo následná transakce zatížena skutečnostmi, o kterých plátce neví nebo nemůže vědět.
Zavedení systému odpovědnosti bez zavinění
by totiž překračovalo rámec toho, co je nezbytné pro ochranu plateb do veřejného rozpočtu [srov. rozsudky Soudního dvora ze dne
11. 5. 2006, Federation of Technological Industries a další, C-384/04, Sb. rozh., s. I-04191,
bod 32 (dále jen „věc Technological Industries“),
jakož i ze dne 21. 2. 2008, Netto Supermarkt,
C-271/06, Sb. rozh., s. I-00771, bod 23]. Vzhledem k tomu, že odmítnutí nároku na odpočet
podle bodu 45 tohoto rozsudku je výjimkou
ze základní zásady, kterou tento nárok představuje, je na daňovém orgánu, aby dostatečně právně prokázal objektivní okolnosti
umožňující učinit závěr, že osoba povinná
k dani věděla nebo musela vědět, že plnění
uplatňované k odůvodnění nároku na odpočet daně bylo součástí podvodu spáchaného
dodavatelem či jiným subjektem operujícím
v dodavatelském řetězci na vstupu (věc Mahagében, bod 49).
[26] Uvedený výklad Soudního dvora převzala i judikatura Nejvyššího správního soudu. Ta potvrdila, že každá účetní transakce
mezi dodavatelem a jeho odběratelem v řetězci musí být posuzována sama o sobě
a charakter jednotlivých transakcí v řetězci
nemůže být změněn předchozími nebo následnými událostmi (srov. rozsudek ze dne
11. 5. 2006, Federation of Technological Industries a další, C-384/04, Sb. rozh., s. I-04191,
bod 32 (dále jen „věc Technological Industries“),
jakož i ze dne 21. 2. 2008, Netto Supermarkt,
C-271/06, Sb. rozh., s. I-00771, bod 23]. Vzhledem k tomu, že odmítnutí nároku na odpočet
podle bodu 45 tohoto rozsudku je výjimkou
ze základní zásady, kterou tento nárok představuje, je na daňovém orgánu, aby dostatečně právně prokázal objektivní okolnosti
umožňující učinit závěr, že osoba povinná
k dani věděla nebo musela vědět, že plnění
uplatňované k odůvodnění nároku na odpočet daně bylo součástí podvodu spáchaného
dodavatelem či jiným subjektem operujícím
v dodavatelském řetězci na vstupu (věc Mahagében, bod 49).
[26] Uvedený výklad Soudního dvora převzala i judikatura Nejvyššího správního soudu. Ta potvrdila, že každá účetní transakce
mezi dodavatelem a jeho odběratelem v řetězci musí být posuzována sama o sobě
a charakter jednotlivých transakcí v řetězci
nemůže být změněn předchozími nebo následnými událostmi (srov. rozsudek ze dne
27. 7. 2007, čj. 5 Afs 129/2006-142). Zásada
daňové neutrality brání obecné diferenciaci
mezi legálními a protiprávními plněními.
Proto subjekty, které přijmou veškerá opatření, jež od nich mohou být rozumně vyžadována, aby zajistily, že jejich plnění nejsou součástí podvodu, bez ohledu na to, zda se jedná
o podvod na DPH, nebo jiné podvody, musejí
mít možnost důvěřovat legalitě uvedených
plnění, aniž by riskovaly ztrátu svého nároku
na odpočet DPH odvedené na vstupu (viz věc
Technological Industries, bod 33).
[27] Pokud je ovšem s přihlédnutím k objektivním skutečnostem prokázáno, že dodání je uskutečněno pro osobu povinnou k dani, která věděla nebo měla vědět, že se svým
nákupem účastní plnění, které je součástí
podvodu na DPH, je věcí vnitrostátního sou-
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 10 / 2 015
du odmítnout takové osobě povinné k dani
přiznat nárok na odpočet. Osoba povinná
k dani, která věděla nebo měla vědět, že se
svým nákupem účastní podvodného plnění,
pak musí být pro účely šesté směrnice o dani
z přidané hodnoty považována za osobu
účastnící se tohoto podvodu, a to bez ohledu
na to, zda má z následného prodeje zboží prospěch, či nikoli. V takové situaci totiž osoba
povinná k dani pomáhá pachatelům podvodu
a stává se jejich spolupachatelem (viz věc Kittel). Tyto principy rovněž následně přejala
i
judikatura Nejvyššího správního soudu
(např. rozsudky ze dne 30. 4. 2008, čj. 1 As
15/2008-100, nebo ze dne 30. 7. 2010, čj. 8 Afs
14/2010-195, č. 2172/2011 Sb. NSS).
[28] Není tedy povinností správních orgánů, či dokonce správních soudů prokázat,
jakým způsobem a konkrétně kterým z dodavatelů v řetězci byl spáchán podvod. V daňovém řízení musí být nicméně postaveno najisto, v jakých skutkových okolnostech daňový
podvod spočíval. Správce daně přitom může
vycházet z mnoha indicií, které jsou mu k dispozici. V rozsudku ze dne 10. 6. 2015, čj. 2 Afs
15/2014-59, kupříkladu posuzoval zdejší
soud případ, ve kterém daňové orgány založily svůj závěr o tom, že stěžovatelka věděla nebo
měla vědět, že se svou ekonomickou aktivitou účastní podvodu na DPH, na vyhodnocení celkem čtyř okruhů indicií: na neobvyklé
ceně emisních povolenek, na absolutním selhání kontrolních mechanismů stěžovatelky,
na záznamech telefonických hovorů zaměstnanců stěžovatelky a na způsobu obchodování stěžovatelky (nestandardně pasivní přístup při hledání obchodních příležitostí ze
strany stěžovatelky).
[29] Žalovaný se okolnostmi daňového
podvodu podrobně zabýval. Je zřejmé, že pojem „daňový podvod“ aplikoval v projednávané věci v souladu s výše vyslovenou judikaturou Soudního dvora, na niž ostatně ve svém
rozhodnutí hojně odkazoval.
[30] V posuzovaném případě deklarovala
stěžovatelka uskutečnění dvou skupin transakcí: 1. v období 3. čtvrtletí 2009 nákup a prodej
dětských hraček, kolotočů, kabelů, kosmetických tužek a piva, 2. v období 4. čtvrtletí
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 10 / 2 015
2009 nákup a prodej sklenic, porcelánových
souprav, bramborových kaší a automobilu
Ford Escort. První skupina transakcí probíhala v řetězci společností COSMOLAB (USA) –
CANADA (Kanada) – HOME CONSULTING –
ROYAL ADVERTISING – stěžovatelka – MachProduction, B. P. (Kamerun). Druhá skupina
transakcí probíhala v řetězci společností HOME
CONSULTING – LED METAL SERVIS – stěžovatelka – SYSOCO, B. P. (Kamerun). Stěžovatelka vždy deklarovala nákup zboží v České
republice a jeho prodej do Kamerunu.
[31] Co se týče osobní propojenosti daňových subjektů, je podstatné, že stěžovatelka v obou případech prováděných transakcí
odebírala zboží od společnosti HOME CONSULTING, byť přes rozdílné zprostředkovatele. Podle správního spisu jednatel stěžovatelky Radan V. při ústním jednání dne 18. 6. 2010
(srov. protokol) vypověděl, že jméno společnosti HOME CONSULTING mu nic neříká
a jejího ukrajinského jednatele nikdy neviděl
a nikdy s ním nejednal. Správce daně při jednání následně konstatoval, že z běžného účtu
společnosti HOME CONSULTING proběhly
výběry v hotovosti na základě výběrových
poukazů osobou identifikovanou právě jako
Radan V. Celkem
takto bylo vybráno
10 000 000 Kč ve třech výběrech ve dnech
27. 7. 2007, čj. 5 Afs 129/2006-142). Zásada
daňové neutrality brání obecné diferenciaci
mezi legálními a protiprávními plněními.
Proto subjekty, které přijmou veškerá opatření, jež od nich mohou být rozumně vyžadována, aby zajistily, že jejich plnění nejsou součástí podvodu, bez ohledu na to, zda se jedná
o podvod na DPH, nebo jiné podvody, musejí
mít možnost důvěřovat legalitě uvedených
plnění, aniž by riskovaly ztrátu svého nároku
na odpočet DPH odvedené na vstupu (viz věc
Technological Industries, bod 33).
[27] Pokud je ovšem s přihlédnutím k objektivním skutečnostem prokázáno, že dodání je uskutečněno pro osobu povinnou k dani, která věděla nebo měla vědět, že se svým
nákupem účastní plnění, které je součástí
podvodu na DPH, je věcí vnitrostátního sou-
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 10 / 2 015
du odmítnout takové osobě povinné k dani
přiznat nárok na odpočet. Osoba povinná
k dani, která věděla nebo měla vědět, že se
svým nákupem účastní podvodného plnění,
pak musí být pro účely šesté směrnice o dani
z přidané hodnoty považována za osobu
účastnící se tohoto podvodu, a to bez ohledu
na to, zda má z následného prodeje zboží prospěch, či nikoli. V takové situaci totiž osoba
povinná k dani pomáhá pachatelům podvodu
a stává se jejich spolupachatelem (viz věc Kittel). Tyto principy rovněž následně přejala
i
judikatura Nejvyššího správního soudu
(např. rozsudky ze dne 30. 4. 2008, čj. 1 As
15/2008-100, nebo ze dne 30. 7. 2010, čj. 8 Afs
14/2010-195, č. 2172/2011 Sb. NSS).
[28] Není tedy povinností správních orgánů, či dokonce správních soudů prokázat,
jakým způsobem a konkrétně kterým z dodavatelů v řetězci byl spáchán podvod. V daňovém řízení musí být nicméně postaveno najisto, v jakých skutkových okolnostech daňový
podvod spočíval. Správce daně přitom může
vycházet z mnoha indicií, které jsou mu k dispozici. V rozsudku ze dne 10. 6. 2015, čj. 2 Afs
15/2014-59, kupříkladu posuzoval zdejší
soud případ, ve kterém daňové orgány založily svůj závěr o tom, že stěžovatelka věděla nebo
měla vědět, že se svou ekonomickou aktivitou účastní podvodu na DPH, na vyhodnocení celkem čtyř okruhů indicií: na neobvyklé
ceně emisních povolenek, na absolutním selhání kontrolních mechanismů stěžovatelky,
na záznamech telefonických hovorů zaměstnanců stěžovatelky a na způsobu obchodování stěžovatelky (nestandardně pasivní přístup při hledání obchodních příležitostí ze
strany stěžovatelky).
[29] Žalovaný se okolnostmi daňového
podvodu podrobně zabýval. Je zřejmé, že pojem „daňový podvod“ aplikoval v projednávané věci v souladu s výše vyslovenou judikaturou Soudního dvora, na niž ostatně ve svém
rozhodnutí hojně odkazoval.
[30] V posuzovaném případě deklarovala
stěžovatelka uskutečnění dvou skupin transakcí: 1. v období 3. čtvrtletí 2009 nákup a prodej
dětských hraček, kolotočů, kabelů, kosmetických tužek a piva, 2. v období 4. čtvrtletí
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 10 / 2 015
2009 nákup a prodej sklenic, porcelánových
souprav, bramborových kaší a automobilu
Ford Escort. První skupina transakcí probíhala v řetězci společností COSMOLAB (USA) –
CANADA (Kanada) – HOME CONSULTING –
ROYAL ADVERTISING – stěžovatelka – MachProduction, B. P. (Kamerun). Druhá skupina
transakcí probíhala v řetězci společností HOME
CONSULTING – LED METAL SERVIS – stěžovatelka – SYSOCO, B. P. (Kamerun). Stěžovatelka vždy deklarovala nákup zboží v České
republice a jeho prodej do Kamerunu.
[31] Co se týče osobní propojenosti daňových subjektů, je podstatné, že stěžovatelka v obou případech prováděných transakcí
odebírala zboží od společnosti HOME CONSULTING, byť přes rozdílné zprostředkovatele. Podle správního spisu jednatel stěžovatelky Radan V. při ústním jednání dne 18. 6. 2010
(srov. protokol) vypověděl, že jméno společnosti HOME CONSULTING mu nic neříká
a jejího ukrajinského jednatele nikdy neviděl
a nikdy s ním nejednal. Správce daně při jednání následně konstatoval, že z běžného účtu
společnosti HOME CONSULTING proběhly
výběry v hotovosti na základě výběrových
poukazů osobou identifikovanou právě jako
Radan V. Celkem
takto bylo vybráno
10 000 000 Kč ve třech výběrech ve dnech
30. 11. 2009, 8. 12. 2009 a 11. 12. 2009. Radan V.
k tomuto sdělil, že si nyní tyto výběry nemůže vybavit, jednoznačně nepopírá, že výběry
provedl on. K uvedené otázce přislíbil se
vyjádřit písemně. Dne 7. 7. 2010 správce daně
obdržel sdělení stěžovatelky, jehož součástí
je protokol o vrácení
finanční částky
10 000 000 Kč mezi Radanem V. a společností HOME CONSULTING. Půjčku měl zprostředkovávat Petr F. – jednatel společnosti
v řetězci ROYAL ADVERTISING. Shodně
s krajským soudem i se žalovaným hodnotí
zdejší soud jednání stěžovatelky jako účelové.
Skutečnost, zda došlo k vrácení vybraných
peněz z důvodu plnění z půjčky, však není
podstatná, neboť nic nemění na validitě indicie o propojení firem v řetězci. Zjištěné skutečnosti bezpochyby prokazují, že pan Radan V. znal společnost HOME CONSULTING
a osoby jednající za tuto společnost, když vy-
bíral z účtu této společnosti milionové finanční částky. To potvrzuje i fakt, že k výběru
hotovosti osobou odlišnou od osob s dispozičním právem k účtu byl nutný tzv. výběrový
poukaz. Jednatel společnosti HOME CONSULTING proto musel znát Radana V., aby
mohl být v jeho prospěch vystaven předmětný výběrový poukaz a tento mu musel být
předán. Tato zjištění správce daně stěžovatelka v žádném ze svých podání nezpochybnila
a ani v žalobě nebo v kasační stížnosti neuvedla žádné plausibilní vysvětlení svých tvrzení, že k žádnému osobnímu propojení firem v řetězci nedošlo.
[32] Také z dalších okolností průběhu
jednotlivých plateb mezi jednotlivými firmami v řetězci lze dovozovat jejich osobní propojení. Z odpovědí bank na dotazy správce
daně byly zjištěny dva bankovní účty stěžovatelky. Na jeden z účtů byly vloženy v říjnu
a listopadu 2009 čtyři částky v hotovosti
Čestmírem P. s uvedením poznámky Mach-
-Production v celkové výši 2 915 000 Kč. Tyto
peníze byly obratem převedeny na účty společnosti ROYAL ADVERTISING a odtud na
účty společnosti HOME CONSULTING, odkud byly okamžitě vybírány v hotovosti bud’
jednatelem Vasylem R., nebo prokuristou Petrem W., nebo jednatelem stěžovatelky Radanem V.
[33] Další informace o propojenosti firem v řetězci získal správce daně na základě
dožádání Finančního úřadu pro Prahu 3, který je místně příslušný společnosti LED METAL SERVIS. Dle tvrzení zástupce této společnosti do protokolu o ústním jednání ze dne
30. 11. 2009, 8. 12. 2009 a 11. 12. 2009. Radan V.
k tomuto sdělil, že si nyní tyto výběry nemůže vybavit, jednoznačně nepopírá, že výběry
provedl on. K uvedené otázce přislíbil se
vyjádřit písemně. Dne 7. 7. 2010 správce daně
obdržel sdělení stěžovatelky, jehož součástí
je protokol o vrácení
finanční částky
10 000 000 Kč mezi Radanem V. a společností HOME CONSULTING. Půjčku měl zprostředkovávat Petr F. – jednatel společnosti
v řetězci ROYAL ADVERTISING. Shodně
s krajským soudem i se žalovaným hodnotí
zdejší soud jednání stěžovatelky jako účelové.
Skutečnost, zda došlo k vrácení vybraných
peněz z důvodu plnění z půjčky, však není
podstatná, neboť nic nemění na validitě indicie o propojení firem v řetězci. Zjištěné skutečnosti bezpochyby prokazují, že pan Radan V. znal společnost HOME CONSULTING
a osoby jednající za tuto společnost, když vy-
bíral z účtu této společnosti milionové finanční částky. To potvrzuje i fakt, že k výběru
hotovosti osobou odlišnou od osob s dispozičním právem k účtu byl nutný tzv. výběrový
poukaz. Jednatel společnosti HOME CONSULTING proto musel znát Radana V., aby
mohl být v jeho prospěch vystaven předmětný výběrový poukaz a tento mu musel být
předán. Tato zjištění správce daně stěžovatelka v žádném ze svých podání nezpochybnila
a ani v žalobě nebo v kasační stížnosti neuvedla žádné plausibilní vysvětlení svých tvrzení, že k žádnému osobnímu propojení firem v řetězci nedošlo.
[32] Také z dalších okolností průběhu
jednotlivých plateb mezi jednotlivými firmami v řetězci lze dovozovat jejich osobní propojení. Z odpovědí bank na dotazy správce
daně byly zjištěny dva bankovní účty stěžovatelky. Na jeden z účtů byly vloženy v říjnu
a listopadu 2009 čtyři částky v hotovosti
Čestmírem P. s uvedením poznámky Mach-
-Production v celkové výši 2 915 000 Kč. Tyto
peníze byly obratem převedeny na účty společnosti ROYAL ADVERTISING a odtud na
účty společnosti HOME CONSULTING, odkud byly okamžitě vybírány v hotovosti bud’
jednatelem Vasylem R., nebo prokuristou Petrem W., nebo jednatelem stěžovatelky Radanem V.
[33] Další informace o propojenosti firem v řetězci získal správce daně na základě
dožádání Finančního úřadu pro Prahu 3, který je místně příslušný společnosti LED METAL SERVIS. Dle tvrzení zástupce této společnosti do protokolu o ústním jednání ze dne
15. 6. 2010 obchody za tuto společnost domlouvá zaměstnanec Petr W. (bývalý jednatel
a prokurista společnosti HOME CONSULTING). Ten měl za společnost LED METAL
SERVIS také předávat zboží dle výše vymezených transakcí, z nichž stěžovatelka uplatňuje nadměrný odpočet DPH. K tomu stěžovatelka namítala, že Petr W. byl prokuristou
společnosti HOME CONSULTING pouze část
předmětných zdaňovacích období. To ovšem
není v rozporu se závěrem o osobní propojenosti firem v řetězci. Nadto při ústním jednání dne 6. 10. 2009 vypověděl Petr F., jednatel
společnosti ROYAL ADVERTISING, že Petr W.
jednal za společnost HOME CONSULTING
i v době, kdy již byl jediným jejím jednatelem
Vasyl R. Milan V., zástupce společnosti LED
METAL SERVIS, pak při ústním jednání dne
15. 6. 2010 obchody za tuto společnost domlouvá zaměstnanec Petr W. (bývalý jednatel
a prokurista společnosti HOME CONSULTING). Ten měl za společnost LED METAL
SERVIS také předávat zboží dle výše vymezených transakcí, z nichž stěžovatelka uplatňuje nadměrný odpočet DPH. K tomu stěžovatelka namítala, že Petr W. byl prokuristou
společnosti HOME CONSULTING pouze část
předmětných zdaňovacích období. To ovšem
není v rozporu se závěrem o osobní propojenosti firem v řetězci. Nadto při ústním jednání dne 6. 10. 2009 vypověděl Petr F., jednatel
společnosti ROYAL ADVERTISING, že Petr W.
jednal za společnost HOME CONSULTING
i v době, kdy již byl jediným jejím jednatelem
Vasyl R. Milan V., zástupce společnosti LED
METAL SERVIS, pak při ústním jednání dne
15. 6. 2010 vypověděl, že Petr W. jednal i za
společnost LED METAL SERVIS. Propojení
jednotlivých článků řetězce daňových subjektů podporují i zjištění správce daně, která
žalovaný popsal na straně 20 a 21 svého rozhodnutí. Vyplývá z nich, že v průběhu dalších
zdaňovacích období docházelo k přesunu
vrácené daně z přidané hodnoty mezi jednotlivými prodejci a dodavateli, kteří se shodují
s posuzovaným případem, až ke společnosti
HOME CONSULTING, kde došlo k jejich výběru. Při řešené pojistné události v roce 2010
zastupoval stěžovatelku Miloš H., který zastupoval v řízeních před správcem daně na základě generální plné moci i společnost HOME CONSULTING.
[34] K těmto zjištěným skutečnostem se
stěžovatelka nevyjádřila nebo je nevyvracela
jinak než obecným tvrzením o neexistenci
osobního propojení firem v řetězci. V žalobě
i v kasační stížnosti uvedla, že zjištěná skutečnost ohledně výběru hotovosti Radanem V.
se netýká obchodních případů uskutečněných stěžovatelkou a v žádném případě neprokazuje personální vazby mezi stěžovatelkou a společností HOME CONSULTING. S tímto
závěrem se zdejší soud neshoduje, neboť k omezení prokazování propojenosti firem v řetězci
výhradně na transakce prováděné v posuzovaném daňovém období není důvod. Skutečnosti, které poukazují na propojenost jednotlivých subjektů, nemusí být dokonce ani
obchodní povahy. Úvahy krajského soudu
o propojenosti firem v řetězci jsou přitom
jasné a podložené konkrétními skutkovými
zjištěními žalovaného, na která krajský soud
odkázal (viz především strany 16 až 19 napadeného rozsudku).
[35] Samotné propojení pochopitelně
nemůže být bez dalšího důvodem k odmítnutí žádosti stěžovatelky o vyplacení nadměrného odpočtu DPH, nýbrž musí směřovat
k hlubší analýze ekonomické podstaty prováděných obchodních transakcí mezi jednotli-
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 10 / 2 015
vými články řetězce firem ve vztahu k posuzované daňové povinnosti stěžovatelky.
[36] Co se týče nestandardního průběhu
prováděných transakcí, lze v návaznosti na
výše uvedené uvést, že správce daně zjistil, že
na účtech stěžovatelky nebyly žádné další
platby ze zahraničí ani do zahraniční provedeny. V případě zboží prodaného společnosti
Mach-Production přitom mělo jít celkem
o 11 605 099 Kč a ve druhém řetězci u odběratele SYSOCO celkem o 19 915 172 Kč. Doložení úhrad za zboží dodávané v obou řetězcích
bylo po stěžovatelce opakovaně požadováno
správcem daně i žalovaným. Zástupkyně stěžovatelky vždy přislíbila jejich doložení, nicméně tak neučinila. Přitom do protokolů
o ústních jednáních vedených u správce daně
dne 23. 3. 2010 a dne 6. 4. 2010 jednatel stěžovatelky uvedl, že k úhradě faktury vystavené pro firmu Mach-Production došlo již asi ze
čtyřiceti procent a částky byly hrazeny bankovními převody. V žalobě i v kasační stížnosti stěžovatelka opět pouze obecně uvedla, že
tvrzení ohledně nezaplacení do zahraničí nemá oporu ve spisovém materiálu žalovaného
a není spolehlivě zjištěno. Tato nepodložená
argumentace nemůže být ve vztahu k závěrům žalovaného úspěšná. Stěžovatelka nijak
konkrétně nerozporuje informace, které jsou
součástí spisu a správce daně je zajistil od
společnosti UniCredit Bank Czech Republic,
v případě HOME CONSULTING od společnosti Reiffeisenbank a v případě LED METAL
SERVIS od Komerční banky.
[37] Co se týče neuhrazené ceny za zboží
v prvním řetězci, jednatel stěžovatelky při
ústním jednání vypověděl, že vše je založeno
na důvěře a žádná písemná dohoda o doplatku ceny není. Ohledně zboží ve druhém řetězci vypověděl, že nemá žádné záruky, přestože sjednané termíny úhrad dle smluvních
dokumentů již dávno uplynuly. Nákladové listy ke kontejnerům jsou podle jeho tvrzení
pod kontrolou stěžovatelky a finanční krytí
nezajišťují bankovní ústavy, nýbrž jednatel
má sám jako fyzická osoba vlastní zdroje. Šetřením správce daně nebylo zjištěno, že by stěžovatelka byla zajištěna pro případ rizika nezaplacení faktur znějících na částky v řádech
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 10 / 2 015
milionů Kč. Podobně nebylo zjištěno, že by
stěžovatelka byla pojištěna proti možnému
obchodnímu riziku ani proti možnému znehodnocení zboží, které má dle předložených
dokladů hodnotu v řádech milionů Kč. Tyto
závěry stěžovatelka nevyvrátila, a lze tak dospět k závěru, že se jednalo o transakce přinejmenším neobvyklé, a to i s přihlédnutím
k tvrzení stěžovatelky, že celní formality týkající se dovozu zboží v Kamerunu zajišťoval zástupce odběratelů, takže nad nimi ani stěžovatelka neměla kontrolu. Dieudonne H., na
jehož výpověď se stěžovatelka odvolávala, nic
relevantního nevypověděl ani neprokázal,
ani nepředložil doklady o provedeném celním řízení v Kamerunu a nesdělil, kdo a kdy
zboží převzal, jak správci daně přislíbil. Přestože se jedná o osobu odlišnou od stěžovatelky, tak i tato skutečnost přispívá k pochybnostem o standardnosti postupu stěžovatelky.
Kromě toho nelze přehlédnout, že ze správcem daně zajištěných dovozních jednotných
správních dokladů (JSD) do Kamerunu vyplývá, že nikoliv kamerunští odběratelé, ale stěžovatelka byla dovozcem zboží do této země
a byla i odpovědná za skutečnosti deklarované při dovozu zboží do Kamerunu.
[38] Výše uvedené je nutné doplnit i dalšími zjištěními správce daně, která vypovídají
o nestandardnosti prováděných transakcí.
Podle zjištění správce daně musí být každá
dovozní firma do Kamerunu registrována
u místní Obchodní komory (Registré du
Commerce). Český vývozce zboží do Kamerunu potřebuje zejména otevřený akreditiv,
potvrzený renomovanou zahraniční bankou.
Při dovozu musí splnit podmínky akreditivu,
které vyžadují zejména lodní nákladový list
nebo letecký nákladový list, sadu faktur, balící listy, zpravidla i osvědčení o původu zboží.
Dovozce na kamerunské straně musí ještě
před vlastním dovozem zboží vyplnit příslušný formulář, který předá své bance. Banka zašle potvrzený formulář autorizované inspekční
společnosti, která vystaví potvrzení a zprávu
o tom, že se zboží může do Kamerunu dovézt.
Veškeré, dovozy do Kamerunu kontroluje
pro tamní vládu francouzsko-švýcarská společnost SGS (Société Générale de Surveillan-
ce). Podle přípisů zastupitelského úřadu České republiky v Nigérii ze dne 3. 10. 2010 a ze
dne 3. 2. 2011, které jsou součástí spisu, je základní podmínkou pro povolení dovozu do
země „import declaration“, jejíž součástí je
předložení proforma faktury kamerunským
dovozcem na SGS. Společnost SGS uvedla, že
nemá o stěžovatelce ani o jejích kamerunských odběratelích žádné záznamy. Dle společnosti SGS, pokud stěžovatelka do Kamerunu
zboží dovezla, pak její kamerunští odběratelé
obešli v zemi platné předpisy a nepředložili
SGS dovozní deklaraci s proforma fakturou.
Dovozce mohl např. předložení deklarace
opomenout a situaci řešit na místě při dovozu (toto však není možno učinit dvakrát po
sobě, což je případ posuzovaných transakcí)
nebo mohl zboží v přístavu deklarovat např.
jako vývoz do vnitrozemského Čadu, po cestě
si konečného příjemce rozmyslet a zboží levněji, tj. s menší korupcí než v přístavu, proclít
na některé z vnitrozemských celnic. To
ovšem nic nemění na tom, že k dovozu nedocházelo zákonným způsobem. Stěžovatelka
se k průběhu dovozu zboží do Kamerunu
žádným relevantním způsobem nevyjádřila
a její tvrzení o tom, že veškerý průběh celních řízení zajišťovali její odběratelé, lze s přihlédnutím k objemu transakcí a jejich zajištění na dobré slovo považovat za účelové.
[39] I zde je třeba připomenout, že podle
získaných dokumentů byla stěžovatelka uvedena jako dovozce zboží do Kamerunu. Podle
informací zjištěných od Generálního ředitelství cel v Kamerunu se nachází v záznamech
celních orgánů v Kamerunu za roky 2009
a 2010 celkem čtyři celní deklarace týkající se
stěžovatelky. Sečtením celních hodnot deklarovaných stěžovatelkou při dovozu zboží do
Kamerunu bylo zjištěno, že celková celní
hodnota při dovozu zboží do Kamerunu činí
710 125 Kč, statistická hodnota při vývozu
zboží z ČR pak 31 520 271 Kč. Stěžovatelka
tak jako dovozce deklarovala při dovozu zboží do Kamerunu několikanásobně nižší ceny,
než za jaké bylo toto zboží vyváženo z České
republiky. Tyto závěry považuje zdejší soud
shodně s krajským soudem za řádně podložené a seznatelné z rozhodnutí žalovaného i ze
správního spisu.
[40] Co se týče samotného vývozu zboží,
lze za rozhodující v otázce ceny obvyklé považovat závěry znaleckého posudku Ing. Miloše Ondruška, soudního znalce a odhadce
z oboru ekonomika, odvětví ceny a odhady,
specializace věci movité. Tento posudek byl
jako důkazní prostředek pro posouzení obvyklé ceny vyváženého zboží využitelný, přestože jeho zadavatelem byla Policie ČR. Žalovaný
rovněž akceptoval znalecký posudek od znaleckého ústavu CD RATING předložený stěžovatelkou. Na jeho základě žalovaný dospěl
k závěru, že skutečně část zboží nakupovaného
a dodávaného stěžovatelkou nebyla nadhodnocena. To se týká dětských atrakcí, kosmetických tužek, dětských hraček a telefonních
kabelů. Stěžovatelka měla možnost se ke znaleckému posudku Ing. Miloše Ondruška v řízení před žalovaným vyjádřit a toto své právo
plně využila. Pakliže stěžovatelka namítá, že
správní spis neobsahuje hodnocení důkazních prostředků ani zjištění žalovaného týkající se stěžovatelkou pořízených 40 000 kusů
dětských hraček, nelze jí tak přisvědčit. Je také třeba zdůraznit, že nadhodnocení ceny
každého druhu prodávaného zboží není nezbytnou podmínkou závěru o zneužití práva.
Žalovaný za klíčové považoval personální
propojení a nestandardnost transakcí jako
celku, čemuž odpovídá odůvodnění jeho rozhodnutí a rovněž argumentace krajského
soudu v napadeném rozsudku. K námitce, že
se žalovaný nevypořádal s vývozem 1 080 kusů světlého ležáku Starobrno a 432 kusů
Červeného draka Starobrno, lze odkázat na
odůvodnění rozhodnutí žalovaného, které rekapituluje a hodnotí obsah získaných informací, především pak výše uvedených celních
deklarací získaných od Generálního ředitelství cel v Kamerunu. Podle nich nebylo potvrzeno, že by do Kamerunu bylo dovezeno
a procleno pivo a bramborová kaše. U osobního auta FORD ESCORT byla skutečným příjemcem jiná než deklarovaná společnost, a to
INTERFACE SARL. Rovněž další zboží, které
bylo v České republice deklarováno jako prodej zboží společnosti SYSOCO, bylo v Kamerunu stěžovatelkou deklarováno jako dovoz
pro fyzickou osobu Ntamdjoa Jaky L. I tyto
zjištěné skutečnosti svědčí o nestandardnosti
prováděných transakcí.
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 10 / 2 015
[41] Nejvyšší správní soud nepřisvědčil
ani námitce stěžovatelky, že závěr správce daně, že porcelánové zboží bylo pořízeno za ceny několikanásobně vyšší, než za jaké lze toto
zboží pořídit přímo od výrobce nebo od jiného
obchodníka na trhu, nemá oporu ve zjištění
skutkového stavu na trhu s uvedeným zbožím
a nemá oporu ve spisovém materiálu správce
daně. Nedůvodná je také námitka, která se
vztahuje k závěrům správce daně ohledně tržní ceny pořízených sklenic. Správce daně zjistil, že v případě porcelánového zboží se jednalo o výrobky společnosti Thun 1794 a. s.
Z internetových stránek této společnosti
správce daně zjistil, že předmětné zboží prodává tato společnost za ceny v rozmezí od
1 000 Kč do 1 900 Kč, přičemž stěžovatelka
je nakoupila za ceny 5 051 Kč a 5 729 Kč.
Správce daně dále ověřoval tvrzení stěžovatelky o cenách sklenic od výrobce Crystalex
Karlovy Vary, tuto společnost však v obchodním rejstříku nenalezl. Na internetových
stránkách společností s obdobným názvem
byly sklenice nabízeny v rozmezí 80–90 Kč.
S výpisy z internetových stránek byla zástupkyně stěžovatelky seznámena a mohla se
k nim vyjádřit. Nebyla tedy nijak zkrácena na
svých procesních právech. Pokud ovšem
reagovala výpisem z jiných internetových stránek, konkrétně wwww.shop.kristallboutique.com, pak zdejší soud ve shodě s krajským
soudem konstatuje, že pokud by stěžovatelka
skutečně v dobré víře nakupovala zboží od jiného prodejce za ceny, jež jsou několikanásobně vyšší než přímo od výrobce, pak tím
spíše je takový postup z ekonomického hlediska nepochopitelný a nelogický, přitom
stěžovatelka neuvedla v kasační stížnosti ani
dříve žádné okolnosti, které by vysvětlily její
postup, konkrétně zahrnutí dalšího tuzemského obchodníka do takovéto transakce.
Odkázat lze i na podrobnou argumentaci
v rozhodnutí žalovaného na s. 12, se kterou se
žalobní i stížní námitky stěžovatelky míjejí.
Namítá-li stěžovatelka, že údaje o cenách zjištěných správcem daně v I. stupni i odvolacím
orgánem jsou pouze ničím nepodloženými
tvrzeními, která nemohou být důkazem svědčícím v její neprospěch, nemůže jí zdejší
soud přisvědčit.
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 10 / 2 015
[42] Krajský soud se přitom s žalobními
námitkami stěžovatelky v tomto směru vypořádal a z odůvodnění napadeného rozsudku
je zřejmé, z jakých důvodů ke svým závěrům
dospěl. Napadený rozsudek se tak vypořádal
se žalobní námitkou ohledně ceny v relacích
běžného obchodního styku a pravdivostí tvrzení žalovaného, že v posuzovaném případě
docházelo k nadhodnocování zboží při jeho
pořízení i vývozu. Z provedených důkazů je
zřejmé, že značná část vyváženého zboží byla
nadhodnocena, respektive že stěžovatelka
prováděla transakce způsobem ekonomicky
natolik nevýhodným, že spolu s ostatními
zmíněnými indiciemi lze dovozovat záměrnost takového jednání ústící ve zneužití práva
s cílem podvodu na DPH. Nebylo nutné, aby
se krajský soud zabýval tím, kdo konkrétně
by měl zboží nadhodnotit nebo jak se na tom
měla podílet stěžovatelka, jak se stěžovatelka
v kasační stížnosti domáhá. Ani není podstatné, že zákon o dani z přidané hodnoty nestanoví daňovému subjektu povinnost jak při
pořízení, tak při následném dodání zboží
zkoumat obvyklost ceny. K tomu, aby byl nárok na odpočet odmítnut, není zapotřebí jednoznačně prokazovat, že se subjekt aktivně
zapojil do podvodného jednání a v čem přesně spočívalo; postačuje, pokud je prokázáno,
že si mohl být podvodného jednání vědom.
V takovém případě je poté na daňovém subjektu, aby prokázal, že o podvodu nevěděl
a že učinil vše, co bylo po něm možno rozumně požadovat, aby se o něm dozvěděl
(k tomuto v souvislosti se spoléháním se na
ujištění svého dodavatele viz rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 11. 7. 2013,
čj. 1 Afs 59/2013-34). Zjištěné rozdíly mezi
cenami, za které bylo zboží pořizováno a za
které jej bylo možné pořídit, představují
okolnosti, které lze při obvyklé míře opatrnosti zjistit a ekonomicky racionálně reflektovat. Pokud k ničemu takovému stěžovatelka
nepřikročila, lze opět s přihlédnutím ke způsobu, jakým vývoz nakoupeného zboží probíhal a byl zajištěn, považovat tyto okolnosti za
podezřelé a nestandardní. Na stěžovatelce bylo, aby správci daně poskytla ucelený a z ekonomického pohledu pochopitelný náhled do
své činnosti podložený relevantními důkaz-
ními materiály. K tomu ovšem nedošlo. Co se
týče nákupu zboží z Kanady, pak ten žalovaný
nezpochybnil a pouze se zabýval podmínkami a charakterem této transakce souvisejícími se sjednáváním a placením zboží a jeho
původem.
[43] Námitka stěžovatelky, že správce daně měl vyměřit daňovou povinnost k dani
z přidané hodnoty společnosti HOME CONSULTING, není v tomto řízení irelevantní.
Předmětem přezkumu totiž není daňová povinnost této společnosti ani vytýkací řízení
a jejich výsledky u dalších společností v řetězci. Na druhou stranu v případě posouzení
zneužití práva není vadou, zabývá-li se správce daně i charakterem fungování jednotlivých
článků v řetězci. Pro posouzení subjektivní
stránky je zjištění fungování jednotlivých
článků v řetězci a zejména personálního propojení mezi články nezbytné. V daném případě je podstatné, že společnost HOME CONSULTING systematicky nespolupracuje se
správcem daně, nepředkládá účetnictví, pouze formálně podává daňová přiznání. Správce
daně během roku 2009 a 2010 opakovaně
předvolával
jednatele společnosti HOME
CONSULTING pana Vasyla R., ten se však
k jednání nikdy nedostavil. Z tohoto důvodu
neměl správce daně možnost ověřit původ
zboží ani další okolnosti týkající se předmětných obchodních případů. Žalovaný zjistil, že
v roce 2010 tuto společnost odkoupil pan Albert K., který o společnosti nic nevěděl, pracoval jako kuchař, bydlel na ubytovně a pouze
„podpisoval dokumenty“, které mu předkládaly neznámé osoby. Dále se žalovaný zabýval
i společností LED METAL SERVIS, a to formou
dožádání místně příslušného správce daně.
Bylo zjištěno, že tato společnost neprokázala
přijetí ani uskutečnění zdanitelných plnění.
Zástupce této společnosti uvedl, že výdej zboží ze skladu v Měníně společnosti LED METAL SERVIS zajištoval pan Petr W., který byl
jednatelem a následně i prokuristou společnosti HOME CONSULTING. Rovněž tyto zjištěné skutečnosti o zjevné nefunkčnosti společnosti HOME CONSULTING naznačují
souvislosti fungování celého řetězce společností a spolu s ostatními indiciemi, tedy per-
sonálním propojením předmětných článků
řetězce (především činnost Petra W. a výběry
z účtu HOME CONSULTING Radanem V.)
a nestandardností prováděných transakcí
prokazují, že účelem prováděných transakcí
bylo právě zneužití práva s cílem podvodu na
dani z přidané hodnoty.
[44] Nejvyšší správní soud se s ohledem
na výše uvedené ztotožňuje s názorem žalovaného, že bylo shromážděno dostatečné
množství důkazů, které prokazují, že obchodní transakce prováděné stěžovatelkou probíhaly za podmínek krajně neobvyklých a nelogických. Logickým závěrem správce daně pak
bylo, že v daném případě došlo k pokusu
o zneužití práva – podvodu na dani ze strany
účastníků těchto transakcí. Účastníci obchodních transakcí byli propojeni hospodářsky
i personálně, částky v řádech desítek milionů
korun uvedené na fakturách si nehradili nebo účelově přesouvali částky na účtech společností deklarované jako úhrady ze zahraničí,
nevymáhali standardním a obvyklým způsobem neuhrazené vysoké pohledávky ani po
několika letech po uplynutí jejich splatnosti,
dokonce si vybírali částky z bankovních účtů.
Nelze souhlasit se stěžovatelkou, že jednala
v dobré víře a žádné úmyslné jednání nebo
nedbalost jí není možné vytýkat, protože přijala veškerá rozumná opatření, aby zajistila
řádný průběh obchodních případů. Žádná taková opatření, která by se měla projevit v průběhu transakcí a jejich zajištění, stěžovatelka
nezmínila. Stěžovatelka byla prokazatelně
součástí zmíněného řetězce firem a v souhrnu
je vyloučena možnost, že by uvedené podmínky realizovaných transakcí byly důsledkem nedbalosti, neznalosti, náhody či chybného rozhodnutí v rámci běžného podnikatelského
rizika. Ze skutkového stavu zjištěného v daňovém řízení zřetelně vyplývá, že stěžovatelka o podvodných jednáních na DPH věděla
nebo alespoň vědět mohla a nepředložila žádný důkaz, který by tento závěr zpochybnil. Neuplatní se proto základní ratio judikatury
Soudního dvora – totiž ochrana subjektivních práv a legitimního očekávání daňových
subjektů, které si nejsou a nemohou být vědomy daňového podvodu a jednají s veškerou
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 10 / 2 015
*) S účinností od 1. 1. 2011 nahrazen zákonem č. 280/2009 Sb., daňovým řádem.
rozumnou opatrností, aby se nestaly součástí
takového podvodu.
[45] Nejvyšší správní soud nepřisvědčil
ani kasační námitce, že se krajský soud v napadeném rozsudku dostatečně nevypořádal
s podjatostí úřední osoby. Krajský soud se naopak podrobně s touto otázkou vypořádal na
s. 24 napadeného rozsudku, když uvedl, že
„[p]ouhá skutečnost, že jako úřední osoba
vystupoval v řízeních týkajících jednotlivých
obchodních partnerů [stěžovatelky], nezakládá sama o sobě bez dalších relevantních
skutečností důvod podjatosti. Je obvyklé, že
jedna úřední osoba se zabývá více případy,
a to právě s ohledem na znalost celé transakce. Tvrzení o podjatosti této úřední osoby je
tedy neopodstatněné a neopírá se o relevantní
skutečnosti, jež by možné podjatosti ve smyslu
§ 26 odst. 1 [daňového řádu z roku 1992*)],
resp. § 77 daňového řádu [z roku 2009] nasvědčovaly.“ Toto hodnocení považuje zdejší
soud za přezkoumatelné a také za zcela správné. Stěžovatelka k němu konkrétně nad rámec
zopakovaných žalobních námitek ničeho neuvádí. Krajský soud se vypořádal i s námitkou
porušení zásady dvojinstančnosti daňového
řízení a zásady volného hodnocení důkazů,
zabýval se také získáváním důkazních materiálů a jejich využitím v daňovém řízení (na
s. 22–23 napadeného rozsudku).
[46] Skutečnost, že ve věci daně z přidané
hodnoty za zdaňovací období 3. čtvrtletí
2009 marně uplynula tříletá prekluzivní lhůta pro vyměření daně, dovozuje stěžovatelka
ze závěru usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 23. 10. 2007,
čj. 9 Afs 86/2007-161, č. 1542/2008 Sb. NSS,
podle kterého „[d]aň je podle § 47 [daňového řádu z roku 1992] nutno vyměřit či doměřit pravomocně ve lhůtě tří let od konce zdaňovacího období, v němž vznikla povinnost
podat daňové přiznání nebo hlášení, nebo
v němž vznikla daňová povinnost, aniž by
zde současně byla povinnost daňové přiznání nebo hlášení podat. Vyměření daně nebo
doměření daně či přiznání nároku na daňolhůty stanovené
vý odpočet po uplynutí
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 10 / 2 015
v § 47 [daňového řádu z roku 1992] je nezákonným rozhodnutím.“ Na základě uvedeného se stěžovatelka domnívá, že prekluzivní
lhůta pro vyměření daně marně uplynula pro
období 3. čtvrtletí 2009 dne 30. 9. 2012 a že
pro tuto vadu měl krajský soud napadené rozhodnutí žalovaného zrušit. S tímto závěrem
stěžovatelky Nejvyšší správní soud nesouhlasí, neboť vychází z nedostatečného čtení rozhodné právní úpravy i související judikatury.
Podle § 47 odst. 2 daňového řádu z roku 1992
totiž platí, že „byl-li před uplynutím [...] lhůty
učiněn úkon směřující k vyměření daně nebo jejímu dodatečnému stanovení, běží tříletá lhůta znovu od konce roku, v němž byl
daňový subjekt o tomto úkonu zpraven“.
Vzhledem k průběhu vytýkacího řízení nelze
dospět k závěru, že by k jejímu marnému
uplynutí došlo. Dostatečným důvodem pro
takový závěr je již jen to, že správce daně konal se stěžovatelkou ve věci daně z přidané
hodnoty za zdaňovací období 3. čtvrtletí
2009 ústní jednání dne 18. 6. 2010 a dne
15. 6. 2010 vypověděl, že Petr W. jednal i za
společnost LED METAL SERVIS. Propojení
jednotlivých článků řetězce daňových subjektů podporují i zjištění správce daně, která
žalovaný popsal na straně 20 a 21 svého rozhodnutí. Vyplývá z nich, že v průběhu dalších
zdaňovacích období docházelo k přesunu
vrácené daně z přidané hodnoty mezi jednotlivými prodejci a dodavateli, kteří se shodují
s posuzovaným případem, až ke společnosti
HOME CONSULTING, kde došlo k jejich výběru. Při řešené pojistné události v roce 2010
zastupoval stěžovatelku Miloš H., který zastupoval v řízeních před správcem daně na základě generální plné moci i společnost HOME CONSULTING.
[34] K těmto zjištěným skutečnostem se
stěžovatelka nevyjádřila nebo je nevyvracela
jinak než obecným tvrzením o neexistenci
osobního propojení firem v řetězci. V žalobě
i v kasační stížnosti uvedla, že zjištěná skutečnost ohledně výběru hotovosti Radanem V.
se netýká obchodních případů uskutečněných stěžovatelkou a v žádném případě neprokazuje personální vazby mezi stěžovatelkou a společností HOME CONSULTING. S tímto
závěrem se zdejší soud neshoduje, neboť k omezení prokazování propojenosti firem v řetězci
výhradně na transakce prováděné v posuzovaném daňovém období není důvod. Skutečnosti, které poukazují na propojenost jednotlivých subjektů, nemusí být dokonce ani
obchodní povahy. Úvahy krajského soudu
o propojenosti firem v řetězci jsou přitom
jasné a podložené konkrétními skutkovými
zjištěními žalovaného, na která krajský soud
odkázal (viz především strany 16 až 19 napadeného rozsudku).
[35] Samotné propojení pochopitelně
nemůže být bez dalšího důvodem k odmítnutí žádosti stěžovatelky o vyplacení nadměrného odpočtu DPH, nýbrž musí směřovat
k hlubší analýze ekonomické podstaty prováděných obchodních transakcí mezi jednotli-
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 10 / 2 015
vými články řetězce firem ve vztahu k posuzované daňové povinnosti stěžovatelky.
[36] Co se týče nestandardního průběhu
prováděných transakcí, lze v návaznosti na
výše uvedené uvést, že správce daně zjistil, že
na účtech stěžovatelky nebyly žádné další
platby ze zahraničí ani do zahraniční provedeny. V případě zboží prodaného společnosti
Mach-Production přitom mělo jít celkem
o 11 605 099 Kč a ve druhém řetězci u odběratele SYSOCO celkem o 19 915 172 Kč. Doložení úhrad za zboží dodávané v obou řetězcích
bylo po stěžovatelce opakovaně požadováno
správcem daně i žalovaným. Zástupkyně stěžovatelky vždy přislíbila jejich doložení, nicméně tak neučinila. Přitom do protokolů
o ústních jednáních vedených u správce daně
dne 23. 3. 2010 a dne 6. 4. 2010 jednatel stěžovatelky uvedl, že k úhradě faktury vystavené pro firmu Mach-Production došlo již asi ze
čtyřiceti procent a částky byly hrazeny bankovními převody. V žalobě i v kasační stížnosti stěžovatelka opět pouze obecně uvedla, že
tvrzení ohledně nezaplacení do zahraničí nemá oporu ve spisovém materiálu žalovaného
a není spolehlivě zjištěno. Tato nepodložená
argumentace nemůže být ve vztahu k závěrům žalovaného úspěšná. Stěžovatelka nijak
konkrétně nerozporuje informace, které jsou
součástí spisu a správce daně je zajistil od
společnosti UniCredit Bank Czech Republic,
v případě HOME CONSULTING od společnosti Reiffeisenbank a v případě LED METAL
SERVIS od Komerční banky.
[37] Co se týče neuhrazené ceny za zboží
v prvním řetězci, jednatel stěžovatelky při
ústním jednání vypověděl, že vše je založeno
na důvěře a žádná písemná dohoda o doplatku ceny není. Ohledně zboží ve druhém řetězci vypověděl, že nemá žádné záruky, přestože sjednané termíny úhrad dle smluvních
dokumentů již dávno uplynuly. Nákladové listy ke kontejnerům jsou podle jeho tvrzení
pod kontrolou stěžovatelky a finanční krytí
nezajišťují bankovní ústavy, nýbrž jednatel
má sám jako fyzická osoba vlastní zdroje. Šetřením správce daně nebylo zjištěno, že by stěžovatelka byla zajištěna pro případ rizika nezaplacení faktur znějících na částky v řádech
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 10 / 2 015
milionů Kč. Podobně nebylo zjištěno, že by
stěžovatelka byla pojištěna proti možnému
obchodnímu riziku ani proti možnému znehodnocení zboží, které má dle předložených
dokladů hodnotu v řádech milionů Kč. Tyto
závěry stěžovatelka nevyvrátila, a lze tak dospět k závěru, že se jednalo o transakce přinejmenším neobvyklé, a to i s přihlédnutím
k tvrzení stěžovatelky, že celní formality týkající se dovozu zboží v Kamerunu zajišťoval zástupce odběratelů, takže nad nimi ani stěžovatelka neměla kontrolu. Dieudonne H., na
jehož výpověď se stěžovatelka odvolávala, nic
relevantního nevypověděl ani neprokázal,
ani nepředložil doklady o provedeném celním řízení v Kamerunu a nesdělil, kdo a kdy
zboží převzal, jak správci daně přislíbil. Přestože se jedná o osobu odlišnou od stěžovatelky, tak i tato skutečnost přispívá k pochybnostem o standardnosti postupu stěžovatelky.
Kromě toho nelze přehlédnout, že ze správcem daně zajištěných dovozních jednotných
správních dokladů (JSD) do Kamerunu vyplývá, že nikoliv kamerunští odběratelé, ale stěžovatelka byla dovozcem zboží do této země
a byla i odpovědná za skutečnosti deklarované při dovozu zboží do Kamerunu.
[38] Výše uvedené je nutné doplnit i dalšími zjištěními správce daně, která vypovídají
o nestandardnosti prováděných transakcí.
Podle zjištění správce daně musí být každá
dovozní firma do Kamerunu registrována
u místní Obchodní komory (Registré du
Commerce). Český vývozce zboží do Kamerunu potřebuje zejména otevřený akreditiv,
potvrzený renomovanou zahraniční bankou.
Při dovozu musí splnit podmínky akreditivu,
které vyžadují zejména lodní nákladový list
nebo letecký nákladový list, sadu faktur, balící listy, zpravidla i osvědčení o původu zboží.
Dovozce na kamerunské straně musí ještě
před vlastním dovozem zboží vyplnit příslušný formulář, který předá své bance. Banka zašle potvrzený formulář autorizované inspekční
společnosti, která vystaví potvrzení a zprávu
o tom, že se zboží může do Kamerunu dovézt.
Veškeré, dovozy do Kamerunu kontroluje
pro tamní vládu francouzsko-švýcarská společnost SGS (Société Générale de Surveillan-
ce). Podle přípisů zastupitelského úřadu České republiky v Nigérii ze dne 3. 10. 2010 a ze
dne 3. 2. 2011, které jsou součástí spisu, je základní podmínkou pro povolení dovozu do
země „import declaration“, jejíž součástí je
předložení proforma faktury kamerunským
dovozcem na SGS. Společnost SGS uvedla, že
nemá o stěžovatelce ani o jejích kamerunských odběratelích žádné záznamy. Dle společnosti SGS, pokud stěžovatelka do Kamerunu
zboží dovezla, pak její kamerunští odběratelé
obešli v zemi platné předpisy a nepředložili
SGS dovozní deklaraci s proforma fakturou.
Dovozce mohl např. předložení deklarace
opomenout a situaci řešit na místě při dovozu (toto však není možno učinit dvakrát po
sobě, což je případ posuzovaných transakcí)
nebo mohl zboží v přístavu deklarovat např.
jako vývoz do vnitrozemského Čadu, po cestě
si konečného příjemce rozmyslet a zboží levněji, tj. s menší korupcí než v přístavu, proclít
na některé z vnitrozemských celnic. To
ovšem nic nemění na tom, že k dovozu nedocházelo zákonným způsobem. Stěžovatelka
se k průběhu dovozu zboží do Kamerunu
žádným relevantním způsobem nevyjádřila
a její tvrzení o tom, že veškerý průběh celních řízení zajišťovali její odběratelé, lze s přihlédnutím k objemu transakcí a jejich zajištění na dobré slovo považovat za účelové.
[39] I zde je třeba připomenout, že podle
získaných dokumentů byla stěžovatelka uvedena jako dovozce zboží do Kamerunu. Podle
informací zjištěných od Generálního ředitelství cel v Kamerunu se nachází v záznamech
celních orgánů v Kamerunu za roky 2009
a 2010 celkem čtyři celní deklarace týkající se
stěžovatelky. Sečtením celních hodnot deklarovaných stěžovatelkou při dovozu zboží do
Kamerunu bylo zjištěno, že celková celní
hodnota při dovozu zboží do Kamerunu činí
710 125 Kč, statistická hodnota při vývozu
zboží z ČR pak 31 520 271 Kč. Stěžovatelka
tak jako dovozce deklarovala při dovozu zboží do Kamerunu několikanásobně nižší ceny,
než za jaké bylo toto zboží vyváženo z České
republiky. Tyto závěry považuje zdejší soud
shodně s krajským soudem za řádně podložené a seznatelné z rozhodnutí žalovaného i ze
správního spisu.
[40] Co se týče samotného vývozu zboží,
lze za rozhodující v otázce ceny obvyklé považovat závěry znaleckého posudku Ing. Miloše Ondruška, soudního znalce a odhadce
z oboru ekonomika, odvětví ceny a odhady,
specializace věci movité. Tento posudek byl
jako důkazní prostředek pro posouzení obvyklé ceny vyváženého zboží využitelný, přestože jeho zadavatelem byla Policie ČR. Žalovaný
rovněž akceptoval znalecký posudek od znaleckého ústavu CD RATING předložený stěžovatelkou. Na jeho základě žalovaný dospěl
k závěru, že skutečně část zboží nakupovaného
a dodávaného stěžovatelkou nebyla nadhodnocena. To se týká dětských atrakcí, kosmetických tužek, dětských hraček a telefonních
kabelů. Stěžovatelka měla možnost se ke znaleckému posudku Ing. Miloše Ondruška v řízení před žalovaným vyjádřit a toto své právo
plně využila. Pakliže stěžovatelka namítá, že
správní spis neobsahuje hodnocení důkazních prostředků ani zjištění žalovaného týkající se stěžovatelkou pořízených 40 000 kusů
dětských hraček, nelze jí tak přisvědčit. Je také třeba zdůraznit, že nadhodnocení ceny
každého druhu prodávaného zboží není nezbytnou podmínkou závěru o zneužití práva.
Žalovaný za klíčové považoval personální
propojení a nestandardnost transakcí jako
celku, čemuž odpovídá odůvodnění jeho rozhodnutí a rovněž argumentace krajského
soudu v napadeném rozsudku. K námitce, že
se žalovaný nevypořádal s vývozem 1 080 kusů světlého ležáku Starobrno a 432 kusů
Červeného draka Starobrno, lze odkázat na
odůvodnění rozhodnutí žalovaného, které rekapituluje a hodnotí obsah získaných informací, především pak výše uvedených celních
deklarací získaných od Generálního ředitelství cel v Kamerunu. Podle nich nebylo potvrzeno, že by do Kamerunu bylo dovezeno
a procleno pivo a bramborová kaše. U osobního auta FORD ESCORT byla skutečným příjemcem jiná než deklarovaná společnost, a to
INTERFACE SARL. Rovněž další zboží, které
bylo v České republice deklarováno jako prodej zboží společnosti SYSOCO, bylo v Kamerunu stěžovatelkou deklarováno jako dovoz
pro fyzickou osobu Ntamdjoa Jaky L. I tyto
zjištěné skutečnosti svědčí o nestandardnosti
prováděných transakcí.
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 10 / 2 015
[41] Nejvyšší správní soud nepřisvědčil
ani námitce stěžovatelky, že závěr správce daně, že porcelánové zboží bylo pořízeno za ceny několikanásobně vyšší, než za jaké lze toto
zboží pořídit přímo od výrobce nebo od jiného
obchodníka na trhu, nemá oporu ve zjištění
skutkového stavu na trhu s uvedeným zbožím
a nemá oporu ve spisovém materiálu správce
daně. Nedůvodná je také námitka, která se
vztahuje k závěrům správce daně ohledně tržní ceny pořízených sklenic. Správce daně zjistil, že v případě porcelánového zboží se jednalo o výrobky společnosti Thun 1794 a. s.
Z internetových stránek této společnosti
správce daně zjistil, že předmětné zboží prodává tato společnost za ceny v rozmezí od
1 000 Kč do 1 900 Kč, přičemž stěžovatelka
je nakoupila za ceny 5 051 Kč a 5 729 Kč.
Správce daně dále ověřoval tvrzení stěžovatelky o cenách sklenic od výrobce Crystalex
Karlovy Vary, tuto společnost však v obchodním rejstříku nenalezl. Na internetových
stránkách společností s obdobným názvem
byly sklenice nabízeny v rozmezí 80–90 Kč.
S výpisy z internetových stránek byla zástupkyně stěžovatelky seznámena a mohla se
k nim vyjádřit. Nebyla tedy nijak zkrácena na
svých procesních právech. Pokud ovšem
reagovala výpisem z jiných internetových stránek, konkrétně wwww.shop.kristallboutique.com, pak zdejší soud ve shodě s krajským
soudem konstatuje, že pokud by stěžovatelka
skutečně v dobré víře nakupovala zboží od jiného prodejce za ceny, jež jsou několikanásobně vyšší než přímo od výrobce, pak tím
spíše je takový postup z ekonomického hlediska nepochopitelný a nelogický, přitom
stěžovatelka neuvedla v kasační stížnosti ani
dříve žádné okolnosti, které by vysvětlily její
postup, konkrétně zahrnutí dalšího tuzemského obchodníka do takovéto transakce.
Odkázat lze i na podrobnou argumentaci
v rozhodnutí žalovaného na s. 12, se kterou se
žalobní i stížní námitky stěžovatelky míjejí.
Namítá-li stěžovatelka, že údaje o cenách zjištěných správcem daně v I. stupni i odvolacím
orgánem jsou pouze ničím nepodloženými
tvrzeními, která nemohou být důkazem svědčícím v její neprospěch, nemůže jí zdejší
soud přisvědčit.
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 10 / 2 015
[42] Krajský soud se přitom s žalobními
námitkami stěžovatelky v tomto směru vypořádal a z odůvodnění napadeného rozsudku
je zřejmé, z jakých důvodů ke svým závěrům
dospěl. Napadený rozsudek se tak vypořádal
se žalobní námitkou ohledně ceny v relacích
běžného obchodního styku a pravdivostí tvrzení žalovaného, že v posuzovaném případě
docházelo k nadhodnocování zboží při jeho
pořízení i vývozu. Z provedených důkazů je
zřejmé, že značná část vyváženého zboží byla
nadhodnocena, respektive že stěžovatelka
prováděla transakce způsobem ekonomicky
natolik nevýhodným, že spolu s ostatními
zmíněnými indiciemi lze dovozovat záměrnost takového jednání ústící ve zneužití práva
s cílem podvodu na DPH. Nebylo nutné, aby
se krajský soud zabýval tím, kdo konkrétně
by měl zboží nadhodnotit nebo jak se na tom
měla podílet stěžovatelka, jak se stěžovatelka
v kasační stížnosti domáhá. Ani není podstatné, že zákon o dani z přidané hodnoty nestanoví daňovému subjektu povinnost jak při
pořízení, tak při následném dodání zboží
zkoumat obvyklost ceny. K tomu, aby byl nárok na odpočet odmítnut, není zapotřebí jednoznačně prokazovat, že se subjekt aktivně
zapojil do podvodného jednání a v čem přesně spočívalo; postačuje, pokud je prokázáno,
že si mohl být podvodného jednání vědom.
V takovém případě je poté na daňovém subjektu, aby prokázal, že o podvodu nevěděl
a že učinil vše, co bylo po něm možno rozumně požadovat, aby se o něm dozvěděl
(k tomuto v souvislosti se spoléháním se na
ujištění svého dodavatele viz rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 11. 7. 2013,
čj. 1 Afs 59/2013-34). Zjištěné rozdíly mezi
cenami, za které bylo zboží pořizováno a za
které jej bylo možné pořídit, představují
okolnosti, které lze při obvyklé míře opatrnosti zjistit a ekonomicky racionálně reflektovat. Pokud k ničemu takovému stěžovatelka
nepřikročila, lze opět s přihlédnutím ke způsobu, jakým vývoz nakoupeného zboží probíhal a byl zajištěn, považovat tyto okolnosti za
podezřelé a nestandardní. Na stěžovatelce bylo, aby správci daně poskytla ucelený a z ekonomického pohledu pochopitelný náhled do
své činnosti podložený relevantními důkaz-
ními materiály. K tomu ovšem nedošlo. Co se
týče nákupu zboží z Kanady, pak ten žalovaný
nezpochybnil a pouze se zabýval podmínkami a charakterem této transakce souvisejícími se sjednáváním a placením zboží a jeho
původem.
[43] Námitka stěžovatelky, že správce daně měl vyměřit daňovou povinnost k dani
z přidané hodnoty společnosti HOME CONSULTING, není v tomto řízení irelevantní.
Předmětem přezkumu totiž není daňová povinnost této společnosti ani vytýkací řízení
a jejich výsledky u dalších společností v řetězci. Na druhou stranu v případě posouzení
zneužití práva není vadou, zabývá-li se správce daně i charakterem fungování jednotlivých
článků v řetězci. Pro posouzení subjektivní
stránky je zjištění fungování jednotlivých
článků v řetězci a zejména personálního propojení mezi články nezbytné. V daném případě je podstatné, že společnost HOME CONSULTING systematicky nespolupracuje se
správcem daně, nepředkládá účetnictví, pouze formálně podává daňová přiznání. Správce
daně během roku 2009 a 2010 opakovaně
předvolával
jednatele společnosti HOME
CONSULTING pana Vasyla R., ten se však
k jednání nikdy nedostavil. Z tohoto důvodu
neměl správce daně možnost ověřit původ
zboží ani další okolnosti týkající se předmětných obchodních případů. Žalovaný zjistil, že
v roce 2010 tuto společnost odkoupil pan Albert K., který o společnosti nic nevěděl, pracoval jako kuchař, bydlel na ubytovně a pouze
„podpisoval dokumenty“, které mu předkládaly neznámé osoby. Dále se žalovaný zabýval
i společností LED METAL SERVIS, a to formou
dožádání místně příslušného správce daně.
Bylo zjištěno, že tato společnost neprokázala
přijetí ani uskutečnění zdanitelných plnění.
Zástupce této společnosti uvedl, že výdej zboží ze skladu v Měníně společnosti LED METAL SERVIS zajištoval pan Petr W., který byl
jednatelem a následně i prokuristou společnosti HOME CONSULTING. Rovněž tyto zjištěné skutečnosti o zjevné nefunkčnosti společnosti HOME CONSULTING naznačují
souvislosti fungování celého řetězce společností a spolu s ostatními indiciemi, tedy per-
sonálním propojením předmětných článků
řetězce (především činnost Petra W. a výběry
z účtu HOME CONSULTING Radanem V.)
a nestandardností prováděných transakcí
prokazují, že účelem prováděných transakcí
bylo právě zneužití práva s cílem podvodu na
dani z přidané hodnoty.
[44] Nejvyšší správní soud se s ohledem
na výše uvedené ztotožňuje s názorem žalovaného, že bylo shromážděno dostatečné
množství důkazů, které prokazují, že obchodní transakce prováděné stěžovatelkou probíhaly za podmínek krajně neobvyklých a nelogických. Logickým závěrem správce daně pak
bylo, že v daném případě došlo k pokusu
o zneužití práva – podvodu na dani ze strany
účastníků těchto transakcí. Účastníci obchodních transakcí byli propojeni hospodářsky
i personálně, částky v řádech desítek milionů
korun uvedené na fakturách si nehradili nebo účelově přesouvali částky na účtech společností deklarované jako úhrady ze zahraničí,
nevymáhali standardním a obvyklým způsobem neuhrazené vysoké pohledávky ani po
několika letech po uplynutí jejich splatnosti,
dokonce si vybírali částky z bankovních účtů.
Nelze souhlasit se stěžovatelkou, že jednala
v dobré víře a žádné úmyslné jednání nebo
nedbalost jí není možné vytýkat, protože přijala veškerá rozumná opatření, aby zajistila
řádný průběh obchodních případů. Žádná taková opatření, která by se měla projevit v průběhu transakcí a jejich zajištění, stěžovatelka
nezmínila. Stěžovatelka byla prokazatelně
součástí zmíněného řetězce firem a v souhrnu
je vyloučena možnost, že by uvedené podmínky realizovaných transakcí byly důsledkem nedbalosti, neznalosti, náhody či chybného rozhodnutí v rámci běžného podnikatelského
rizika. Ze skutkového stavu zjištěného v daňovém řízení zřetelně vyplývá, že stěžovatelka o podvodných jednáních na DPH věděla
nebo alespoň vědět mohla a nepředložila žádný důkaz, který by tento závěr zpochybnil. Neuplatní se proto základní ratio judikatury
Soudního dvora – totiž ochrana subjektivních práv a legitimního očekávání daňových
subjektů, které si nejsou a nemohou být vědomy daňového podvodu a jednají s veškerou
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 10 / 2 015
*) S účinností od 1. 1. 2011 nahrazen zákonem č. 280/2009 Sb., daňovým řádem.
rozumnou opatrností, aby se nestaly součástí
takového podvodu.
[45] Nejvyšší správní soud nepřisvědčil
ani kasační námitce, že se krajský soud v napadeném rozsudku dostatečně nevypořádal
s podjatostí úřední osoby. Krajský soud se naopak podrobně s touto otázkou vypořádal na
s. 24 napadeného rozsudku, když uvedl, že
„[p]ouhá skutečnost, že jako úřední osoba
vystupoval v řízeních týkajících jednotlivých
obchodních partnerů [stěžovatelky], nezakládá sama o sobě bez dalších relevantních
skutečností důvod podjatosti. Je obvyklé, že
jedna úřední osoba se zabývá více případy,
a to právě s ohledem na znalost celé transakce. Tvrzení o podjatosti této úřední osoby je
tedy neopodstatněné a neopírá se o relevantní
skutečnosti, jež by možné podjatosti ve smyslu
§ 26 odst. 1 [daňového řádu z roku 1992*)],
resp. § 77 daňového řádu [z roku 2009] nasvědčovaly.“ Toto hodnocení považuje zdejší
soud za přezkoumatelné a také za zcela správné. Stěžovatelka k němu konkrétně nad rámec
zopakovaných žalobních námitek ničeho neuvádí. Krajský soud se vypořádal i s námitkou
porušení zásady dvojinstančnosti daňového
řízení a zásady volného hodnocení důkazů,
zabýval se také získáváním důkazních materiálů a jejich využitím v daňovém řízení (na
s. 22–23 napadeného rozsudku).
[46] Skutečnost, že ve věci daně z přidané
hodnoty za zdaňovací období 3. čtvrtletí
2009 marně uplynula tříletá prekluzivní lhůta pro vyměření daně, dovozuje stěžovatelka
ze závěru usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 23. 10. 2007,
čj. 9 Afs 86/2007-161, č. 1542/2008 Sb. NSS,
podle kterého „[d]aň je podle § 47 [daňového řádu z roku 1992] nutno vyměřit či doměřit pravomocně ve lhůtě tří let od konce zdaňovacího období, v němž vznikla povinnost
podat daňové přiznání nebo hlášení, nebo
v němž vznikla daňová povinnost, aniž by
zde současně byla povinnost daňové přiznání nebo hlášení podat. Vyměření daně nebo
doměření daně či přiznání nároku na daňolhůty stanovené
vý odpočet po uplynutí
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 10 / 2 015
v § 47 [daňového řádu z roku 1992] je nezákonným rozhodnutím.“ Na základě uvedeného se stěžovatelka domnívá, že prekluzivní
lhůta pro vyměření daně marně uplynula pro
období 3. čtvrtletí 2009 dne 30. 9. 2012 a že
pro tuto vadu měl krajský soud napadené rozhodnutí žalovaného zrušit. S tímto závěrem
stěžovatelky Nejvyšší správní soud nesouhlasí, neboť vychází z nedostatečného čtení rozhodné právní úpravy i související judikatury.
Podle § 47 odst. 2 daňového řádu z roku 1992
totiž platí, že „byl-li před uplynutím [...] lhůty
učiněn úkon směřující k vyměření daně nebo jejímu dodatečnému stanovení, běží tříletá lhůta znovu od konce roku, v němž byl
daňový subjekt o tomto úkonu zpraven“.
Vzhledem k průběhu vytýkacího řízení nelze
dospět k závěru, že by k jejímu marnému
uplynutí došlo. Dostatečným důvodem pro
takový závěr je již jen to, že správce daně konal se stěžovatelkou ve věci daně z přidané
hodnoty za zdaňovací období 3. čtvrtletí
2009 ústní jednání dne 18. 6. 2010 a dne
30. 8. 2010, na kterých se stěžovatelkou rozebíral řadu konkrétních pochybností týkajících
se její daňové povinnosti (vztahy s určitými
dalšími obchodními společnostmi, které měly být účastny na podvodu na DPH, účty používané k placení za zboží, okolnosti dovozu
zboží do Kamerunu aj.). Tato ústní jednání tedy svým skutečným obsahem byla úkony
směřujícími k vyměření daně ve smyslu § 47
odst. 2 daňového řádu z roku 1992. Vedle toho byly i v navazujícím odvolacím řízení konány další úkony obdobné povahy, jejichž
bližší výčet není pro účely posouzení otázky
prekluze nezbytný. Obdobně se věci měly
i u daně z přidané hodnoty za zdaňovací období 4. čtvrtletí 2009. Žalobou napadené rozhodnutí žalovaného o odvolání proti platebním výměrům ve věci daně z přidané hodnoty
za zdaňovací období 3. čtvrtletí 2009 i za zdaňovací období 4. čtvrtletí 2009 bylo stěžovatelce doručeno dne 5. 11. 2012 a v týž den nabylo právní moci, tedy nepochybně ve lhůtě
podle § 47 odst. 2 daňového řádu z roku 1992.
Ani v jednom z obou zdaňovacích období proto k prekluzi práva vyměřit daň nedošlo.
Akciová společnost ALADIN plus proti Odvolacímu finančnímu ředitelství o daň z při- dané hodnoty, o kasační stížnosti žalobkyně.