7 Afs 133/2024

7 Afs 133/2024- 67 - text

 7 Afs 133/2024 - 71 pokračování

[OBRÁZEK]

ČESKÁ REPUBLIKA

R O Z S U D E K

J M É N E M R E P U B L I K Y

Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Tomáše Foltase, soudce Jana Kratochvíla a soudkyně Lenky Krupičkové ve věci žalobkyně: Česká televize, se sídlem Na Hřebenech II 4, Praha 4, zastoupená JUDr. Pavlem Dejlem, Ph.D., LL.M, advokátem se sídlem Jungmannova 24, Praha 1, proti žalovanému: Generální finanční ředitelství, se sídlem Lazarská 7, Praha 1, o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 16. 5. 2024, čj. 15 Af 20/2023 72,

I. Kasační stížnost se zamítá.

II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.

64. Na podrobné vypořádání této námitky, se kterým se nynější senát ztotožňuje, lze odkázat. Ve stručnosti lze uvést následující.

[19] Podmínky zakládající daňovou povinnost musí být stanoveny v zákoně. Z toho nicméně neplyne, jak se mylně domnívá stěžovatelka, že nad rámec stanovení daňové povinnosti by rovněž každý detail výpočtu dané povinnosti musel být stanoven přímo zákonem. Z judikatury Soudního dvora vyplývá, že zásada legality daně vyžaduje, aby všechny hlavní prvky definující podstatné znaky daně byly stanoveny zákonem.

[20] Vztaženo k projednávané věci, rozsah nároku na odpočet bylo možno předem stanovit zejména s ohledem na § 72 zákona o DPH, jež odpovídá čl. 168 směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty (směrnice o DPH). Skutečnost, že rozhodná česká právní úprava neupravovala konkrétní metodu výpočtu podílu výdajů připadajících na ekonomickou činnost, tudíž nezpůsobuje rozpor se zásadou legality daně.

[21] I v tomto případě stěžovatelka měla možnost předestřít vlastní metody výpočtu poměrného koeficientu. Daňové orgány se touto metodou zabývaly, ale neshledaly ji použitelnou (viz např. zpráva o daňové kontrole, čj. 4095629/17/2004 60566

110086). Teprve poté daňové orgány přistoupily k aplikaci výnosové metody. III.3 Výnosová metoda stanovení poměrného koeficientu

[22] I tímto okruhem kasačních námitek se Nejvyšší správní soud zabýval v rozsudcích citovaných výše v bodě [14] a neshledal je důvodnými. Na podrobné vypořádání námitek lze opět odkázat na tyto rozsudky. Použití výnosové metody jako možné metody pro výpočet poměrného koeficientu je již součástí ustálené judikatury Nejvyššího správního soudu.

[23] Zohlednění výnosů v této metodě slouží k určení podílu hodnoty ekonomické činnosti na celkové činnosti stěžovatelky. Tuto hodnotu stanovuje pomocí výnosů, a sice jednak výnosů za podnikatelskou činnost (přijatých plateb od odběratelů stěžovatelky za jí poskytovaná zdanitelná plnění – zboží a služby, např. reklamu) a jednak výnosů, respektive zdrojů v podobě televizních poplatků. Výnosová metoda zachovává základní pravidlo, že poměrný nárok na odpočet je dán v rozsahu použití zdanitelných plnění pro účely ekonomické činnosti.

Tento rozsah odpovídá podílu ekonomické činnosti na celkové činnosti, jenž je zjištěn pomocí výnosů. Výnosová metoda tak určuje podíl ekonomické činnosti na celkové smíšené činnosti plátce daně. Vychází z předpokladu, že veškerá přijatá zdanitelná plnění jsou k ekonomické činnosti použita právě v tomto poměru. V případě určení poměrného nároku na odpočet výnosovou metodou proto stále platí, že nárok na odpočet DPH zaplacené na vstupu je dán pouze v případě použití přijatých zdanitelných plnění pro ekonomickou činnost, tj. pro účely uskutečňování činností podléhajících DPH s nárokem na odpočet.

[24] Výnosová metoda je akceptovatelným zjednodušením. Naprosté přesnosti lze stěží docílit jakoukoli metodou výpočtu, natož má li být taková metoda rovněž prakticky použitelná. Princip výnosové metody tak rozhodné právní úpravě, a to ani ve světle závěrů judikatury Soudního dvora, neodporuje.

[25] Pokud poté stěžovatelka v kasační stížnosti namítá, že hodnota „čerpání fondu televizních poplatků“ uvedená ve Výroční zprávě za rok 2014, ze které vyšly daňové orgány, nevyjadřuje „výnos“, nýbrž skutečnost, že se položka financovaná televizními poplatky stala v daném období nákladem, nic to nemění na použitelnosti daňovými orgány zvolené metody výpočtu poměrného koeficientu. Ve výpočtu poměrného koeficientu by jistě bylo možno použít „abstraktní“ výnos odpovídající sumě vybraných televizních poplatků za příslušný kalendářní rok. Tato suma však reflektuje toliko zákonem určená kritéria, tedy počet poplatníků a výši poplatku, nikoli nutně uskutečněnou neekonomickou činnost v daném roce. Proto Nejvyšší správní soud naopak shledává vhodným použít ve výpočtu poměrného koeficientu údaj o „čerpání fondu televizních poplatků“.

[26] Pro výpočet poměrného koeficientu nelze použít metodu navrhovanou stěžovatelkou, která vychází z podílu nákladů na výrobu programového obsahu programů ČT 1, ČT 2, ČT 4 Sport spolu s programovým obsahem na internetu ku nákladům na výrobu veškerého programového obsahu stěžovatelky.

[27] Tato metoda evidentně odporuje základní podmínce vzniku nároku na odpočet DPH podle zákona o DPH v podobě použití přijatých zdanitelných plnění v souvislosti s ekonomickou činností k uskutečňování plnění, která jsou předmětem DPH. Rovněž na programech ČT 1, ČT 2, ČT 4 Sport i na internetu stěžovatelka primárně poskytovala svoji hlavní službu, kterou je v souladu s § 2 a § 3 zákona o České televizi veřejná služba v oblasti televizního vysílání. Na uvedených programech stěžovatelka v relevantním období poskytovala zároveň naprostou většinu z celkového rozsahu této veřejné služby. Poskytování veřejné služby v oblasti televizního vysílání ovšem DPH nepodléhá, proto DPH na vstupu zaplacená za přijatá zdanitelná plnění, která jsou použita v souvislosti s touto hlavní činností stěžovatelky, nelze odečíst. III.4 Seriál První republika

[28] Stěžovatelka nesouhlasí s tím, že by seriál První republika byl dlouhodobým nehmotným majetkem, který by byl předmětem DPH. Daňové orgány a městský soud však měly za to, že všechny podmínky zákona pro konstatování, že šlo o zdanitelný dlouhodobý nehmotný majetek, byly splněny.

[29] Podle § 2 odst. 1 písm. a) zákona o DPH předmětem daně je dodání zboží za úplatu osobou povinnou k dani v rámci uskutečňování ekonomické činnosti s místem plnění v tuzemsku.

[30] Podle § 4 odst. 4 písm. e) zákona o DPH platilo, že dlouhodobým majetkem vytvořeným vlastní činností je dlouhodobý majetek, který plátce v rámci svých ekonomických činností vyrobil, postavil nebo jinak vytvořil. Podle písm. d) bodu 2 tohoto ustanovení dlouhodobým majetkem je obchodní majetek, který je odpisovaným nehmotným majetkem podle zákona upravujícího daně z příjmů.

[31] Podle § 13 odst. 4 písm. b) zákona o DPH platilo, že za dodání zboží za úplatu se také považuje uvedení do stavu způsobilého k užívání dlouhodobého majetku vytvořeného vlastní činností, pokud plátce použije tento majetek pro účely, pro které má nárok na odpočet daně podle § 72 odst. 6.

[32] Podle § 32a odst. 1 zákona o daních z příjmů účinného do 1. 1 2016 platilo:

Pro účely tohoto zákona se odpisují zřizovací výdaje, nehmotné výsledky výzkumu a vývoje, software, ocenitelná práva a jiný majetek, který je veden v účetnictví jako nehmotný majetek vymezený zvláštním právním předpisem (dále jen „nehmotný majetek“), pokud a) byl

64. Na podrobné vypořádání této námitky, se kterým se nynější senát ztotožňuje, lze odkázat. Ve stručnosti lze uvést následující. [19] Podmínky zakládající daňovou povinnost musí být stanoveny v zákoně. Z toho nicméně neplyne, jak se mylně domnívá stěžovatelka, že nad rámec stanovení daňové povinnosti by rovněž každý detail výpočtu dané povinnosti musel být stanoven přímo zákonem. Z judikatury Soudního dvora vyplývá, že zásada legality daně vyžaduje, aby všechny hlavní prvky definující podstatné znaky daně byly stanoveny zákonem. [20] Vztaženo k projednávané věci, rozsah nároku na odpočet bylo možno předem stanovit zejména s ohledem na § 72 zákona o DPH, jež odpovídá čl. 168 směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty (směrnice o DPH). Skutečnost, že rozhodná česká právní úprava neupravovala konkrétní metodu výpočtu podílu výdajů připadajících na ekonomickou činnost, tudíž nezpůsobuje rozpor se zásadou legality daně. [21] I v tomto případě stěžovatelka měla možnost předestřít vlastní metody výpočtu poměrného koeficientu. Daňové orgány se touto metodou zabývaly, ale neshledaly ji použitelnou (viz např. zpráva o daňové kontrole, čj. 4095629/17/2004 60566 110086). Teprve poté daňové orgány přistoupily k aplikaci výnosové metody. III.3 Výnosová metoda stanovení poměrného koeficientu [22] I tímto okruhem kasačních námitek se Nejvyšší správní soud zabýval v rozsudcích citovaných výše v bodě [14] a neshledal je důvodnými. Na podrobné vypořádání námitek lze opět odkázat na tyto rozsudky. Použití výnosové metody jako možné metody pro výpočet poměrného koeficientu je již součástí ustálené judikatury Nejvyššího správního soudu. [23] Zohlednění výnosů v této metodě slouží k určení podílu hodnoty ekonomické činnosti na celkové činnosti stěžovatelky. Tuto hodnotu stanovuje pomocí výnosů, a sice jednak výnosů za podnikatelskou činnost (přijatých plateb od odběratelů stěžovatelky za jí poskytovaná zdanitelná plnění – zboží a služby, např. reklamu) a jednak výnosů, respektive zdrojů v podobě televizních poplatků. Výnosová metoda zachovává základní pravidlo, že poměrný nárok na odpočet je dán v rozsahu použití zdanitelných plnění pro účely ekonomické činnosti. Tento rozsah odpovídá podílu ekonomické činnosti na celkové činnosti, jenž je zjištěn pomocí výnosů. Výnosová metoda tak určuje podíl ekonomické činnosti na celkové smíšené činnosti plátce daně. Vychází z předpokladu, že veškerá přijatá zdanitelná plnění jsou k ekonomické činnosti použita právě v tomto poměru. V případě určení poměrného nároku na odpočet výnosovou metodou proto stále platí, že nárok na odpočet DPH zaplacené na vstupu je dán pouze v případě použití přijatých zdanitelných plnění pro ekonomickou činnost, tj. pro účely uskutečňování činností podléhajících DPH s nárokem na odpočet. [24] Výnosová metoda je akceptovatelným zjednodušením. Naprosté přesnosti lze stěží docílit jakoukoli metodou výpočtu, natož má li být taková metoda rovněž prakticky použitelná. Princip výnosové metody tak rozhodné právní úpravě, a to ani ve světle závěrů judikatury Soudního dvora, neodporuje. [25] Pokud poté stěžovatelka v kasační stížnosti namítá, že hodnota „čerpání fondu televizních poplatků“ uvedená ve Výroční zprávě za rok 2014, ze které vyšly daňové orgány, nevyjadřuje „výnos“, nýbrž skutečnost, že se položka financovaná televizními poplatky stala v daném období nákladem, nic to nemění na použitelnosti daňovými orgány zvolené metody výpočtu poměrného koeficientu. Ve výpočtu poměrného koeficientu by jistě bylo možno použít „abstraktní“ výnos odpovídající sumě vybraných televizních poplatků za příslušný kalendářní rok. Tato suma však reflektuje toliko zákonem určená kritéria, tedy počet poplatníků a výši poplatku, nikoli nutně uskutečněnou neekonomickou činnost v daném roce. Proto Nejvyšší správní soud naopak shledává vhodným použít ve výpočtu poměrného koeficientu údaj o „čerpání fondu televizních poplatků“. [26] Pro výpočet poměrného koeficientu nelze použít metodu navrhovanou stěžovatelkou, která vychází z podílu nákladů na výrobu programového obsahu programů ČT 1, ČT 2, ČT 4 Sport spolu s programovým obsahem na internetu ku nákladům na výrobu veškerého programového obsahu stěžovatelky. [27] Tato metoda evidentně odporuje základní podmínce vzniku nároku na odpočet DPH podle zákona o DPH v podobě použití přijatých zdanitelných plnění v souvislosti s ekonomickou činností k uskutečňování plnění, která jsou předmětem DPH. Rovněž na programech ČT 1, ČT 2, ČT 4 Sport i na internetu stěžovatelka primárně poskytovala svoji hlavní službu, kterou je v souladu s § 2 a § 3 zákona o České televizi veřejná služba v oblasti televizního vysílání. Na uvedených programech stěžovatelka v relevantním období poskytovala zároveň naprostou většinu z celkového rozsahu této veřejné služby. Poskytování veřejné služby v oblasti televizního vysílání ovšem DPH nepodléhá, proto DPH na vstupu zaplacená za přijatá zdanitelná plnění, která jsou použita v souvislosti s touto hlavní činností stěžovatelky, nelze odečíst. III.4 Seriál První republika [28] Stěžovatelka nesouhlasí s tím, že by seriál První republika byl dlouhodobým nehmotným majetkem, který by byl předmětem DPH. Daňové orgány a městský soud však měly za to, že všechny podmínky zákona pro konstatování, že šlo o zdanitelný dlouhodobý nehmotný majetek, byly splněny. [29] Podle § 2 odst. 1 písm. a) zákona o DPH předmětem daně je dodání zboží za úplatu osobou povinnou k dani v rámci uskutečňování ekonomické činnosti s místem plnění v tuzemsku. [30] Podle § 4 odst. 4 písm. e) zákona o DPH platilo, že dlouhodobým majetkem vytvořeným vlastní činností je dlouhodobý majetek, který plátce v rámci svých ekonomických činností vyrobil, postavil nebo jinak vytvořil. Podle písm. d) bodu 2 tohoto ustanovení dlouhodobým majetkem je obchodní majetek, který je odpisovaným nehmotným majetkem podle zákona upravujícího daně z příjmů. [31] Podle § 13 odst. 4 písm. b) zákona o DPH platilo, že za dodání zboží za úplatu se také považuje uvedení do stavu způsobilého k užívání dlouhodobého majetku vytvořeného vlastní činností, pokud plátce použije tento majetek pro účely, pro které má nárok na odpočet daně podle § 72 odst. 6. [32] Podle § 32a odst. 1 zákona o daních z příjmů účinného do 1. 1 2016 platilo: Pro účely tohoto zákona se odpisují zřizovací výdaje, nehmotné výsledky výzkumu a vývoje, software, ocenitelná práva a jiný majetek, který je veden v účetnictví jako nehmotný majetek vymezený zvláštním právním předpisem (dále jen „nehmotný majetek“), pokud a) byl

1. nabyt úplatně, vkladem člena obchodní korporace, tichého společníka, přeměnou, darováním nebo zděděním, nebo

2. vytvořen vlastní činností za účelem obchodování s ním nebo k jeho opakovanému poskytování a b) vstupní cena je vyšší než 60 000 Kč a c) doba použitelnosti je delší než jeden rok; přitom dobou použitelnosti se rozumí doba, po kterou je majetek využitelný pro současnou činnost nebo uchovatelný pro další činnost nebo může sloužit jako podklad nebo součást zdokonalovaných nebo jiných postupů a řešení včetně doby ověřování nehmotných výsledků. [33] Stěžovatelka v kasační stížnosti rozporuje splnění hned tří podmínek pro to, aby vytvoření seriálu bylo předmětem DPH: 1) seriál nebyl veden v účetnictví jako nehmotný majetek; 2) seriál nebyl vytvořen v rámci ekonomické činnosti stěžovatelky; a 3) seriál nebyl vytvořen za účelem obchodování s ním nebo k jeho opakovanému poskytování. Nejvyšší správní soud však argumentaci stěžovatelky ani v jedné části neshledal důvodnou. [34] Ohledně první otázky se Nejvyšší správní soud ztotožňuje s názorem městského soudu, že povaha účtování není bez dalšího rozhodující. [35] Předně je třeba si uvědomit, že smysl § 32a odst. 1 zákona o daních z příjmů je regulovat daňové odpisy nehmotného majetku. Odpisy si daňový subjekt snižuje základ daně z příjmů a náklad je rozložený v čase. Zákon stanovil tři podmínky pro daňové odpisy v písmenech a) až c). Návětí tohoto ustanovení žádné další podmínky nestanovuje. Pouze popisuje, jakých druhů nehmotného majetku se týká – jde o zřizovací výdaje, nehmotné výsledky výzkumu a vývoje, software a ocenitelná práva. Výčet není taxativní, neboť návětí dále uvádí „jiný majetek, který je veden v účetnictví jako nehmotný majetek“. Smyslem tohoto dodatku je, aby daňovým odpisům podléhaly všechny možné druhy nehmotného majetku. [36] Skutečnost, že vedení v účetnictví jako nehmotného majetku, není obecnou podmínkou, aby majetek podléhal daňovým odpisům, vyplývá již z toho, že žádná taková podmínka neplatí pro zmíněné „nehmotné výsledky výzkumu a vývoje, software, ocenitelná práva“. Dovětek „který je veden v účetnictví jako nehmotný majetek“ se totiž váže pouze k „jinému majetku“. To svědčí o tom, že nejde o podmínku pro uplatnění odpisů, ale pouze o popis majetku jako majetku nehmotného. [37] Pro posouzení této věci je dále zásadní, že způsob, jakým daňový subjekt o nehmotném majetku účtuje, není z pohledu zákona o daních z příjmů relevantní. Způsob vedení účetnictví neovlivňuje daňovou povinnost daňového subjektu. Ta se řídí daňovými předpisy, a nikoliv předpisy o účetnictví. [38] To samé musí platit pro účely zákona o DPH. Podle zákona o DPH, pokud nejde o nehmotný majetek, který se odpisuje dle § 32a odst. 1 zákona o daních z příjmů, tak tento majetek nepodléhá DPH. Daňové subjekty tak mohou být motivovány tvrdit, že nejde o odpisovaný nehmotný majetek. Nelze akceptovat, aby daňový subjekt sám rozhodoval, podle toho jak o majetku účtuje, zda bude z něj odvádět DPH či nikoliv. To by bylo v rozporu s účelem DPH, kterým je v tomto případě zdanění vytvořeného díla, které může být obchodováno a tvoří tak ocenitelnou majetkovou hodnotu. [39] Lze tedy uzavřít, že pro účely definice dlouhodobého nehmotného majetku podle zákona o DPH návětí § 32a odst. 1 zákona o daních z příjmů žádnou zvláštní podmínku nestanovilo. Tato námitka tedy není důvodná. [40] Stěžovatelka dále namítá, že seriál nebyl vytvořen v rámci její ekonomické činnosti. Podle městského soudu a daňových orgánu však postačuje, že stěžovatelka seriál částečně bude využívat i pro ekonomickou činnost. [41] Nejvyšší správní soud s tímto názorem souhlasí. Ustanovení § 13 odst. 4 písm. b) zákona o DPH bylo určeno právě, a dokonce pouze, pro vytvořený majetek určený pro tzv. smíšené účely, tj. částečně pro účely s nárokem na odpočet daně a částečně pro účely bez nároku na odpočet daně. Toto ustanovení odkazovalo na § 72 odst. 6 zákona o DPH, podle kterého použije li plátce přijaté zdanitelné plnění jak pro účely, které zakládají nárok na odpočet daně, tak pro jiné účely, je oprávněn uplatnit nárok na odpočet daně jen v části připadající na použití s nárokem na odpočet daně. Daňové orgány přitom přezkoumatelně vysvětlily, že stěžovatelka seriál využila rovněž ke komerčním účelům, a tedy v rámci své ekonomické činnosti (bod 80 rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství ze dne 12. 12. 2022). [42] Odvolací finanční ředitelství ve svém rozhodnutí odkázalo především na koprodukční smlouvu při tvorbě seriálu. Seriál byl tedy od počátku vytvářen nejen za účelem vysílání v televizi v rámci veřejnoprávní činnosti stěžovatelky, ale také za účelem distribuce seriálu do jiných zemí a dalšího komerčního využití jako je prodej na DVD. [43] V souladu se zákonem je také důsledek, že za vytvoření díla je vyměřena DPH z celkové hodnoty pořízeného díla, ale nárok na odpočet si stěžovatelka může uplatnit pouze v poměrné výši, tedy v tomto případě představovaném poměrným koeficientem. To vyplývalo z § 72 odst. 6 zákona o DPH, podle kterého je plátce DPH na základě § 72 odst. 6 oprávněn uplatnit pouze částečný odpočet DPH z důvodu, že tento majetek vytvořený vlastní činností slouží jak pro účely, u kterých je možno uplatnit nárok na odpočet DPH, tak i pro účely, u kterých nárok na odpočet DPH uplatnit nelze.

[44] Nejvyšší správní soud se účelem této úpravy zabýval v rozsudku ze dne 6. 9. 2021, čj. 2 Afs 232/2020

70. Zde odkázal na judikaturu Soudního dvora EU k této otázce (rozhodnutí ze dne 8. 11. 2012, věc C 299/11, Gemeente Vlaardingen, a ze dne 10. 9. 2014, věc C 92/13, Gemeente's

Hertogenbosch). Jak Soudní dvůr vysvětlil v prvně citovaném rozsudku, smyslem této úpravy je zajištění rovnosti mezi soutěžiteli. Aby se na takovou osobu povinnou k dani vztahovala stejná daňová zátěž jako na osoby, které vykonávají stejnou činnost osvobozenou od daně prostřednictvím zboží, které zcela nabyly (např. nakoupily) u třetí osoby, musí dojít ke zdanění DPH veškerého vyrobeného zboží, jejímž základem je celková hodnota tohoto zboží (viz body 27 a násl. citovaného rozsudku Gemeente Vlaardingen). Pokud by tomu tak nebylo, tak při koupi zboží by daňový subjekt DPH zaplatil v ceně zboží (bez nároku na odpočet), což by jej uvedlo do nerovného postavení se subjektem, který by stejné zboží vytvořil.

[45] Nakonec, pokud jde o stěžovatelkou sporované naplnění podmínky § 32a odst. 1 zákona o daních z příjmů, že nehmotný majetek musí být vytvořen vlastní činností za účelem obchodování s ním nebo k jeho opakovanému poskytování, tak ani této námitce Nejvyšší správní soud nevyhověl. Předně je třeba říci, že tato podmínka se do značné míry překrývá již s předchozí podmínkou, že dílo bylo vytvořeno v rámci ekonomické činnosti stěžovatelky. Pokud je dílo vytvořeno za účelem obchodování, tak jde právě o ekonomickou činnost, kterou stěžovatelka vykonává vedle své veřejnoprávní funkce.

[46] Se stěžovatelkou lze souhlasit v tom, že není podstatné, že stěžovatelka mohla seriál vysílat v televizi opakovaně. Veřejnoprávní televizní vysílání totiž není poskytováním služeb za protiplnění, tedy ani poskytování ve smyslu § 32a odst. 1 písm. a) bodu 2 zákona o daních z příjmů. Na této skutečnosti však rozsudek městského soudu ani rozhodnutí daňových orgánů nestojí.

[47] Městský soud svůj závěr o naplnění podmínky, že nehmotný majetek byl vytvořen za účelem obchodování s ním, založil na skutečnosti, že koprodukční smlouva o tvorbě seriálu zakotvovala další oprávnění žalobkyně mimo vysílání v televizi. Rozdělení příjmů z poskytnutí oprávnění k užití seriálu dalším subjektům pak bylo smluvně upraveno tak, že se dělí mezi žalobkyni a koproducenta. Touto otázkou se také podrobně zabývalo Odvolací finanční ředitelství ve svém rozhodnutí ze dne 12. 12. 2022 v bodech 71 až 79. Vyšlo z toho, že seriál nebude pouze vysílán v České televizi, ale bude dále distribuován mimo jiné v zahraničí.

[48] Není přitom podstatné, že vytvořením seriálu stěžovatelka plnila také svůj veřejnoprávní účel. Podstatné je, že jejím záměrem již od počátku, jak přesvědčivě daňové orgány dovodily, bylo seriál použít také ke komerčním účelům. Tento alternativní účel postačuje pro naplnění podmínky § 32a odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů. III.6 Daňové penále

[49] Údajnou protiústavností vyměření daňového penále stěžovatelce se již Nejvyšší správní soud také zabýval. V rozsudcích ze dne 11. 11. 2024, čj. 5 Afs 184/2023 44; ze dne 24. 1. 2025, čj. 8 Afs 280/2023 72, a ze dne 28. 3. 2025, čj. 1 Afs 157/2024 57, tyto námitky důvodnými neshledal. Nejvyšší správní soud nenašel důvod se od tam uvedených závěrů nyní odchýlit a v úplnosti na ně odkazuje.

[50] Zde pouze stručně opakuje, že v reakci na závěry daňové kontroly a rozsudek SDEU Český rozhlas vydal správce daně dodatečné platební výměry, jimiž stěžovatelce stanovil odlišnou daňovou povinnost, než jakou tvrdila. V takové situaci tedy daňové orgány neměly jinou možnost než stanovit penále, resp. tato situace odpovídá podmínkám judikatury, za kterých má dojít ke stanovení penále. Žalobkyně nesplnila svoji povinnost tvrdit daň ve správné výši, resp. správně tvrdit povahu televizních poplatků a poměrný koeficient, přičemž k tomuto závěru musel správce daně dojít až na základě daňové kontroly.

[51] Co se týče individuálních rozměrů případu, tj. specifických okolností, které by měly vést k prominutí penále, tak ty mají svůj prostor v řízení o prominutí penále podle § 259a daňového řádu. V tomto ohledu tedy lze souhlasit s městským soudem, že v nyní projednávané věci žalovaný neměl možnost správního uvážení.

[52] Městský soud ani v tomto případě nevybočil z mezí vytyčených judikaturou Nejvyššího správního soudu či Evropského soudu pro lidská práva. Není sporu o tom, že daňové penále má povahu trestu ve smyslu čl. 6 evropské Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod. Z čl. 6 však pouze vyplývají určitá procesní práva pro daňové subjekty v přístupu k soudu a v řízení před soudem. Městský soud přitom žalobu stěžovatelky namítající nezákonnost penále věcně přezkoumal. Přístup k soudu byl stěžovatelce zaručen. Žádné procesní pochybení stěžovatelka v kasační stížnosti nenamítá. Nesouhlasí pouze s vyměřením penále. Nesouhlas s výsledkem soudního řízení však není otázkou, kterou by jakkoliv reguloval čl. 6 Úmluvy, tedy právo na spravedlivý proces.

[53] Stěžovatelka také zcela dezinterpretuje pasáž z rozsudku ESLP ve věci Lucky Dev proti Švédsku (ze dne 27. 11. 2014, č. 7356/10, § 67). ESLP shledal zjevně neopodstatněnou námitku stěžovatelky, které bylo uloženo daňové penále. Penále přitom bylo uloženo na základě presumpce, že „nepřesnosti zjištěné v průběhu vyměřování daně jsou způsobeny neomluvitelným jednáním daňového poplatníka a že není zjevně nepřiměřené uložit mu daňové penále jako sankci za toto jednání“. Z rozsudku nelze nijak dovodit, jak činí stěžovatelka, že penále je v souladu s Úmluvou, pouze pokud jsou tyto podmínky splněny. Naopak dle ESLP bylo v zásadě přijatelné, pokud nic takového švédské daňové orgány nezjišťovaly, ale pouze to presumovaly.

IV. Závěr a náklady řízení

[54] S ohledem na výše uvedené Nejvyšší správní soud zamítl kasační stížnost jako nedůvodnou (§ 110 odst. 1 věta poslední soudního řádu správního).

[55] O náhradě nákladů řízení rozhodl podle § 60 odst. 1 a 7 za použití § 120 soudního řádu správního. Stěžovatelka nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti, neboť ve věci neměla úspěch; žalovanému náklady řízení nevznikly.

Poučení: Proti tomuto rozhodnutí nejsou opravné prostředky přípustné. V Brně dne 7. května 2025

Tomáš Foltas předseda senátu