Česká republika
USNESENÍ
Ústavního soudu
Ústavní soud rozhodl soudkyní zpravodajkou Kateřinou Ronovskou o ústavní stížnosti stěžovatelky obchodní společnosti Chládek a Tintěra, Pardubice a.s., sídlem K Vápence 2677, Pardubice, zastoupené Mgr. Jakubem Šotníkem, advokátem, sídlem Šikulova 190/17, Brno, proti rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství č. j. 4387/24/5300-22441-711776 ze dne 6. 2. 2024, za účasti Odvolacího finančního ředitelství, jako účastníka řízení, takto: Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
1. Ústavní stížností podanou podle čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy České republiky (dále jen "Ústava") a § 72 a násl. zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o Ústavním soudu"), se stěžovatelka domáhá zrušení v záhlaví označeného rozhodnutí s tvrzením, že jím byly porušeny princip právní jistoty a legitimního očekávání, její právo na soudní ochranu zaručené čl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina") a právo na spravedlivý proces podle čl. 6 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod, a ve spojení s nimi též její právo vlastnit majetek (čl. 11 Listiny).
2. Napadené rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství představuje v pořadí druhé rozhodnutí o odvolání stěžovatelky proti dodatečným platebním výměrům, jimiž specializovaný finanční úřad doměřil stěžovatelce daň z přidané hodnoty (dále jen "DPH") za zdaňovací období leden až říjen 2016 a červenec až srpen 2017 z přijatých plnění v podobě reklamních služeb prostřednictvím motoristického sportu a stanovil stěžovatelce penále. Prvním rozhodnutím Odvolací finanční ředitelství odvolání zamítlo a dodatečné platební výměry potvrdilo. Proti tomuto rozhodnutí podala stěžovatelka žalobu ke Krajskému soudu v Hradci Králové ? pobočce v Pardubicích, který ji zamítl. Na základě kasační stížnosti stěžovatelky však Nejvyšší správní soud rozsudkem č. j. 4 Afs 398/2021-96 ze dne 14. 12. 2023 zrušil jak rozsudek krajského soudu, tak rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství, a věc vrátil Odvolacímu finančnímu ředitelství k dalšímu řízení.
3. Ačkoli Nejvyšší správní soud shledal kasační stížnost jako celek důvodnou, přisvědčil pouze stěžovatelčiným námitkám týkajícím se hodnocení jediného daňového dokladu; ve zbývající části považoval stěžovatelčiny námitky za nedůvodné.
4. Proti rozsudku Nejvyššího správního soudu podala stěžovatelka ústavní stížnost. Tu Ústavní soud usnesením sp. zn. III. ÚS 443/24 ze dne 29. 2. 2024 odmítl pro nepřípustnost, jelikož nesměřovala proti konečnému rozhodnutí ve věci, ale proti kasačnímu rozhodnutí Nejvyššího správního soudu, po němž mělo následovat další řízení. Ústavní soud uvedl, že stěžovatelka má možnost se na Ústavní soud obrátit poté, co v dalším řízení vyčerpá všechny prostředky ochrany svých práv.
5. Odvolací finanční ředitelství v mezičase v dalším řízení vydalo napadené rozhodnutí, jímž změnilo jediný dodatečný platební výměr; ostatní dodatečné platební výměry znovu potvrdilo a odvolání proti nim zamítlo.
6. Stěžovatelka má za to, že napadené pravomocné rozhodnutí vyčerpává její procesní možnosti obrany, protože další správní žaloba proti napadenému rozhodnutí by byla nepřípustná podle § 66 odst. 5 zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších předpisů. I pokud by však podmínka vyčerpání ostatních prostředků ochrany práv splněna nebyla, byla by podle stěžovatelky ústavní stížnost přípustná, jelikož (i) napadené rozhodnutí bezprostředně a citelně zasahuje do ústavně zaručených práv stěžovatelky a (ii) námitka porušení jejích práv už nemůže být v dalším řízení efektivně uplatněna, jelikož rozsudek Nejvyššího správního soudu uzavřel možnost přehodnotit posouzení zbývajících dodatečných platebních výměrů v dalším řízení. Rozhodnutí o ústavní stížnosti má význam také pro oblast finanční správy jako takové, nejde jen o individuální práva stěžovatelky.
7. K napadenému rozhodnutí stěžovatelka především namítá porušení svých procesních práv v řízení před Odvolacím finančním ředitelstvím. To zcela změnilo právní závěr specializovaného finančního úřadu a stěžovatelce odepřelo odpočet DPH nikoli pro vědomou účast na daňovém podvodu, ale pro neprokázání hmotněprávních podmínek pro odpočet. Takový závěr byl pro stěžovatelku překvapivý a nemohla na něj reagovat dříve než ve správní žalobě. Právo na spravedlivý proces, respektive princip rovnosti zbraní, podle stěžovatelky porušila i nepřiměřeně krátká doba jednoho měsíce, kterou dostala k dispozici na reakci na nové právní hodnocení věci v původním odvolacím řízení. Závěr, že neunesla důkazní břemeno, proto nemůže podle stěžovatelky obstát.
8. Odvolací finanční ředitelství mělo podle stěžovatelky v dalším řízení vycházet z úplného posouzení skutkového stavu, tzn. zohlednit i "vizuál" (zobrazení závodního dresu), který opomnělo zohlednit v předchozím rozhodnutí ? což mu podle stěžovatelky vytknul i Nejvyšší správní soud. Přesto jen zopakovalo závěry Nejvyššího správního soudu, které však pro tento (po zohlednění vizuálu změněný) skutkový stav už nebyly přiléhavé, a tudíž ani závazné. Odvolací finanční ředitelství tak neodstranilo vady odvolacího řízení.
9. Ústavní soud nejprve posoudil splnění procesních předpokladů řízení. Ústavní stížnost byla podána včas stěžovatelkou, který byla účastnicí řízení, v němž byla vydána napadená rozhodnutí. Stěžovatelka je právně zastoupena v souladu s požadavky § 29 až 31 zákona o Ústavním soudu. Ústavní soud je k řízení o ní příslušný.
10. Navzdory splnění předchozích procesních předpokladů projednatelnosti ústavní stížnosti dospěl Ústavní soud k závěru, že ústavní stížnost není přípustná.
11. Podle § 75 odst. 1 zákona o Ústavním soudu je ústavní stížnost nepřípustná, jestliže stěžovatel nevyčerpal všechny procesní prostředky, které mu zákon k ochraně jeho práva poskytuje (§ 72 odst. 3 téhož zákona); to platí i pro mimořádný opravný prostředek, který orgán, jenž o něm rozhoduje, může odmítnout jako nepřípustný z důvodů závisejících na jeho uvážení (§ 72 odst. 4 tamtéž). Významem tohoto ustanovení z hlediska principu subsidiarity ústavní stížnosti se Ústavní soud věnoval již v usnesení sp. zn. III. ÚS 443/24 , na které pro stručnost odkazuje.
12. Dalším prostředkem ochrany ve věci stěžovatelky bylo využití procesních prostředků podle soudního řádu správního (obecně viz např. usnesení sp. zn. III. ÚS 1384/09 ze dne 16. 6. 2009). Vydání napadeného správního rozhodnutí tak stěžovatelčiny možnosti ochrany mimo ústavní soudnictví nevyčerpalo.
13. Proti tomu stěžovatelka namítá, že žaloba proti napadenému rozhodnutí by musela být shledána nepřípustnou ve smyslu § 66 odst. 5 soudního řádu správního. Ten však upravuje pouze žaloby podané tzv. ve veřejném zájmu, a na tuto věc tak nedopadá. Dále tvrdí, že by se svými námitkami nemohla uspět, jelikož i správní soud rozhodující o žalobě by byl vázán již vysloveným právním názorem Nejvyššího správního soudu, který sice předchozí rozhodnutí zrušil, ale stěžovatelčině argumentaci přisvědčil jen zcela dílčím způsobem.
Se závěrem o vázanosti rozhodnutím Nejvyššího správního soudu lze souhlasit ? Odvolací finanční ředitelství jím bylo vázáno při vydání nového rozhodnutí [§ 110 odst. 2 písm. a) ve spojení s § 78 odst. 5 soudního řádu správního] a krajský soud a Nejvyšší správní soud, pokud by řízení pokračovalo před správními soudy, by jím případně také byly vázány (viz usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu č. j. 1 Azs 16/2021-50 ze dne 23. 2. 2022, č. 4321/2022 Sb. NSS).
14. Stěžovatelka chápe "efektivitu" prostředku ochrany ze subjektivního pohledu. Ten však Ústavní soud nezastává. Důvodem pro připuštění výjimky podle § 75 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu může být toliko neefektivita procesního prostředku systémová, kdy takový prostředek není objektivně způsobilý zajistit adekvátní ochranu práv ve všech případech, kdy nastane daná situace. Od tohoto případu však nutno odlišovat efektivitu procesního prostředku ve smyslu způsobilosti takového prostředku dosáhnout změny ve prospěch stěžovatele ? neefektivitu subjektivní.
Proto Ústavní soud setrvává na požadavku podat žalobu k soudu i tam, kde je judikatura správního soudnictví jednotná, opírá se o zákon (byť neústavní), a lze očekávat, že podání žaloby bude pouze formálním prodloužením řízení (viz usnesení sp. zn. IV. ÚS 895/22 ze dne 12. 4. 2022 a v něm citovaná judikatura). Podobně je tomu v nynějším případě, kdy zůstává vysloven pro stěžovatelku převážně nepříznivý kasačně závazný právní názor Nejvyššího správního soudu.
15. Námitky obsažené v ústavní stížnosti navíc nasvědčují tomu, že ani ze subjektivního hlediska by nebylo podání žaloby proti napadenému správnímu rozhodnutí zcela bezpředmětné. Za předpokladu, že by stěžovatelka v žalobě vznesla obdobné námitky jako v podané ústavní stížnosti, namítala by mimo jiné, že Odvolací finanční ředitelství pochybilo při vedení dalšího odvolacího řízení (po zrušení předchozího rozhodnutí) a že nesprávně aplikovalo závazný právní názor Nejvyššího správního soudu (respektive že jej aplikovat pro změnu skutkového stavu ani nemělo, jak tvrdí stěžovatelka).
Aniž by Ústavní soud jakkoli předjímal důvodnost takových žalobních bodů, je z jejich podstaty zřejmé, že se jimi správní soudy v předchozím řízení nemohly zabývat. Ústavní soud si je vědom toho, že stěžovatelka stále nesouhlasí především se závěry Nejvyššího správního soudu. Jak ale vysvětlilo již usnesení sp. zn. III. ÚS 443/24 , i proti právnímu názoru Nejvyššího správního soudu se stěžovatelka mohla bránit ústavní stížností až poté, co by vyčerpala všechny procesní prostředky ochrany.
16. Ústavnímu soudu není známo, zda stěžovatelka podala vedle ústavní stížnosti správní žalobu proti napadenému rozhodnutí. Pokud tak však neučinila a nechala lhůtu podle § 72 odst. 1 soudního řádu správního marně uplynout, nemůže to samo o sobě založit přípustnost této ústavní stížnosti. Ústavní soud v usnesení sp. zn. III. ÚS 443/24 stěžovatelku poučil o zákonných podmínkách přípustnosti ústavní stížnosti. Vyhodnotila-li je stěžovatelka nesprávně, nepředstavuje závěr o nepřípustnosti této druhé ústavní stížnosti odepření spravedlnosti (denegatio justiciae).
17. Přípustnost ústavní stížnosti není dána podle § 75 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu ani z důvodu podstatného přesahu vlastních zájmů stěžovatelky. Stěžovatelka sice namítá, že jí předkládané ústavněprávní otázky mají přesah i mimo její individuální případ. Její argumentace se však omezuje na tvrzení o precedenčním významu nálezu, jehož vydání se domáhá, ve smyslu obecné "precedenční závaznosti" nálezů [vymezené např. v nálezu sp. zn. IV. ÚS 301/05 ze dne 13. 11. 2007 Slovenské důchody VI (N 190/47 SbNU 465), bod 59 a násl.]. To pro splnění podmínky podstatného přesahu vlastních zájmů stěžovatelky nepostačuje (srov. např. usnesení sp. zn. II. ÚS 2888/18 ze dne 15. 10. 2019).
18. Ústavní soud proto ústavní stížnost odmítl podle § 43 odst. 1 písm. e) zákona o Ústavním soudu jako návrh nepřípustný.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné. V Brně dne 14. května 2024
Kateřina Ronovská v. r. soudkyně zpravodajka