I. Pouze skutečnost, že daňový subjekt byl všechny zadané projekty schopen realizovat a že byly provedeny za použití stávajících technologií, nestačí bez dalšího k jednoznačnému závěru, že tyto projekty nemohou být posouzeny jako projekty výzkumu a vývoje, za které je možno uplatnit odpočet od základu daně z příjmů dle § 34 odst. 4 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů.
II. Správce daně zpravidla nedisponuje dostatečnými technickými znalostmi k posouzení důkazních prostředků technické povahy navržených za účelem prokázání přítomnosti ocenitelného prvku novosti a technické nejistoty u přezkoumávaných projektů výzkumu a vývoje. Jsou-li tyto důkazy pro věc relevantní, je povinen ustanovit znalce dle § 95 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu.
23. 6. 2011, čj. 5 As 72/2010-60, ze dne 17. 1. 2008, čj. 5 As 29/2007-64, ze dne 30. 11. 2007, čj. 4 Ads 21/2007-77, nebo ze dne 18. 10. 2005, čj. 1 Afs 135/2004-73, č. 787/2006 Sb. NSS).
[21] Podle stěžovatelky je namítaný rozsudek nepřezkoumatelný z důvodu, že se krajský soud nevypořádal s žalobními tvrzeními ohledně ocenitelného prvku novosti a od-
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 10 / 2 015
straňování technické nejistoty u projektů stěžovatelky. S touto námitkou se však Nejvyšší správní soud neztotožnil. Krajský soud se s těmito námitkami zevrubně vypořádal na stranách 10–13 napadeného rozsudku. Uvedl, že ocenitelný prvek novosti představuje zlepšení výrobku či stroje významně přesahující úroveň běžného vylepšování dílčích vlastností výrobku. Výrobek tedy musí získat nové vlastnosti, vykonávat další podstatné činnosti dříve nemožné. Dále je z napadeného rozsudku seznatelné, že technická nejistota u předmětných projektů nebyla dána, neboť stěžovatelka byla schopna garantovat vyrobitelnost a ve všech případech poptávanou formu či nástroj vyrobila. Bez ohledu na správnost či nesprávnost závěrů krajského soudu nelze s ohledem na výše uvedené napadený rozsudek považovat za nepřezkoumatelný. Krajský soud se zabýval všemi žalobními námitkami, ke všem uvedl svá právní hodnocení včetně odkazu na aplikované právní předpisy a vycházel ze skutečností obsažených ve správním spisu. Je přitom zřejmé, proč nepovažoval žalobní námitky za důvodné.
[22] Stěžejní kasační námitku představuje otázka, zda na projekty označené stěžovatelkou za projekty výzkumu a vývoje lze aplikovat § 34 odst. 4 zákona o daních z příjmů, a zda tedy byla stěžovatelka oprávněna náklady na tyto projekty odečíst od základu daně.
[23] Zákon o daních z příjmů v první větě výše citovaného ustanovení stanoví, že „[o]d základu daně lze odečíst 100 % výdajů (nákladů), které poplatník vynaložil v daném zdaňovacím období nebo období, za které se podává daňové přiznání, při realizaci projektů výzkumu a vývoje, které mají podobu experimentálních či teoretických prací, projekčních či konstrukčních prací, výpočtů, návrhů technologií, výroby funkčního vzorku či prototypu produktu nebo jeho části a na certifikaci výsledků dosažených prostřednictvím projektů výzkumu a vývoje“. Pro splnění podmínek na uplatnění odpočtu nákladů při realizaci projektů výzkumu a vývoje od základu daně je dle citovaného ustanovení zapotřebí kumulativní splnění dvou podmínek. Zaprvé se musí jed-
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 10 / 2 015
nat o projekty výzkumu a vývoje; zadruhé tyto projekty musí mít podobu experimentálních či teoretických prací, projekčních či konstrukčních prací, výpočtů, návrhů technologií, výroby funkčního vzorku či prototypu produktu nebo jeho části a na certifikaci výsledků dosažených prostřednictvím projektů výzkumu a vývoje.
[24] Definici výzkumu a vývoje zákon o daních z příjmů neobsahuje. V souladu s právním názorem krajského soudu a se zásadou jednotnosti právního řádu je zapotřebí hledat takovou definici jinde (tento postup obecně aproboval Nejvyšší správní soud např. v rozsudcích ze dne 6. 8. 2013, čj. 8 As 63/2012-37, a ze dne 28. 7. 2011, čj. 8 Afs 13/2011-81). Vymezení pojmu výzkumu a vývoje je obsaženo pouze v § 2 odst. 1 zákona o podpoře výzkumu. Toto ustanovení popisuje výzkum jako systematickou tvůrčí práci „rozšiřující poznání, včetně poznání člověka, kultury nebo společnosti, metodami umožňujícími potvrzení, doplnění či vyvrácení získaných poznatků, [prováděnou jako] základní výzkum, kterým jsou experimentální nebo teoretické práce prováděné s cílem získat znalosti o základech či podstatě pozorovaných jevů, vysvětlení jejich příčin a možných dopadů při využití získaných poznatků; [...] [aplikovaným výzkumem] jsou experimentální nebo teoretické práce prováděné s cílem získání nových poznatků zaměřených na budoucí využití v praxi; ta část aplikovaného výzkumu, jehož výsledky se prostřednictvím vývoje využívají v nových výrobcích, technologiích a službách, které jsou určeny k podnikání podle zvláštního právního předpisu, se označuje jako průmyslový výzkum.“ Vývoj dle citované právní úpravy představuje „systematické tvůrčí využití poznatků výzkumu nebo jiných námětů k produkci nových nebo zlepšených materiálů, výrobků nebo zařízení anebo k zavedení nových či zlepšených technologií, systémů a služeb, včetně pořízení a ověření prototypů, poloprovozních nebo předváděcích zařízení“.
[25] Ministerstvo financí vydalo k provedení § 34 odst. 4 a 5 zákona o daních z příjmů pokyn D-288, který slouží k zajištění jednot-
ného postupu při uplatňování předmětného ustanovení tím, že správcům daně poskytuje návod na posuzování uplatněných odpočtů nákladů od základu daně za projekty výzkumu a vývoje. Pokyn D-288 mimo jiné stanoví podobu projektů výzkumu a vývoje, definici výzkumu a vývoje pro účely zákona o daních z příjmů, činnosti, které lze zahrnout mezi činnosti výzkumu a vývoje pro účely odpočtu od základu daně z příjmů, a které nikoli, a další podrobnosti. Jak však správně poznamenal krajský soud, v tomto případě se jedná o interní normativní instrukci, která pro správce daně představuje pokyn nadřízeného orgánu vůči orgánu služebně podřízenému. Nejedná se tedy o obecně závazný právní předpis, kterým by krajský soud při svém rozhodování byl vázán. Závazný je primárně pro správce daně, který je povinen se jím řídit (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne
23. 6. 2011, čj. 5 As 72/2010-60, ze dne 17. 1. 2008, čj. 5 As 29/2007-64, ze dne 30. 11. 2007, čj. 4 Ads 21/2007-77, nebo ze dne 18. 10. 2005, čj. 1 Afs 135/2004-73, č. 787/2006 Sb. NSS).
[21] Podle stěžovatelky je namítaný rozsudek nepřezkoumatelný z důvodu, že se krajský soud nevypořádal s žalobními tvrzeními ohledně ocenitelného prvku novosti a od-
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 10 / 2 015
straňování technické nejistoty u projektů stěžovatelky. S touto námitkou se však Nejvyšší správní soud neztotožnil. Krajský soud se s těmito námitkami zevrubně vypořádal na stranách 10–13 napadeného rozsudku. Uvedl, že ocenitelný prvek novosti představuje zlepšení výrobku či stroje významně přesahující úroveň běžného vylepšování dílčích vlastností výrobku. Výrobek tedy musí získat nové vlastnosti, vykonávat další podstatné činnosti dříve nemožné. Dále je z napadeného rozsudku seznatelné, že technická nejistota u předmětných projektů nebyla dána, neboť stěžovatelka byla schopna garantovat vyrobitelnost a ve všech případech poptávanou formu či nástroj vyrobila. Bez ohledu na správnost či nesprávnost závěrů krajského soudu nelze s ohledem na výše uvedené napadený rozsudek považovat za nepřezkoumatelný. Krajský soud se zabýval všemi žalobními námitkami, ke všem uvedl svá právní hodnocení včetně odkazu na aplikované právní předpisy a vycházel ze skutečností obsažených ve správním spisu. Je přitom zřejmé, proč nepovažoval žalobní námitky za důvodné.
[22] Stěžejní kasační námitku představuje otázka, zda na projekty označené stěžovatelkou za projekty výzkumu a vývoje lze aplikovat § 34 odst. 4 zákona o daních z příjmů, a zda tedy byla stěžovatelka oprávněna náklady na tyto projekty odečíst od základu daně.
[23] Zákon o daních z příjmů v první větě výše citovaného ustanovení stanoví, že „[o]d základu daně lze odečíst 100 % výdajů (nákladů), které poplatník vynaložil v daném zdaňovacím období nebo období, za které se podává daňové přiznání, při realizaci projektů výzkumu a vývoje, které mají podobu experimentálních či teoretických prací, projekčních či konstrukčních prací, výpočtů, návrhů technologií, výroby funkčního vzorku či prototypu produktu nebo jeho části a na certifikaci výsledků dosažených prostřednictvím projektů výzkumu a vývoje“. Pro splnění podmínek na uplatnění odpočtu nákladů při realizaci projektů výzkumu a vývoje od základu daně je dle citovaného ustanovení zapotřebí kumulativní splnění dvou podmínek. Zaprvé se musí jed-
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 10 / 2 015
nat o projekty výzkumu a vývoje; zadruhé tyto projekty musí mít podobu experimentálních či teoretických prací, projekčních či konstrukčních prací, výpočtů, návrhů technologií, výroby funkčního vzorku či prototypu produktu nebo jeho části a na certifikaci výsledků dosažených prostřednictvím projektů výzkumu a vývoje.
[24] Definici výzkumu a vývoje zákon o daních z příjmů neobsahuje. V souladu s právním názorem krajského soudu a se zásadou jednotnosti právního řádu je zapotřebí hledat takovou definici jinde (tento postup obecně aproboval Nejvyšší správní soud např. v rozsudcích ze dne 6. 8. 2013, čj. 8 As 63/2012-37, a ze dne 28. 7. 2011, čj. 8 Afs 13/2011-81). Vymezení pojmu výzkumu a vývoje je obsaženo pouze v § 2 odst. 1 zákona o podpoře výzkumu. Toto ustanovení popisuje výzkum jako systematickou tvůrčí práci „rozšiřující poznání, včetně poznání člověka, kultury nebo společnosti, metodami umožňujícími potvrzení, doplnění či vyvrácení získaných poznatků, [prováděnou jako] základní výzkum, kterým jsou experimentální nebo teoretické práce prováděné s cílem získat znalosti o základech či podstatě pozorovaných jevů, vysvětlení jejich příčin a možných dopadů při využití získaných poznatků; [...] [aplikovaným výzkumem] jsou experimentální nebo teoretické práce prováděné s cílem získání nových poznatků zaměřených na budoucí využití v praxi; ta část aplikovaného výzkumu, jehož výsledky se prostřednictvím vývoje využívají v nových výrobcích, technologiích a službách, které jsou určeny k podnikání podle zvláštního právního předpisu, se označuje jako průmyslový výzkum.“ Vývoj dle citované právní úpravy představuje „systematické tvůrčí využití poznatků výzkumu nebo jiných námětů k produkci nových nebo zlepšených materiálů, výrobků nebo zařízení anebo k zavedení nových či zlepšených technologií, systémů a služeb, včetně pořízení a ověření prototypů, poloprovozních nebo předváděcích zařízení“.
[25] Ministerstvo financí vydalo k provedení § 34 odst. 4 a 5 zákona o daních z příjmů pokyn D-288, který slouží k zajištění jednot-
ného postupu při uplatňování předmětného ustanovení tím, že správcům daně poskytuje návod na posuzování uplatněných odpočtů nákladů od základu daně za projekty výzkumu a vývoje. Pokyn D-288 mimo jiné stanoví podobu projektů výzkumu a vývoje, definici výzkumu a vývoje pro účely zákona o daních z příjmů, činnosti, které lze zahrnout mezi činnosti výzkumu a vývoje pro účely odpočtu od základu daně z příjmů, a které nikoli, a další podrobnosti. Jak však správně poznamenal krajský soud, v tomto případě se jedná o interní normativní instrukci, která pro správce daně představuje pokyn nadřízeného orgánu vůči orgánu služebně podřízenému. Nejedná se tedy o obecně závazný právní předpis, kterým by krajský soud při svém rozhodování byl vázán. Závazný je primárně pro správce daně, který je povinen se jím řídit (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne
7. 9. 2012, čj. 2 Afs 55/2012-24). Pokyn D-288 tak lze na posouzení věci použít jako výkladové vodítko v mezích, v nichž je souladný se zněním zákona o daních z příjmů (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne
25. 10. 2006, čj. 8 Afs 3/2005-59).
[26] Jádro sporu tkví v tom, zda správcem daně zpochybněné projekty stěžovatelky lze zahrnout pod pojmy výzkumu a vývoje dle § 34 odst. 4 zákona o daních z příjmů. Stěžovatelka sama tyto projekty považuje za vývojovou činnost, kterou podřazuje pod bod 3 písm. e) pokynu D-288, neboť se dle jejího názoru jedná o projekční a konstrukční práce, výpočty a návrhy technologií sloužící k vývoji nebo inovaci výrobků nebo výrobních procesů. Vývoj podle § 2 odst. 1 písm. b) zákona o podpoře výzkumu představuje systematické tvůrčí „využití poznatků výzkumu nebo jiných námětů k produkci nových nebo zlepšených materiálů, výrobků nebo zařízení anebo k zavedení nových či zlepšených technologií, systémů a služeb, včetně pořízení a ověření prototypů, poloprovozních nebo předváděcích zařízení“.
[27] Podle posledního odstavce bodu 2 pokynu D-288 je základním kritériem pro odlišení výzkumu a vývoje od ostatních příbuzných činností přítomnost ocenitelného prv-
ku novosti a vyjasnění výzkumné nebo technické nejistoty. Pojmy ocenitelný prvek novosti a vyjasnění technické nejistoty nejsou právním řádem nikterak blíže specifikovány. Jedná se o neurčité právní pojmy. Nejvyšší správní soud v usnesení rozšířeného senátu ze dne 22. 4. 2014, čj. 8 As 37/2011-154, konstatoval, že „neurčité právní pojmy zahrnují jevy nebo skutečnosti, které nelze zcela přesně právně definovat. Jejich obsah, rozsah a aplikace se může v závislosti na konkrétních okolnostech měnit. Zákonodárce tímto způsobem vytváří příslušným orgánům prostor k tomu, aby zhodnotily, zda konkrétní situace pod neurčitý právní pojem spadá, či nikoliv.“ Posouzení toho, jestli se na určitý konkrétní případ vztahuje neurčitý právní pojem, je výsledkem uvážení správního orgánu zaměřujícího se na konkrétní skutkovou podstatu a její vyhodnocení. Interpretace neurčitého právního pojmu se tak může ad hoc měnit. Výklad neurčitého právního pojmu včetně jeho aplikace na skutkový stav zjištěný správním orgánem je pak v souladu s § 75 s. ř. s. plně přezkoumatelný.
[28] Krajský soud se ztotožnil se správními orgány, které ve vztahu k projektům stěžovatele interpretovaly pojem ocenitelného prvku novosti tak, že musí jít o takové zlepšení formy či nástroje, v jehož rámci tyto získají nové podstatné vlastnosti, jsou schopny vykonávat další podstatné činnosti, které dříve vykonávat nemohly. V tomto smyslu ocenitelný prvek novosti podle správce daně u předmětných projektů absentoval, neboť stěžovatelka formy a nástroje vyráběla podle již známých technologií a zavedených postupů na základě specifikace zákazníka a u výrobků nedošlo k podstatnému vylepšení nebo změně vlastností. Krajský soud souhlasil též se závěrem správce daně, dle něhož technická nejistota nebyla u projektů stěžovatelky dána, neboť byla zákazníkům schopna garantovat výrobu poptávané formy či nástroje a tyto navíc ve 100 % případů vyrobila. Projekty stěžovatelky podle krajského soudu, stejně jako podle správce daně, vykazovaly znaky předvýrobní přípravy či inovačního charakteru ve smyslu bodu 4 písm. j) pokynu D-288.
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 10 / 2 015
[29] Nejprve je třeba podotknout, že finální zhodnocení, zda projekty stěžovatelky lze považovat za projekty výzkumu a vývoje ve smyslu § 34 odst. 4 zákona o daních z příjmů, náleží správním orgánům. Jedná se o otázku právní. Povinností správních orgánů však v takovém případě bylo náležitě zjistit veškeré skutkové okolnosti a náležitě posoudit veškeré aspekty zpochybněných projektů stěžovatelky. Stěžovatelka od počátku nesouhlasila s právním hodnocením předmětných projektů. Jak vyplývá ze správního spisu, v daňovém řízení předložila značné množství důkazů, jimiž zpochybňovala výše uvedené závěry správce daně. Jednalo se o listiny s technickými daty (tabulky, výkresy, dokumentace), vyjádření odborných osob. Stěžovatelka též navrhovala výslech několika svědků i provedení znaleckých posudků. Snažila se jimi prokázat, že formy a nástroje zadané jejími zákazníky skutečně vyvíjela, a nikoli pouze vyráběla na základě jejich specifikací a požadavků. U každého konkrétního projektu stěžovatelka v daňovém řízení předložila tvrzení, v čem spočívá vyjasnění technické nejistoty, i na to, co u každého projektu představuje ocenitelný prvek novosti ve smyslu bodu 2 pokynu D-288, ke každému tvrzení předložila důkazy. Jednalo se převážně o technická data, o technický popis jednotlivých aspektů projektů, včetně výkresů. Stěžovatelka poukazovala i na modifikace, které musely být u jednotlivých projektů provedeny, aby bylo možné formu či nástroj vůbec vyrobit.
[30] Správní orgány však tyto důkazy nehodnotily, označily jejich hodnocení za nadbytečné. Žalovaný i krajský soud považovali v tomto směru za zásadní skutečnost, že stěžovatelka všechny projekty zdárně dokončila, z toho dovodili, že v činnosti stěžovatelky nebyla dána technická nejistota. Za další rozhodující důvod pro neprovedení předložených důkazů a pro závěr o absenci ocenitelného prvku novosti považovali žalovaný i krajský soud to, že projekty byly realizovány za použití stávajících technologií. Nejvyšší správní soud považuje uvedené aspekty předmětných projektů pro konečné právní zhodnocení projektů stěžovatelky nesporně za důleži-
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 10 / 2 015
té. Na rozdíl od žalovaného a krajského soudu však souhlasí se stěžovatelkou v tom, že k jejich hodnocení jsou nutné odborné znalosti přesahující možnosti posouzení krajským soudem i správcem daně.
[31] Řádné hodnocení projektů stěžovatelky ve smyslu jejich podřazení pod § 34 odst. 4 zákona o daních z příjmů nelze provést bez odborného hodnocení stěžovatelkou předkládaných a namítaných technických hledisek předmětných projektů. Pouze skutečnost, že stěžovatelka dokázala ve všech případech požadované zakázky vyrobit, nevylučuje, že stěžovatelka v rámci jejich realizace musela vyjasňovat technickou nejistotu. Tvrzení stěžovatelky, že od počátku nemuselo být řešení těchto projektů zcela zřejmé a vyžadovalo ze strany stěžovatelky mimo jiného inovaci výrobních postupů či několikeré modifikace projektů, nelze bez odborného posouzení jí předkládaných údajů vyvrátit. Stejně tak je nutno v obecné rovině přisvědčit tvrzení, že ocenitelný prvek novosti může být přítomen i v případě použití známých a již dříve používaných technologií, jak ostatně stěžovatelka poměrně zdařile ilustrovala na příkladu zrcadla pro Herschelův kosmický dalekohled. Správní orgány a krajský soud však svoji argumentaci založily na závěru, že odborné prověření technických údajů o jednotlivých projektech nebylo nutné, s čímž se Nejvyšší správní soud neztotožnil.
[32] Nejvyšší správní soud tímto nikterak nepředjímá, zda projekty stěžovatelky skutečně lze či nelze vyhodnotit jako projekty výzkumu a vývoje dle § 34 odst. 4 zákona o daních z příjmů ve spojení s § 2 odst. 1 zákona o podpoře výzkumu. K řádnému právnímu posouzení v projednávané věci však bylo nutno přihlédnout ke všem (i technickým) aspektům namítaných projektů. Stěžovatelka od počátku považuje tyto projekty za ty, při nichž dochází k vývoji nových, dosud nevyráběných forem a nástrojů. Dále uvedla, že při jejich realizaci dochází k projekčním a konstrukčním pracím, složitým výpočtům a návrhům technologií sloužících k vývoji nebo inovaci finálních výrobků nebo výrobních procesů jejích zákazníků. Tyto své závěry opí-
rala o nezanedbatelné množství důkazních prostředků technického charakteru, které správní orgány nemohly s ohledem na výše uvedené odmítnout pouze s odkazem na své již dříve učiněné závěry ohledně obchodního modelu stěžovatelky (garance vyrobitelnosti formy či nástroje), úspěšnosti předmětných projektů a použitých známých technologií. Naopak správní orgány měly podrobit přezkumu, zda namítané skutečnosti a navržené důkazy tyto jejich závěry nezpochybňují.
[33] Správní orgány se tedy měly technickými aspekty projektů stěžovatelky zaobírat, což však vyžaduje technické znalosti. Není sporu o tom, že úřední osoby v projednávaném případě technickými znalostmi nedisponovaly. Správní orgány toto nezpochybnily, ale dovodily, že technické znalosti, ani odbornost úředních osob, nejsou pro posouzení věci nezbytné. Daňový řád z roku 2009 tyto situace upravuje v § 95 odst. 1 písm. a), podle kterého „závisí-li rozhodnutí na posouzení otázek, k nimž je třeba odborných znalostí, které správce daně nemá“, může správce daně „ustanovit znalce k prokázání skutečností rozhodných pro správné zjištění a stanovení daně“. Odborná literatura k tomuto ustanovení uvádí, že zákon sice používá pojem „může“, nicméně jsou-li splněny zde uvedené podmínky, k ustanovení znalce dojít zřejmě musí (srov. Baxa, J.; Dráb O.; Kaniová, K.; Lavický, P.; Schillerová, A.; Šimek, K; Žišková, M. Daňový řád. Komentář. I. díl. Praha : Wolters Kluwer ČR, 2011, s. 543). Znalecký posudek by v projednávané věci umožnil správním orgánům komplexně zjistit a posoudit veškeré skutkové okolnosti spočívající v charakteru projektů stěžovatelky, včetně jejich technické stránky (přítomnost technické nejistoty a ocenitelného prvku novosti). Pouze na základě všech těchto skutečností ve spojení s již použitými a správcem daně zjištěnými skutečnostmi lze dospět ke správnému závěru o tom, zda stěžovatelka oprávněně uplatnila odpočet nákladů na projekty výzkumu a vývoje od základu daně dle § 34 odst. 4 zákona o daních z příjmů. Bez dostatečného porozumění technickým aspektům projektů stěžovatelky totiž správní orgány nemohly spoleh-
livě vyvrátit závěr stěžovatelky o tom, že její projekty splňovaly podmínky výzkumu a vývoje.
[34] Je zřejmé, že správce daně je při posuzování splnění podmínek § 34 odst. 4 zákona o daních z příjmů ve velmi obtížné situaci. Toho si bylo ostatně vědomo i Ministerstvo financí, které k provedení tohoto ustanovení vydalo samostatný metodický pokyn. Nejvyšší správní soud výše vysloveným závěrem nepředjímá, že ve všech sporech týkajících se posouzení projektů výzkumu a vývoje je bez výjimky nezbytné provést znalecké posouzení. Předkládá-li však daňový subjekt tvrzení, která nelze bez odborného posouzení označit za zcela irelevantní, není možno jejich hodnocení odmítat. Nejvyšší správní soud si je vědom náročnosti takového postupu pro správce daně, nicméně tato potřeba je dána záměrem zákonodárce podpořit daňovým zvýhodněním výzkum a vývoj. Pokud je tato možnost daňovým subjektům zákonem o daních z příjmu nabídnuta, nelze ji v praxi neumožnit z důvodu, že posouzení splnění podmínek je složité a nákladné.
[35] S ohledem na výše uvedené Nejvyšší správní soud shledal námitku stěžovatelky důvodnou. Správní orgány v projednávané věci pochybily, pokud se odmítly zabývat stěžovatelkou předkládanými a navrhovanými důkazy zpochybňujícími jejich závěr ohledně absence ocenitelného prvku novosti a technické nejistoty u jednotlivých zpochybněných projektů stěžovatelky. Pro jejich náležité zhodnocení bylo nutno vyhodnotit mimo již zjištěných skutečností i technické údaje, k jejichž řádnému prokázání a posouzení bylo v posuzovaném případě nezbytné ustanovení znalce dle § 95 odst. 1 písm. a) daňového řádu z roku 2009. V tomto směru pochybil i krajský soud, pokud závěry žalovaného plně převzal, případně se sám vyjadřoval k ryze technickým otázkám, a rozhodnutí žalovaného pro tuto vadu nezrušil.
[36] Posouzení ostatních kasačních námitek je závislé na finálním řešení otázky, zda předmětné projekty stěžovatelky lze charakterizovat jako projekty výzkumu a vývoje a zda byla stěžovatelka ve smyslu výše uvedeného oprávněna uplatnit odpočet nákladů na
S B Í R K A RO Z H O D N U T Í N S S 10 / 2 015
Společnost s ručením omezeným Fortell proti Odvolacímu finančnímu ředitelství o daň *) S účinností od 1. 1. 2014 byl § 34 odst. 4 změněn zákonem č. 458/2011 Sb. a zákonem č. 344/2013 Sb.