I. Účinky výzvy správce daně podle § 145 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, na běh lhůty pro stanovení daně nejsou vyloučeny tím, že výše doměřené daně je odlišná od daně plynoucí z dodatečného daňového tvrzení podaného na základě uvedené výzvy.
II. Lhůta pro stanovení daně může být z důvodů uvedených v § 148 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, prodloužena opakovaně.
III. Po podání dodatečného daňového tvrzení na základě výzvy správce daně lze použít postupu k odstranění pochybností (§ 89 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu), aniž to má vliv na účinky výzvy na lhůtu pro stanovení daně.
Věc: Bedřich D . proti Odvolacímu finančnímu ředitelství o daň z příjmů, o kasační stížnosti obcházel insolvenční zákon a zjednával si lepší postavení než insolvenční věřitelé . Přeplatek z daňových povinností vzniklých v době ode dne účinnosti rozhodnutí o úpadku se použije pouze na úhradu splatných pohledávek za majetkovou podstatou .
[20] Z výše uvedených skutečností je zřejmé, že správce daně postupoval v souladu s § 242 odst . 3 daňového řádu, neboť přeplatek vzniklý na základě daňových povinností, které vznikly v době ode dne účinnosti rozhodnutí o úpadku, použil na úhradu splatných pohledávek za majetkovou podstatou, jejichž existenci přitom stěžovatelka nezpochybnila . Jak vyplývá z § 168 odst . 3 insolvenčního zákona, lze pohledávky za majetkovou podstatou uspokojit v plné výši kdykoli po rozhodnutí o úpadku . Tato skutečnost ostatně vyplývá i z § 305 odst . 1 insolvenčního zákona, který hovoří o dosud nezaplacených pohledávkách, které se uspokojují kdykoli v průběhu konkursního řízení . Usnesení insolvenčního soudu čj . KSUL 44 INS 4653/2010-B-135 vydané podle § 305 odst . 2 insolvenčního zákona, se proto týka- řád z roku 2009“) žalobce .
SBÍRKA ROZHOD NUTÍ N SS 7 –8/2016 lo pouze zapodstatových pohledávek, které nebyly ke dni jeho vydání uhrazeny . Vydání tohoto usnesení nemůže mít za následek vznik povinnosti správce daně vrátit dlužníkovi přeplatek na DPH, který byl již v souladu s daňovým řádem použit na úhradu splatných pohledávek za majetkovou podstatou . Pokud by tomu tak bylo, pak by bylo nutno tento postup s ohledem na zásadu par conditio creditorum, podle které mají všichni věřitelé rovné podmínky, uplatnit na veškeré již uhrazené zapodstatové pohledávky .
Stěžovatelka si je tohoto nepřípustného důsledku vědoma, jak vyplývá ze s . 3 kasační stížnosti, kde uvádí, že „[t]ato situace samozřejmě nedopadá na věřitele, kteří obdrželi plnění za souhlasu insolvečního správce i soudu, protože je chrání jejich legitimní očekávání a dobrá víra nabytých práv, že do pohledávky zaniklé splněním již nebude zasahováno. Nelze si např. představit, že zaměstnanec pracující v podniku, který bude provozovat v konkurzu insolvenční správce, bude muset podle usnesení dle § 297 odst. 2 insolvenčního zákona vrátit část své mzdy.“ Finanční úřad Brno II .
(správní orgán I . stupně) vydal dne 19 . 7 . 2012 dodatečný platební výměr, kterým byla žalobci doměřena daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období 2008 ve výši 218 340 Kč a současně sděleno penále ve výši 43 668 Kč . Důvodem doměření daně bylo zjištění, že žalobce jako daňový subjekt v daňovém přiznání za uvedené zdaňovací období neuvedl od daně neosvobozený příjem, který získal z prodeje podílu bytového domu .
Proti tomuto rozhodnutí podal žalobce odvolání, na jehož základě žalovaný rozhodnutím ze dne 30 . 10 . 2013 změnil rozhodnutí I . stupně . Změna spočívala pouze v bankovním spojení a určení splatnosti, v ostatním zůstal výrok napadeného rozhodnutí beze změny .
Proti rozhodnutí žalovaného podal žalobce žalobu u Krajského soudu v Brně, kterou krajský soud zamítl rozsudkem ze dne 21 . 12 .
2015, čj . 31 Af 1/2014-32 .
Krajský soud v napadeném rozsudku zaujal v prvé řadě právní názor, že k doměření daně došlo v rámci prekluzivní lhůty . Vycházel ze skutečnosti, že před uplynutím zákonné lhůty pro doměření daně správce daně učinil úkon (výzvu), který byl způsobilý prodloužit lhůtu . Ustanovení § 148 odst . 2 daňového řádu z roku 2009 umožňuje opakované prodloužení lhůty, a proto je třeba akceptovat i prodloužení lhůty spojené s vydáním dodatečného platebního výměru . K doměření daně pak došlo na základě postupu k odstranění pochybností . Ve vztahu k námitce, že byla doměřena daň z příjmu osvobozeného od daně, poukázal krajský soud na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 11 . 6 . 2015, čj . 7 Afs 7/2015-47, vykládající podmínky pro osvobození prodeje nemovitosti, a na rozsudek Nejvyššího soudu ze dne 14 . 3 .
2001, sp . zn . 26 Cdo 2864/2000, z něhož plyne pojetí ideálního podílu na spoluvlastnictví nemovitosti jako samostatné věci .
Proti tomuto rozsudku podal žalobce (stěžovatel) kasační stížnost .
Stěžovatel kromě jiného namítal, že daň byla doměřena po prekluzi . Daň je nutno
doměřit do tří let od konce zdaňovacího období, a to pravomocně . V daném případě její běh skončil 31 . 12 . 2011; dodatečný platební výměr nabyl právní moci dne 8 . 11 . 2013 . Výzva zaslaná stěžovateli nesplňuje podmínky § 148 odst . 2 písm . a) daňového řádu z roku 2009, protože k doměření daně nedošlo na jejím podkladě . To je zřejmé z rozdílu mezi daní přiznanou dodatečným daňovým tvrzením a daní doměřenou . Žalovaný se s touto námitkou vypořádal nedostatečně a krajský soud nesprávně . I v případě, že by toto prodloužení lhůty obstálo, nemohlo dojít k jejímu dalšímu prodloužení . Zákon vychází z toho, že lhůtu lze prodloužit o jeden rok z důvodů v zákoně uvedených, a tyto důvody tedy nelze kumulovat, což stěžovatel dovozoval zejména z § 148 odst . 2 písm . d) in fine daňového řádu z roku 2009 . I zde jak žalovaný, tak krajský soud pouze shrnují skutkový stav a na základě jazykového výkladu zákona dospívají k názoru o zachování lhůty .
Jazykový výklad je přitom nedostatečný, jak je zjevné z rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 30 . 3 . 2009, čj . 4 As 1/2008-220, č . 2287/2011 Sb . NSS .
Stěžovatel dále namítal, že daň byla doměřena v důsledku zneužití práva . To stěžovatel viděl v nečinnosti správce daně v době před prodlužováním lhůty . Ten měl k dispozici veškeré rozhodné skutečnosti v době podání daňového přiznání a byl si vědom i převodu nemovitosti . Zde stěžovatel poukázal na nález Ústavního soudu ze dne 2 . 12 . 2008, sp . zn . I . ÚS 1611/07, č . 211/2008 Sb . ÚS, a na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 10 . 11 . 2005, čj . 1 Afs 107/2004-48, č . 869/2006 Sb . NSS, přičemž tvrdil, že v jeho případě nebyly dány důvody pro akceptování účelového prodlužování lhůty .
Stěžovatel dále namítal, že daň byla doměřena z moci úřední mimo daňovou kontrolu při nesplnění podmínek plynoucích z § 143 odst . 1 daňového řádu z roku 2009, což je zřejmé z rozdílné výše dodatečně přiznané a doměřené daně i z odůvodnění platebního výměru .
Žalovaný ve svém vyjádření ke kasační stížnosti kromě jiného uvedl, že výzva k po- SB ÍRKA ROZHODNUTÍ NSS 7– 8/2 016
*) S účinností od 1. 1. 2011 nahrazen zákonem č. 280/2009 Sb., daňovým řádem.
dání daňového tvrzení byla stěžovateli doručena před uplynutím tříleté prekluzivní lhůty, načež byl v této prodloužené lhůtě vydán dodatečný platební výměr . K doměření daně došlo v prodloužené lhůtě v souladu se zákonem . Správce daně není povinen konat ihned, k jeho úkonům slouží prekluzivní lhůta, kterou lze za zákonem stanovených podmínek prodloužit . Stěžovatelem označený nález Ústavního soudu sp . zn . I . ÚS 1611/07 se týká odlišné situace, v níž byla výzva doručena až po uplynutí prekluzivní lhůty . Žalovaný se již ve svém rozhodnutí vypořádal s odvolacím tvrzením o vyměření daně mimo daňovou kontrolu a tato námitka byla vypořádána i krajským soudem . V dané věci stěžovatel podal dodatečné daňové přiznání a správce daně na ně v doměření reagoval .
Nejvyšší správní soud kasační stížnost za- mítl .
Z odůvodnění:
(…) Ke zjištění, zda k doměření daně nedošlo po uplynutí prekluzivní lhůty, jsou ze spisu správce daně rozhodné následující skutečnosti .
Stěžovatel podal dne 14 . 6 . 2009 přiznání k dani z příjmů fyzických osob podle zákona č . 586/1992 Sb ., o daních z příjmů, za rok 2008, v němž v příloze 2 uvedl příjem podle § 10 zákona o daních z příjmů ve výši 40 794 Kč .
Dne 15 . 12 . 2011 vydal správce daně výzvu k podání dodatečného daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob, v jejímž odůvodnění uvedl, že má pochybnosti o tom, zda byly zdaněny veškeré příjmy podle § 10 odst . 1 písm . b) zákona o daních z příjmů, příjmy z prodeje vlastní nemovitosti . Dne 28 . 12 . 2011 požádal zmocněnec stěžovatele o prodloužení lhůty k vyhovění výzvě . Dodatečné daňové přiznání bylo podáno dne 12 . 1 . 2012, ovšem se shodnými údaji k příjmům podle § 10 zákona o daních z příjmů .
SBÍRKA ROZHOD NUTÍ N SS 7 –8/2016
Dne 9 . 3 . 2012 vydal správce daně výzvu k odstranění pochybností o správnosti a úplnosti dodatečného daňového přiznání za rok 2008, konkrétně ve vztahu k příjmu z prodeje spoluvlastnického podílu bytového domu, přičemž jsou dále označeny kupní smlouvy spojené s nabytím podílu v roce 2005 a s jeho prodejem v roce 2008 za kupní cenu 6 446 094 Kč . Současně je uvedeno, že tento příjem nebyl pojat do daňového přiznání, a bylo zdůvodněno, že se nejedná o příjem osvobozený od daně .
Dne 12 . 3 . 2012 požádal zmocněnec stěžovatele o prodloužení lhůty k vyhovění výzvě a následně vyvolal jednání u správce daně obsažené v protokolu ze dne 19 . 4 . 2012 .
Dne 19 . 7 . 2012 vydal správce daně doda- tečný platební výměr .
Dne 30 . 10 . 2013 vydal žalovaný rozhodnutí, které nabylo právní moci dne 8 . 11 . 2013 .
Jednalo se tedy o daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2008 . Lhůta pro stanovení daně ovšem neskončila za účinnosti zákona č . 337/1992 Sb ., o správě daní a poplatků (dále jen „daňový řád z roku 1992“)*) ale podle § 264 odst . 4 daňového řádu z roku 2009 se její běh posuzuje podle § 148 odst . 1 daňového řádu z roku 2009, podle něhož daň nelze stanovit po uplynutí lhůty pro stanovení daně, která činí tři roky .
Počátek této lhůty se však neposuzuje podle tohoto ustanovení, ale podle § 264 odst . 4 daňového řádu z roku 2009 zůstává zachován okamžik počátku běhu této lhůty vycházející z § 47 odst . 1 daňového řádu z roku 1992 . Prekluzivní lhůta by tak skončila dne 31 . 12 .
2011, pokud by před jejím uplynutím nebyl proveden úkon, který má vliv na její běh .
Podle § 148 odst . 2 daňového řádu z roku 2009 se „[l]hůta pro stanovení daně […] prodlužuje o 1 rok, pokud v posledních 12 měsících před uplynutím dosavadní lhůty pro stanovení daně došlo k a) podání dodatečného daňového tvrzení nebo oznámení výzvy k podání dodateč- ného daňového tvrzení, pokud tato výzva vedla k doměření daně, b) oznámení rozhodnutí o stanovení daně, c) zahájení řízení o mimořádném oprav- ném nebo dozorčím prostředku, d) oznámení rozhodnutí ve věci oprav- ného nebo dozorčího prostředku, nebo e) oznámení rozhodnutí o prohlášení ni- cotnosti rozhodnutí o stanovení daně “ .
Výzva k podání dodatečného daňového tvrzení je tedy úkonem, který má vliv na běh lhůty pro stanovení daně . Předpokladem jejího účinku je, že byla oznámena v souladu se zákonem a ve vymezené době . O době oznámení výzvy není pochyb . Samotná skutečnost, že výzva byla vydána v posledním měsíci základní prekluzivní lhůty, nevylučuje účinek spočívající v prodloužení lhůty; ten by byl potlačen pouze v případě, že by se jednalo o formálně vydanou výzvu, jejímž smyslem by bylo pouze prodloužení lhůty, tedy aniž by byla součástí plynulého procesního postupu vedoucího k doměření daně . Výzva k podání dodatečného daňového tvrzení může být vydána, pokud lze důvodně předpokládat doměření daně (§ 145 odst . 2 daňového řádu z roku 2009), přičemž se jedná o rozhodnutí, pro které jsou stanoveny náležitosti v § 102 daňového řádu z roku 2009 . Znamená to, že výzva musí být odůvodněna a že uvedené důvody jsou daňově relevantní .
V daném případě výzva k podání dodatečného daňového přiznání výslovně poukazovala na § 10 odst . 1 písm . b) zákona o daních z příjmů s konkretizací na příjem z prodeje nemovitosti . Nejvyšší správní soud se ztotožňuje s posouzením této výzvy provedeným krajským soudem na s . 5 rozsudku . Výzva byla odůvodněna požadavkem na přiznání příjmu z prodeje nemovitosti, aniž by nějaký takový příjem stěžovatel původně přiznal, a stěžovatel vůči nekonkrétnosti výzvy také ničeho nenamítal, pouze byl názoru, že jeho takto získaný příjem měl být od daně osvobozen . I Nejvyšší správní soud dospěl k závěru, že toto poměrně stručné uvedení důvodů výzvy ještě obstojí . Výzva tedy byla vydána za situace, kdy správce daně měl k dispozici poznatek o nepřiznaném příjmu, který měl být podroben dani, a důvody sice stručně, nicméně ještě dostatečně určitě ve výzvě uvedl .
Stěžovatel ovšem dále míní, že tato výzva nemohla být úkonem prodlužujícím lhůtu ve smyslu § 148 odst . 2 písm . a) daňového řádu z roku 2009, neboť nevedla k doměření daně .
To dovozuje ze skutečnosti, že výstup z dodatečného daňového přiznání nebyl shodný s daní, jež mu byla doměřena . Je pravdou, že daň nebyla doměřena přímo na základě stěžovatelova dodatečného daňového přiznání, ale až na základě na něj navazujícího postupu správce daně . To ovšem neznamená, že vydaná výzva pozbyla svého účinku . Bylo by paradoxem, pokud by daňový subjekt v dodatečném daňovém přiznání podaném na výzvu správce daně v něm žádný další příjem neuvedl, a tím by eliminoval účinky vydané výzvy . Výzva směřovala k přiznání příjmu, který podle správce daně měl být přiznán ke zdanění, a následným rozhodnutím byla také daň z tohoto příjmu doměřena . Mezi výzvou a doměrkem tedy je vztah příčinné souvislosti . Námitka prekluze pokračuje tvrzením, že k prolomení lhůty nemohlo dojít opakovaně . Stěžovatel vytýká krajskému soudu, že vycházel z prostého jazykového výkladu .
Toto tvrzení neodpovídá skutečnosti . Krajský soud k otázce opakovaného prodloužení prekluzivní lhůty v napadeném rozsudku citoval z důvodové zprávy k návrhu daňového řádu z roku 2009 (s . 6 a 7 rozsudku), z níž je zřejmý nejen účel změny právní úpravy, ale i závěr o zákonodárcově záměru prodlužování lhůty vyjmenovanými úkony, k nimž musí dojít vždy v rámci stávající, tj . i již prodloužené lhůty . Krajský soud rovněž odkázal na doktrinální názory plynoucí z komentářů k daňovému řádu z roku 2009 (Baxa, J .; Dráb, O .; Kaniová, L .; Lavický, P .; Schillerová, A .; Šimek, K; Žišková, M . Daňový řád. Komentář. II. díl . Praha : Wolters Kluwer ČR, 2011; Matyášová, L .; Grossová, M . E . Daňový řád s komentářem a judikaturou. 2 . vydání Praha : Leges, 2015) . I zde je jednoznačně konstatováno prodlužování lhůty jednotlivými úkony, a to ve vztahu ke lhůtě právě běžící, SB ÍRKA ROZHODNUTÍ NSS 7– 8/2 016
tedy i již prodloužené . Opak nelze dovodit ani ze stěžovatelem zmiňovaného znění § 109 odst . 2 písm . d) daňového řádu z roku 2009 in fine . Jednotlivé důvody v § 148 odst . 2 jsou stanoveny posloupně a případně i provázaně . Samostatnou povahu má důvod uvedený v písm . a), přičemž na něj může navazovat důvod uvedený v písm . b), který ovšem obstojí zcela samostatně . Na důvody uvedené v písm . c) navazují důvody uvedené v písm . d) . Spojku „nebo“ uvedenou na konci písm . d) a následující písm . e) pak lze vyložit tak, že tento důvod má samostatnou povahu mezi důvody spojenými s mimořádnými prostředky stanovenými k nápravě již vydaných rozhodnutí . K tomu lze srovnat znění čl . 42 odst . 1 Legislativních pravidel vlády (dostupných na www .vlada .cz), podle něhož se va- rianty/možnosti vyjádřené v pododstavcích či bodech oddělují čárkou a spojkou „nebo“ mezi posledními možnostmi . Ani z toho ovšem nelze dovodit, že tyto možnosti jsou alternativami vzájemně se vylučujícími .
Daňový řád z roku 2009 novou úpravou prekluzivní lhůty včetně vymezení podmínek jejího prodloužení, přerušení či stavení nepochybně přispěl k větší jistotě ohledně jejího plynutí . Tomu není na újmu ani skutečnost, že se tyto důvody mohou prolínat . Veškeré důvody prodlužující lhůtu vytvářejí prostor nejen pro správce daně k tomu, aby jeho postup či řízení o tom kterém prostředku mohly být ukončeny, ale také vytvářejí prostor daňovému subjektu, aby se proti postupu či v mezích zahájených řízení mohl účinně procesně bránit . Jedině výše uvedený výklad v daném případě odpovídá smyslu zákona .
Nejvyšší správní soud shodně s žalovaným a krajským soudem dospěl k závěru, že je možné další prodloužení lhůty již prodloužené, pokud jsou splněny ostatní zákonem stanovené podmínky, což v daném případě znamená, že o dani bylo rozhodnuto v mezích zákonné lhůty .
Nejvyšší správní soud rovněž nesdílí stěžovatelův názor o zneužití práva správcem daně, které mělo spočívat v jeho nečinnosti v době běhu řádné prekluzivní lhůty a v úkonu účelově učiněném na jejím sklonku s cílem jejího prodloužení . Řádná prekluzivní SBÍRKA ROZHOD NUTÍ N SS 7 –8/2016
lhůta je základní lhůtou, v jejímž rámci správce daně může zkoumat existenci důvodů pro stanovení daně v určité výši, provádět zákonem předvídané postupy, vést řízení a rozhodovat . Pokračovat nad rámec základní lhůty v nich lze za zákonem stanovených podmínek pro její prodloužení . Tato možnost není vázána jen na případy skutkově obsáhlé či právně složité; z toho plyne, že možnost prodloužení lhůty přichází v úvahu i v těch případech, které z časových důvodů nebyly řešeny dříve . Zákonnou podmínkou prodloužení lhůty podle § 148 odst .
2 písm . a) daňového řádu z roku 2009 ovšem, kromě časového rámce, je, že výzva je zákonná, nikoliv tedy formální a účelová pouze k „záchraně “ lhůty . Rozhodnutí, na něž stěžovatel poukazuje, jeho argumentaci nenasvědčují . Citovaný rozsudek Nejvyššího správního soudu čj . 1 Afs 107/2004-48 vymezuje, co je třeba rozumět zneužitím práva; stručně shrnuto jde o výkon práva k neodůvodněné újmě jiného s cílem dosažení nedovoleného výsledku . V tam řešené věci se přitom jednalo o zneužití práva, jehož se měl dopustit daňový subjekt .
Pokud jde o stěžovatelem zmíněný nález Ústavního soudu sp . zn . I . ÚS 1611/07, ten obsahuje závěry preferující respektování zákonné lhůty, nicméně konkrétně řeší případ střetu názorů na běh lhůty (tzv . „3 + 0 “ × „3 + 1 “), přičemž na úkon prodlužující lhůtu výslovně klade požadavek výrazu procesní aktivity . Judikatura vyžadující, aby výzva správce daně byla úkonem, který je součástí řádně pokračujícího řízení, a nikoliv formálním úkonem cílícím jen k zachycení lhůty, je poměrně četná . Podstatné ovšem v každém konkrétním případě je, jaký je charakter toho kterého úkonu, v daném případě výzvy k podání dodatečného daňového tvrzení .
Jak bylo výše shrnuto, výzva byla vydána v mezích zákonné lhůty a k jejímu splnění byla stanovena lhůta odpovídající požadavkům § 32 daňového řádu z roku 2009 . Na ni navazuje další postup a úkony jak daňového subjektu, tak i správce daně v přiměřeném časovém sledu . Výzva v daném případě splňovala zákonné podmínky a nebyla formální z hlediska návaznosti dalšího postupu správce daně . Zneužití práva správcem daně proto Nejvyšší správní soud neshledal .
Nakonec stěžovatel brojí proti postupu, jímž mu byla daň doměřena, neboť nebyly splněny podmínky § 143 odst . 1 daňového řádu z roku 2009, podle něhož lze daň doměřit pouze na základě dodatečného daňového přiznání nebo z moci úřední . Daňová kontrola v jeho případě neproběhla a daň prý nebyla doměřena ani na základě dodatečného daňového přiznání, neboť byla doměřena v odlišné výši, než byla přiznána . Krajský soud akceptoval postup správce daně a označil jej za odpovídající postupu správce daně při odstranění pochybností, přičemž reakce daňového subjektu na sdělení výsledku postupu jej opravňovala k vydání rozhodnutí .
Podle § 143 odst . 1 daňového řádu z roku 2009 lze „[d]aň […] doměřit na základě dodatečného daňového přiznání nebo dodatečného vyúčtování, nebo z moci úřední . Podle odstavce 3 téhož ustanovení „[k] doměření z moci úřední může dojít pouze na základě výsledku daňové kontroly. Zjistí-li správce daně nové skutečnosti nebo důkazy mimo daňovou kontrolu, na jejichž základě lze důvodně předpokládat, že bude daň doměřena, postupuje podle § 145 odst. 2 [citovaného zákona] . Volba prostředků správcem daně musí být vždy přiměřená situaci, aby nezatěžovala daňový subjekt zbytečně nad míru nezbytně nutnou .
V případě, kdy měl správce daně konkrétní poznatek o jednom nepřiznaném příjmu z prodeje nemovitosti, nebylo namístě zahájení daňové kontroly . Ustanovení § 143 odst . 3 daňového řádu z roku 2009 nepředpokládá postup pouze cestou zahájení daňové kontroly, ale také postup cestou § 145 odst . 2 téhož zákona, tedy vydáním výzvy k podání dodatečného daňového tvrzení . Skutečnost, že stěžovatelovo dodatečné daňové přiznání nebylo samo o sobě dostatečným podkladem pro doměření daně, neznamená, že následně doměřená daň s ním nebyla spojena .
I zde je třeba připomenout absurditu situace, kdy by daňový subjekt mohl nedostatečnou součinností (neuvedením rozhodného příjmu do dodatečného daňového přiznání) zmařit účinky výzvy . Správce daně má při nevyhovění výzvě možnost doměřit daň podle pomůcek (§ 145 odst . 2 věta druhá da-
ňového řádu z roku 2009); zde je ovšem třeba vycházet z limitů plynoucích z rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 6 . 8 . 2015, čj . 9 Afs 66/2015-36, č . 3291/2015 Sb . NSS .
Otázkou je, zda je při podaném dodatečném daňovém tvrzení vyloučeno odstranění pochybností postupem podle § 89 a násl . daňového řádu z roku 2009 . Podle § 89 se postup k odstranění pochybností užije jak ve vztahu k řádnému, tak ve vztahu k dodatečnému daňovému tvrzení . Výše označená komentářová literatura rovněž nevylučuje, aby touto cestou byly odstraněny pochybnosti o úplnosti dodatečného daňového tvrzení podaného k výzvě správce daně . Skutečnost, že v rámci doměřovacího řízení proběhne postup k odstranění pochybností, nevylučuje návaznost rozhodnutí o stanovení daně na výzvu podle § 145 odst . 2 daňového řádu z roku 2009 .
Skutečnost, že daň byla doměřena v jiné výši než daňovým subjektem dodatečně přiznané, s sebou nese pouze povinnost odůvodnění tohoto rozdílu v dodatečném platebním výměru (§147 odst . 2 daňového řádu z roku 2009) .
V tomto závěru se tedy Nejvyšší správní soud neztotožnil plně s názorem krajského soudu, který vnímal postup k odstranění pochybností odděleně od doměřovacího řízení zahájeného výzvou správce daně . Samostatným vnímáním doměřovacího řízení zahájeného výzvou a postupu k odstranění pochybností by ostatně krajský soud nemohl dospět k závěru o zákonném prodloužení lhůty touto výzvou, neboť předpokladem jejího vlivu na lhůtu je, že tato vedla k doměření daně .
Krajský soud v této části odůvodnění napadeného rozsudku ovšem obsáhle řešil více námitek, než které se následně staly námitkami kasačními . Toto zčásti odlišné právní posouzení Nejvyšším správním soudem nemá vliv na zákonnost výsledku soudního řízení, a proto ani v tomto případě nebyl shledán důvod ke zrušení rozsudku a vrácení věci krajskému soudu k dalšímu řízení . Zde Nejvyšší správní soud přiměřeně vycházel z usnesení rozšířeného senátu ze dne 14 . 4 . 2009, čj . 8 Afs 15/2007-75, č . 1865/2009 Sb . NSS . (…) SB ÍRKA ROZHODNUTÍ NSS 7– 8/2 016
Ústavního soudu č . 211/2008 Sb . ÚS (sp . zn . I . ÚS 1611/07) .