Česká republika
USNESENÍ
Ústavního soudu
Ústavní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně Daniely Zemanové, soudkyně zpravodajky Kateřiny Ronovské a soudce Vojtěcha Šimíčka o ústavní stížnosti stěžovatelky Golden Snack s. r. o., sídlem Záhostice 40, Chýnov, zastoupené JUDr. Jiřím Sehnalem, advokátem, sídlem Politických vězňů 27, Kolín, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu č. j. 6 Afs 395/2021-64 ze dne 5. dubna 2023, za účasti Nejvyššího správního soudu, jako účastníka řízení, a Odvolacího finančního ředitelství, jako vedlejšího účastníka řízení, takto: Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění
1. Ústavní stížností podle čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy České republiky (dále jen "Ústava") a § 72 a násl. zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů, se stěžovatelka domáhá zrušení v záhlaví uvedeného rozsudku Nejvyššího správního soudu s tvrzením, že jím bylo porušeno její právo na zákonného soudce zaručené čl. 38 odst. 1 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina") a státní moc byla uplatněna v rozporu s čl. 2 odst. 2 Listiny.
2. Z ústavní stížnosti a jejích příloh se podává, že stěžovatelka uplatnila nárok na odpočet daně podle § 72 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, z přijatých zdanitelných plnění od svého dodavatele RAXAND s. r. o. v podobě reklamy na bočních plochách automobilů. Dne 29. 10. 2015 zahájil správce daně u stěžovatelky daňovou kontrolu, kterou ukončil se závěrem, že stěžovatelka neprokázala faktickou realizaci zdanitelných plnění. Následně správce daně doměřil stěžovatelce dodatečnými platebními výměry ze dne 24. 5. 2017 daň z přidané hodnoty a penále. Vedlejší účastník rozhodnutí správce daně potvrdil svým rozhodnutím ze dne 27. 9. 2018.
3. Proti zahájení a vedení daňové kontroly se stěžovatelka bránila zásahovou žalobou, o níž rozhodl Krajský soud v Českých Budějovicích (dále jen "krajský soud") rozsudkem č. j. 51 A 37/2017-29 ze dne 20. 11. 2017 tak, že zahájení a provedení daňové kontroly bylo nezákonné. Krajský soud dospěl k závěru, že správce daně měl stěžovatelku před zahájením daňové kontroly vyzvat k předložení dodatečného daňového tvrzení, neboť v případě jeho podání by se mohla vyhnout vzniku povinnosti uhradit penále.
4. Stěžovatelčinu žalobu proti rozhodnutí vedlejšího účastníka ze dne 27. 9. 2018 zamítl krajský soud rozsudkem č. j. 50 Af 32/2018-94 ze dne 26. 6. 2019, který byl však zrušen rozsudkem Nejvyššího správního soudu č. j. 10 Afs 268/2019-53 ze dne 26. 2. 2020. Nejvyšší správní soud dospěl k závěru, že na zákonnost dodatečných platebních výměrů nemá vliv skutečnost, že správce daně opomněl stěžovatelku vyzvat k podání dodatečného daňového tvrzení. S odkazem na rozsudek sp. zn. 6 Afs 61/2018-30 ze dne 10. 10. 2018 uvedl, že chybějící výzva je sice závažnou procesní vadou, avšak ne takovou, která by bez dalšího odůvodňovala zrušení rozhodnutí správního orgánu. Jakkoliv měl správce daně nejprve stěžovatelku vyzvat, nenabourává tato vada skutkové a právní závěry ohledně samotné daňové povinnosti. Co se týče předepsaného penále, dospěl Nejvyšší správní soud k závěru, že s ohledem na absenci výzvy bylo předepsáno nezákonně. Nebylo totiž možné vyloučit, že pokud by správce daně stěžovatelku vyzval a ona by dodatečné daňové tvrzení podala, nevznikla by jí povinnost penále platit.
5. Vedlejší účastník následně svým rozhodnutím ze dne 30. 10. 2020 změnil dodatečné platební výměry tak, že z jejich výroků vypustil část týkající se předepsaného penále z doměřené daně. Stěžovatelčinu žalobu proti rozhodnutí vedlejšího účastníka zamítl krajský soud rozsudkem č. j. 57 Af 1/2021-78 ze dne 25. 11. 2021, neboť dospěl k závěru, že stěžovatelka neunesla důkazní břemeno stran faktické realizace reklamy. Krajský soud konstatoval, že správce daně sice zatížil řízení vadou, neboť stěžovatelku před zahájením daňové kontroly nevyzval k podání dodatečného daňového tvrzení podle § 145 odst. 2 daňového řádu, tato vada však neznehodnotila procesní postup správce daně natolik, že by zahájení daňové kontroly nepřerušilo běh tříleté prekluzivní lhůty.
6. V kasační stížnosti stěžovatelka namítala, že pro stanovení daně uplynula prekluzivní lhůta, neboť správce daně ji před zahájením daňové kontroly nevyzval k podání dodatečného daňového tvrzení, a lhůta měla být prodloužena pouze o jeden rok podle § 148 odst. 2 písm. a) daňového řádu. Stěžovatelka také poukázala na rozpor mezi rozsudky ve věcech sp. zn. 10 Afs 268/2019 a sp. zn. 4 Afs 192/2020 na jedné straně a rozsudkem ve věci sp. zn. 4 Afs 356/2020 na druhé straně a navrhla předložení věci rozšířenému senátu.
7. Napadeným rozsudkem Nejvyšší správní soud kasační stížnost zamítl. S odkazem na usnesení rozšířeného senátu č. j. 9 Afs 59/2007-56 ze dne 8. 7. 2008 nejprve poznamenal, že senát rozhodující o nové kasační stížnosti se nemůže domoci změny původně vysloveného právního názoru předložením věci rozšířenému senátu a že v předchozím rozhodnutí ve věci sp. zn. 10 Afs 268/2019 byla sporná právní otázka vyřešena závazně nejen pro krajský soud, ale i pro samotný Nejvyšší správní soud. Vázanost závěry předchozího zrušujícího rozhodnutí by bylo možno podle Nejvyššího správního soudu prolomit pouze v případě změny skutkových či právních poměrů a dále při podstatné změně judikatury, kterou by byl krajský soud i Nejvyšší správní soud povinen akceptovat; k takové změně však v mezidobí nedošlo.
Nejvyšší správní soud konstatoval, že již v předchozím rozsudku ve věci sp. zn. 10 Afs 268/2019 vyslovil závazný právní názor, že ačkoliv správce daně před zahájením daňové kontroly nevyzval stěžovatelku podle § 145 odst. 2 daňového řádu k podání dodatečného daňového tvrzení, neměla tato vada vliv na běh prekluzivní lhůty, a došlo tedy k jejímu přerušení a započetí běhu nové tříleté lhůty. Dodal, že tyto závěry následoval také v rozsudku č. j. 4 Afs 192/2020-69 ze dne 7. 4. 2021 vydaném ve věci stěžovatelky a týkajícím se doměření daně z příjmů právnických osob, který byl potvrzen usnesením Ústavního soudu sp. zn. III.
ÚS 1522/21 ze dne 29. 6. 2021, a také v dalších rozhodnutích. Vzhledem k tomu, že rozsudkem citovaným stěžovatelkou (č. j. 4 Afs 356/2020-60 ze dne 25. 11. 2022) byla věc vrácena soudu prvního stupně k dalšímu řízení za účelem posouzení otázky vlivu zákonnosti zahájené daňové kontroly na běh prekluzivní lhůty pro stanovení daně, neobsahuje tento rozsudek podle Nejvyššího správního soudu žádné závěry, které by se vztahovaly k hodnocení uvedené sporné otázky a které by tak bylo možné hodnotit jako rozporné s dosavadní judikaturou.
8. Stěžovatelka tvrdí, že Nejvyšší správní soud není jednotný v rozhodování otázky, zda daňová kontrola bez předchozí výzvy k podání dodatečného daňového tvrzení podle § 145 odst. 2 daňového řádu obnoví běh prekluzivní lhůty pro stanovení daně podle § 148 odst. 3 daňového řádu na tři roky, nebo prodlouží prekluzivní lhůtu pro stanovení daně o jeden rok podle § 148 odst. 2 písm. a) daňového řádu. Stěžovatelka namítá, že jí bylo odňato právo na zákonného soudce, neboť její věc měl 6. senát předložit k rozhodnutí rozšířenému senátu.
9. Stěžovatelka upozorňuje na pro ni překvapivý rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 4 Afs 356/2020-60 a tvrdí, že podle něj zahájení daňové kontroly bez výzvy k podání dodatečného daňového tvrzení nepřerušuje lhůtu pro stanovení daně ve smyslu § 148 odst. 3 daňového řádu. Stěžovatelka má za to, že uvedeným rozhodnutím vybočil 4. senát z dosavadního náhledu Nejvyššího správního soudu na problematiku běhu lhůt při provádění daňových kontrol bez předchozí výzvy k podání dodatečného daňového tvrzení. Z důvodů konfliktu rozsudků č. j. 10 Afs 268/2019-53 a č. j. 4 Afs 192/2020-69 na jedné straně a č. j. 4 Afs 356/2020-60 na straně druhé měl 6. senát předložit tuto rozpornou otázku rozšířenému senátu.
10. Ústavní soud posoudil splnění procesních předpokladů řízení a dospěl k závěru, že ústavní stížnost byla podána včas oprávněnou stěžovatelkou, která byla účastnicí řízení, v němž bylo napadené rozhodnutí vydáno. Ústavní soud je k jejímu projednání příslušný. Stěžovatelka je právně zastoupena v souladu s § 29 až 31 zákona o Ústavním soudu. Její ústavní stížnost je přípustná (§ 75 odst. 1 téhož zákona a contrario), neboť vyčerpala všechny zákonné procesní prostředky k ochraně svých práv.
11. Ústavní soud je podle čl. 83 Ústavy soudním orgánem ochrany ústavnosti. Není součástí soustavy obecných soudů a nepřísluší mu právo zasahovat do jejich rozhodovací činnosti, nejde-li o otázky ústavněprávního významu. Pravomoc Ústavního soudu je založena výlučně k přezkumu z hlediska dodržení ústavnosti, tj. zda v řízeních nebyla dotčena ústavně zaručená základní práva nebo svobody stěžovatelů a zda řízení bylo vedeno v souladu s ústavními principy. Ústavněprávním požadavkem také je, aby vydaná rozhodnutí byla řádně, srozumitelně a logicky odůvodněna.
12. Námitky stěžovatelky uplatněné v ústavní stížnosti jsou pokračováním polemiky s právními závěry Nejvyššího správního soudu a krajského soudu. Stěžovatelka tak staví Ústavní soud do pozice další přezkumné instance v systému obecného soudnictví, která mu však nepřísluší.
13. Stěžovatelka napadá závěr Nejvyššího správního soudu ohledně přerušení prekluzivní lhůty pro stanovení daně zahájením nezákonné daňové kontroly. Ústavní soud připomíná, že touto otázkou se zabýval v řízení o jiné stěžovatelčině ústavní stížnosti, v němž dospěl k závěru, že zahájení daňové kontroly i přesto, že tato neměla být vůbec zahájena a později byla správními soudy shledána nezákonným zásahem do práva stěžovatelky, způsobilo přerušení a obnovení lhůty pro stanovení daně (srov. usnesení sp. zn. III. ÚS 1522/21 , bod 17). Na skutečnost, že k totožné stěžovatelčině námitce se Ústavní soud již vyjádřil v jiné její věci, ostatně Nejvyšší správní soud stěžovatelku v napadeném rozhodnutí upozornil. Ústavní soud se opětovně se závěry Nejvyššího správního soudu ztotožňuje.
14. Nejvyšší správní soud se v napadeném rozhodnutí řádně vypořádal i se stěžovatelčiným požadavkem na posouzení jí tvrzené sporné otázky rozšířeným senátem. Ústavní soud se ztotožňuje se závěrem Nejvyššího správního soudu, že stěžovatelkou citovaný rozsudek č. j. 4 Afs 356/2020-60 neobsahuje žádné závěry, které by se vztahovaly k řešení uvedené sporné otázky, a které by tak bylo možné hodnotit jako rozporné s dosavadní judikaturou Nejvyššího správního soudu. Předmětem řízení, na něž odkazuje stěžovatelka, bylo posouzení zákonnosti daňové kontroly prováděné po lhůtě pro stanovení daně a citovaným rozsudkem byla věc vrácena krajskému soudu k dalšímu řízení.
Nejvyšší správní soud v tomto rozhodnutí konstatoval, že teprve po vyhodnocení otázky zákonnosti daňové kontroly může krajský soud provést úvahu, zda případná nezákonnost přerušuje běh lhůty pro stanovení daně. Jelikož však krajský soud neposoudil vliv chybějící výzvy na zahájení daňové kontroly, nemohl učinit ani na to navazující závěr, zda tato skutečnost měla vliv na běh lhůty pro stanovení daně, a jeho závěr o přerušení běhu prekluzivní lhůty proto Nejvyšší správní soud považoval za předčasný.
Jak již stěžovatelce vysvětlil Nejvyšší správní soud, v její věci se jedná o přezkum rozhodnutí správce daně (dodatečných platebních výměrů), nikoliv o přezkum tvrzeného nezákonného zásahu. Ústavní soud uzavírá, že stěžovatelkou citované rozhodnutí není z výše uvedených důvodů rozporné s jinými stěžovatelkou uváděnými rozhodnutími Nejvyššího správního soudu týkajícími se otázky přerušení lhůty pro stanovení daně.
15. Po zhodnocení argumentace obsažené v ústavní stížnosti a obsahu napadeného rozhodnutí nemůže Ústavní soud stěžovatelce přisvědčit, že by napadené rozhodnutí porušilo její ústavně zaručená práva.
16. Z výše uvedených důvodů Ústavní soud odmítl ústavní stížnost jako zjevně neopodstatněnou podle § 43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu, mimo ústní jednání bez přítomnosti účastníků.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné. V Brně dne 20. března 2024
Daniela Zemanová v. r. předsedkyně senátu