30 Cdo 3322/2013
ČESKÁ REPUBLIKA
ROZSUDEK
JMÉNEM REPUBLIKY
Nejvyšší soud České republiky rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr.
Františka Ištvánka a soudců JUDr. Lubomíra Ptáčka, Ph.D. a JUDr. Pavla Simona,
ve věci žalobce Ing. P. Z., zastoupeného Mgr. Bronislavem Šerákem, advokátem se
sídlem v Praze 5, Na Bělidle 830/2, proti žalované České republice –
Ministerstvu financí, se sídlem v Praze 1, Letenská 525/15, o náhradu škody,
vedené u Obvodního soudu pro Prahu 1 pod sp. zn. 25 C 100/2010, o dovolání
žalobce proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 23. 5. 2013, č. j. 20 Co
139/2013-197, takto:
Rozsudek Městského soudu v Praze ze dne 23. 5. 2013, č. j. 20 Co 139/2013-197,
se zrušuje a věc se vrací Městskému soudu v Praze k dalšímu řízení.
Městský soud v Praze rozsudkem ze dne 23. 5. 2013, č. j. 20 Co 139/2013-197,
změnil rozsudek soudu prvního stupně ve výroku II. tak, že se žaloba o
zaplacení částky 70,668.000,- Kč s přísl. zamítá, ve výroku IV. rozsudek soudu
prvního stupně ohledně lhůty k plnění částky 27.090,- Kč s přísl. potvrdil a
ohledně částky 3.870,- Kč s přísl. jej zrušil a věc v tomto rozsahu vrátil
soudu prvního stupně k dalšímu řízení. Předmětem odvolacího přezkumu byl zejména nárok žalobce na náhradu ušlého zisku
z provozování plánované benzínové čerpací stanice za období od června 1999 do
prosince 2010, který považoval soud prvního stupně co do základu za
opodstatněný. Všechny své nároky dovozoval žalobce z okolnosti, že mu byla
třemi dodatečnými, a následně na podkladě rozhodnutí správního soudu zrušenými,
platebními výměry Finančního úřadu (dále též „FÚ“) pod Prahu 5 ze dne 2. 2. 1999 doměřena daň z příjmu fyzických osob za zdaňovací období roku 1993, 1994 a
1995, a v souvislosti s tím byl na zajištění úhrady této daně zajištěn jeho
nemovitý majetek, a to zajišťovacím příkazem FÚ pro Prahu 5 ze dne 16. 3. 1998
a navazujícím rozhodnutím o vymezení rozsahu zástavního práva ze dne 19. 4. 1999 a ze dne 8. 6. 1999. Žalobci dle jeho tvrzení vznikla škoda v podobě
ušlého zisku tím, že vůči svým obchodním partnerům nemohl vystupovat jako osoba
prostá daňových dluhů, a tím, že nemohl svůj nemovitý majetek pro existenci
zajišťovacího příkazu a pro zákonné zástavní právo využít v plném rozsahu pro
připravované obchodní aktivity. Odvolací soud vyšel z následujícího skutkového stavu zjištěného soudem prvního
stupně. Dne 24. 5. 1996 byla u žalobce zahájena daňová kontrola, dne 16. 3. 1998 byl Finančním úřadem pro Prahu 5 vydán zajišťovací příkaz dle § 71 odst. 1
zák. č. 337/1992 Sb., ve znění účinném do 31. 12. 2000, (dále též ZSDP), kterým
bylo žalobci uloženo složit na účet finančního úřadu jistotu ve výši
15,372.181,- Kč. Dne 2. 2. 1999 byly Finančním úřadem pro Prahu 5 vydány tři
dodatečné platební výměry, kterými byla žalobci doměřena daň z příjmů fyzických
osob za rok 1993 ve výši 1,302.171,- Kč, za rok 1994 ve výši 3,559.646,- Kč a
za rok 1995 ve výši 2,594.773,- Kč. Rozhodnutím FÚ pro Prahu 5 ze dne 19. 4. 1999 byl podle § 72 odst. 1 ZSDP vymezen rozsah zástavního práva k zajištění
daňové pohledávky žalobce celkem ve výši 15,372.181,- Kč, přičemž jako den
vzniku zákonného zástavního práva byl uveden den doručení zajišťovacího
příkazu, tj. 7. 4. 1998, později opravený na den 2. 6. 1999. Daňová kontrola
byla formálně ukončena dne 7. 11. 2001. K odvolání žalobce proti třem
dodatečným daňovým výměrům změnilo Finanční ředitelství pro hl. m. Prahu pouze
výši dodatečně doměřené daně. Správní žaloby žalobce nebyly úspěšné, rozsudky
Městského soudu v Praze však byly zrušeny na základě žalobcem podané kasační
stížnosti rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 19. 7. 2007 a 23. 3. 2007,
a dne 5. 9. 2008 byly rozhodnutím Finančního ředitelství pro hl. m. Prahu
zrušeny všechny tři dodatečné platební výměry z roku 1999, a žalobci nebyla daň
znovu doměřena. Dne 9. 11.
2007 bylo vydáno Finančním úřadem pro Prahu 4
rozhodnutí o zániku zástavního práva k nemovitostem s odůvodněním, že
„pohledávka zanikla“, rozhodnutí nabylo právní moci dne 19. 11. 2007 a bylo
doručeno katastrálnímu úřadu pro hl. m. Prahu dne 26. 11. 2007. Odvolací soud se neztotožnil se závěrem soudu prvního stupně o provázanosti
finančních rozhodnutí v rámci daňové kontroly a uvedl, že podle § 72 odst. 1
zák. č. 337/1992 Sb., ve znění účinném v rozhodné době, vzniklo sice k
zajištění daňové pohledávky zástavní právo ze zákona, nicméně rozsah tohoto
zástavního práva závisel na rozhodnutí správce daně ze dne 19. 4. 1999,
nahrazeného rozhodnutím ze dne 8. 6. 1999. Tato předběžně vykonatelná
rozhodnutí žalobce nenapadl odvoláním a nebyla nikdy pro nezákonnost zrušena. Dne 9. 11. 2007 vydal Finanční úřad pro Prahu 4 v souladu s § 72 odst. 5 ZSDP,
ve znění účinném v rozhodné době, rozhodnutí o zániku zástavního práva. Z
uvedeného je patrno, že není splněna základní podmínka § 8 odst. 1 a 3 zák. č. 82/1998 Sb., tedy zrušení rozhodnutí, jímž měla být způsobena škoda, jako
nezákonného. Tato podmínka nemůže být splněna či nahrazena ani tím, že by z
důvodů zvláštního zřetele hodných nebylo trváno na splnění podmínky podání
opravného prostředku ze strany poškozeného ve smyslu § 8 odst. 2 (nyní odst. 3)
zák. č. 82/1998 Sb. Nárok žalobce nelze dovozovat z nezákonnosti rozhodnutí o
dodatečném vyměření daně, neboť samotné daňové výměry žalobci v dosažení
popsaného financování předmětné čerpací stanice zásadně nebránily. Jednotlivá,
v rámci daňového řízení činěná rozhodnutí, jakkoliv do jisté míry provázaná,
nelze navzájem ztotožňovat a zákonnost rozhodnutí o vymezení rozsahu zástavního
práva nemůže soud v náhradovém řízení sám posuzovat. Opíral-li žalobce svůj nárok také o tvrzení, že nemohl prokázat svou
„bezdlužnost“, není toto tvrzení podloženo žádnými konkrétními skutečnostmi
svědčícími o tom, že na podnikatelský záměr nemohl získat prostředky jen proto,
že byl v rozhodné době daňovým dlužníkem. Z příslibu hypotečního úvěru Komerční
banky ze dne 6. 3. 1998 se taková podmínka nepodává a žalobce neprokazoval ani
netvrdil, že se pokusil ohledně poskytnutí úvěru s touto či jinou konkrétní
bankou jednat. Z vyjádření České spořitelny a.s. je patrno, že výslovnou
podmínkou poskytnutí úvěru prohlášení o bezdlužnosti nebylo, a že úvěrové
obchody byly řešeny individuálně. Odvolací soud uzavřel, že nárok žalobce na
zaplacení částky 70,668.000,- Kč co do základu důvodný není, neboť není dána
příčinná souvislost mezi tvrzenou škodou a nezákonným rozhodnutím. Odvolací soud dále přiznal určité opodstatnění námitce, že žalobce konal contra
§ 415 obč. zák., když nezaplatil vyměřenou daň, neboť uhrazením požadované
částky by žalobce přestal být daňovým dlužníkem, uvolnil své nemovitosti ze
zajištění, a mohl je použít ke svému podnikatelskému záměru, jakkoli byl
přesvědčen o nesprávnosti dodatečného výměru daně. Odvolací soud proto výrok
mezitímního rozsudku změnil tak, že žalobu pro nedostatek základního
předpokladu uplatněného nároku zamítl.
Rozsudek odvolacího soudu napadl žalobce dovoláním v rozsahu výroku I. rozhodnutí odvolacího soudu. Splnění předpokladů přípustnosti dovolání spatřuje
dovolatel v tom, že rozhodnutí odvolacího soudu spočívá na otázce hmotného
práva, která v rozhodovací praxi dovolacího soudu dosud nebyla vyřešena, a to
otázky, zda byl žalobce povinen podat proti rozhodnutí o vymezení rozsahu
zástavního práva ze dne 8. 6. 1999 odvolání ve smyslu § 8 odst. 1 a 3 (správně
odst. 2 v tehdy platném znění, pozn. Nejvyššího soudu) zák. č. 82/1998 Sb.
Dovolatel má rovněž za to, že napadené rozhodnutí závisí na posouzení otázky
procesního práva, při jejímž řešení se odvolací soud odchýlil od ustálené
rozhodovací praxe dovolacího soudu, když jeho skutková zjištění nemají oporu v
provedeném dokazování v rozporu s ust. § 132 o. s. ř., neboť odvolací soud
pominul rozhodné skutečnosti, které byly provedenými důkazy prokázány, popř. vyšly v řízení najevo. Dovolatel nesouhlasí s právním názorem odvolacího soudu a ztotožňuje se naopak
s právním názorem soudu prvního stupně, že za rozhodnutí, kterými byla žalobci
způsobena škoda, je nutné považovat dodatečné platební výměry Finančního úřadu
pro Prahu 5 ze dne 2. 2. 1999, které byly pro nezákonnost zrušeny, a na základě
toho i rozhodnutí s nimi související. Rozhodnutí finančního úřadu o dodatečném
doměření daně za roky 1993, 1994 a 1995 pro žalobce závazně deklarovala
existenci daňové povinnosti, jejíž splnění bylo na žalobci fakticky vymáháno
ještě před vydáním dodatečných daňových výměrů. Logicky základním předpokladem
pro vydání rozhodnutí o vymezení věcí zatížených zákonným zástavním právem
podle § 72 odst. 1 ZSDP je skutečnost, že zajištěná daňová pohledávka existuje,
a to předběžně na základě rozhodnutí o zajišťovacím příkazu podle § 71 ZSDP. Rozhodnutími, kterými správce daně autoritativně stanovil žalobci daňovou
povinnost, jsou dodatečné daňové výměry, které v průběhu řízení nahradily
původní zajišťovací příkaz, proti nimž se žalobce odvolal, a které byly
zrušeny. Zánikem doměřené daně ze zákona zaniklo i zástavní právo, což už
správce daně jen osvědčil svým deklaratorním rozhodnutím s odkazem na ust. § 72
odst. 5 ZSDP. Rozhodnutí o vymezení rozsahu zástavního práva je s rozhodnutím o
stanovení daně provázáno zcela zásadně. Rozhodnutím o stanovení daně vznikalo
zástavní právo k veškerému majetku daňového dlužníka, rozhodnutí o vymezení
rozsahu zástavního práva podle konstrukce tehdejšího daňového zákona, se
zákonné zástavní právo pouze zužovalo na v něm vymezený majetek. Proti
rozhodnutí o vymezení rozsahu zástavního práva se nebylo možno účinně odvolat
proti nezákonnému stanovení daně a vzniku a existenci zástavního práva, vedle
případných formálních vad bylo možno napadnout pouze to, že vymezované zástavní
právo již neexistuje, neboť daň byla zrušena nebo uhrazena. Až v důsledku
zrušení platebních výměrů vznikl důvod deklarovat nezákonnost zástavního práva,
neboť do té doby byla rozhodnutí o vymezení rozsahu zástavního práva formálně
zákonná a neexistoval žádný právně akceptovatelný důvod pro prohlášení jejich
nezákonnosti a jejich zrušení. Dovolatel tedy využil možnost podat proti
nezákonnému rozhodnutí odvolání, a to u těch rozhodnutí, kde to bylo možné. Dovolatel dále brojil proti závěru odvolacího soudu, že ušlý zisk není v
příčinné souvislosti se skutečností, že nemohl prokázat finančním úřadům svoji
„bezdlužnost“. Dle dovolatele z provedeného dokazování jednoznačně vyplývá, že
v postavení daňového dlužníka nemohl získat finanční prostředky pro realizaci
svého podnikatelského záměru.
Bankovní ústavy uvedly, že bez doložení daňové
bezdlužnosti nebylo možné dlouhodobý podnikatelský úvěr poskytnout, a v případě
České spořitelny, a.s., nebylo možné tuto povinnost vyloučit. Odvolací soud dle
dovolatele postupoval v rozporu s ust. § 132 o. s. ř., pokud svůj závěr
odůvodnil odkazem na jeden listinný důkaz, aniž by zohlednil i důkazy další. Dle dovolatele je dána příčinná souvislost mezi tvrzenou škodou a nezákonnými
rozhodnutími, kterými jsou dodatečné platební výměry ze dne 2. 2. 1999, neboť v
důsledku zrušení platebních výměrů pro nezákonnost došlo i k odklizení dalších
souvisejících rozhodnutí, včetně rozhodnutí o vymezení rozsahu zástavního práva. Dovolatel nesouhlasí ani se závěrem odvolacího soudu, že by měl jednat v
rozporu s ust. § 415 obč. zák. Žalobci nelze vyčítat, že nezaplatil protiprávně
doměřenou daň, zvlášť když dosahovala několika desítek milionů korun. Pokud by
tuto částku uhradil, pak by rovněž nebyl schopen realizovat podnikatelský
projekt čerpací stanice, tudíž jeho majetek by se o zisk z tohoto projektu
nezvýšil. Dovolatel navrhl, aby dovolací soud napadený rozsudek zrušil a věc vrátil
odvolacímu soudu k dalšímu řízení, případně aby rozsudek odvolacího soudu
změnil tak, že základ žalobou uplatněného nároku je opodstatněný. Žalovaná ve vyjádření k dovolání uvedla, že podmínka zrušení rozhodnutí pro
nezákonnost je nutná a nenahraditelná a byla dovolacím soudem v minulosti
vyřešena, nadto mezi dodatečnými platebními výměry a ušlým ziskem nelze shledat
příčinnou souvislost. Žalobce se sám rozhodl pravomocně vyměřenou daň
nezaplatit, a tím se sám připravil o úvěry, které mu mohly být poskytnuty, čímž
porušil i obecnou prevenční povinnost podle § 415 obč. zák. Žalovaná rovněž
poukázala na rozhodnutí Nejvyššího soudu sp. zn. 25 Cdo 2286/2003, podle
kterého jestliže žalobce nesprávně doměřenou daň nezaplatil, nelze dospět k
závěru, že mu následkem nesprávného rozhodnutí ušel zisk z podnikání, neboť
není dána příčinná souvislost. Žalovaná navrhla dovolání žalobce odmítnout,
případně zamítnout. Nejvyšší soud v dovolacím řízení postupoval a o dovolání rozhodl podle zákona
č. 99/1963 Sb., občanského soudního řádu, ve znění účinném od 1. 1. 2013 (viz
čl. II., bod 7 zák. č. 404/2012 Sb.) – dále jen „o. s. ř.“. Nejvyšší soud shledal dovolání přípustným pro posouzení právní otázky v
judikatuře dovolacího soudu dosud neřešené, a to zda zajišťovací příkaz a na
něj navazující rozhodnutí o uplatnění rozsahu zástavního práva, vydané správcem
daně podle zák. č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění účinném do
31. 12. 2000, splňují podmínku nezákonného rozhodnutí ve smyslu § 8 zák. č. 82/1998 Sb., o odpovědnosti za škodu způsobenou při výkonu veřejné moci
rozhodnutím nebo nesprávným úředním postupem a o změně zákona České národní
rady č. 358/1992 Sb., o notářích a jejich činnosti (notářský řád) (dále jen
„OdpŠk“), přestože k jejich zrušení nedošlo na základě opravných prostředků
podaných účastníkem řízení, ale ze zákona, v souvislosti ze zrušením
dodatečných platebních výměrů, k jejichž zajištění sloužily.
Nejvyšší soud zároveň dospěl k závěru, že dovolání je důvodné. Ustanovení § 71 zák. č. 337/1992 Sb., ve znění účinném do 31. 12. 2000,
stanoví:
(1) Je-li odůvodněná obava, že úhrada nesplatné nebo dosud nestanovené daně
bude v době jejich splatnosti a vymahatelnosti nedobytná nebo že v této době
bude vybrání daně spojeno se značnými obtížemi, může správce daně s uvedením
důvodů, pro něž pokládá vybrání za ohrožené, vydat zajišťovací příkaz. V
zajišťovacím příkaze uloží daňovému subjektu, aby nejdéle do tří dnů v příkaze
uvedenou částku daně zajistil ve prospěch správce daně, a to způsobem v příkaze
uvedeným, zejména složením jistoty na jeho účet nebo do určené depozitní
úschovy. (2) Složí-li daňový subjekt dostatečnou jistotu, jiné zajištění se neprovede a
již provedené zajišťovací úkony správce daně zruší. (3) Proti zajišťovacímu příkazu se lze odvolat. Odvolání nemá odkladné účinky
vůči zajišťovacímu příkazu. Pokud odvolací orgán nerozhodne o odvolání do
třiceti dnů po jeho podání, zajišťovací příkaz pozbývá platnosti. Při plnění
zajišťovacího příkazu se použijí přiměřeně ustanovení o vymáhání daňových
nedoplatků. Pro zajištění úhrady lze užít i přeplatku na jiné dani podle § 64
odst. 2. (4) Výši dosud nestanovené ohrožené daně určí správce daně prozatímně podle
vlastních pomůcek. Není-li nebezpečí z prodlení, může správce daně vyzvat
daňový subjekt, aby ve třídenní lhůtě sdělil údaje potřebné pro prozatímní
určení daňového základu a daně. Ustanovení § 72 odst. 1 až 5 zák. č. 337/1992 Sb., ve znění účinném do 31. 12. 2000, stanoví:
(1) K zajištění daňové pohledávky a jejího příslušenství vzniká podle tohoto
zákona zástavní právo k věcem, popřípadě pohledávkám nebo majetkovým právům
(např. zaknihované cenné papíry) daňového dlužníka nebo ručitele. Rozhodnutí
správce daně o tom, na které věci, popřípadě pohledávky daňového dlužníka nebo
ručitele se zástavní právo uplatňuje, se doručí daňovému dlužníku nebo
ručiteli, který se proti němu může odvolat ve lhůtě patnácti dnů ode dne
doručení. Toto odvolání nemá odkladný účinek. (2) Rozhodnutí musí obsahovat označení daňové pohledávky a její výši a předmět
zástavního práva. Současně se v rozhodnutí uvede den vzniku zákonného
zástavního práva, jímž je
a) den doručení zajišťovacího příkazu nebo
b) den doručení rozhodnutí o vyměření daně nebo
c) den splatnosti zálohy na daň. (3) Rozhodnutí o uplatnění rozsahu zástavního práva zašle správce daně současně
podle povahy věci buď katastrálnímu úřadu, v obvodu jehož územní působnosti se
zastavená nemovitost nachází, nebo jinému příslušnému subjektu, popřípadě
držiteli zástavy nebo poddlužníkovi. Den vzniku zákonného zástavního práva je
dnem rozhodným pro stanovení pořadí záznamu. (4) Katastrální úřad vyznačí nejpozději následující pracovní den po doručení
tohoto rozhodnutí na příslušném listu vlastnictví v katastru nemovitostí, že
právní vztahy jsou dotčeny změnou. Od tohoto vyznačení nelze u předmětné
nemovitosti platně provádět jakékoliv změny v majetkových dispozicích. Správce
daně vyrozumí subjekty uvedené v předchozím odstavci o výsledku řízení a právní
moci rozhodnutí.
Katastrální úřad podle výsledku řízení provede záznam o
zákonném zástavním právu. Při stanovení pořadí záznamu zákonného zástavního
práva je závazný den uvedený v rozhodnutí podle odstavců 2 a 3. (5) Pominou-li důvody pro zajištění daňové pohledávky včetně příslušenství, pro
kterou bylo uplatněno, správce daně rozhodnutím tuto skutečnost osvědčí. V
případě, že rozhodnutím správce daně je původní rozsah zástavního práva změněn
nebo pokud je rozhodnutí o uplatnění rozsahu zástavního práva zrušeno,
postupuje se přiměřeně podle předchozích odstavců. Z uvedené právní úpravy vyplývá, že zajišťovací příkaz vydaný správcem daně
podle § 71 odst. 1 ZSDP představuje zajišťovací prostředek pro případ, že se
úhrada dosud nesplatné nebo dosud nestanovené daně jeví jako ohrožená, a tuto
okolnost musí správce daně v rozhodnutí odůvodnit. Proti zajišťovacímu příkazu
se lze odvolat ve lhůtě 30 dnů, odvolání však nemá odkladné účinky. K zajištění
daňové pohledávky a jejího příslušenství vzniká zákonné zástavní právo, přičemž
dnem vzniku je den doručení zajišťovacího příkazu. Proti rozhodnutí o uplatnění
rozsahu zástavního práva se lze odvolat ve lhůtě patnácti dnů ode dne doručení,
přičemž ani toto odvolání nemá odkladný účinek. Dovolatel se proti rozhodnutí správce daně, jímž byl vydán zajišťovací příkaz,
ani proti rozhodnutí o uplatnění rozsahu zástavního práva neodvolal, brojil
však proti konečným rozhodnutím ve věci, tj. proti dodatečným platebním
výměrům, které byly ve výsledku pro nezákonnost zrušeny. Ve vztahu k trestnímu stíhání Ústavní soud v nálezu ze dne 2. 6. 2011, sp. zn. IV. ÚS 3719/10, uvedl: „Pravidlo vyčerpání procesních opravných prostředků
vyžaduje, aby stěžovatel řádně využil ty prostředky nápravy, které jsou
dostupné a dostatečné k dosažení nápravy tvrzených porušení. Existence
efektivních opravných prostředků musí být jistá nejen v teorii ale také v
praxi, jinak ztrácí požadovanou přístupnost a efektivnost. Stěžovatel není
povinen využívat prostředky, které jsou nedostatečné a neefektivní.“
V nálezu Ústavního soudu ze dne 9. 7. 2009, sp. zn. II. ÚS 1774/08, se Ústavní
soud vyjádřil k odpovědnosti státu za škodu v případě, kdy nedošlo ke zrušení
protizákonného rozhodnutí státního orgánu, přičemž z jeho rozhodnutí vyplynulo,
že Ústavní soud není příznivcem „rigorózního lpění na formálním zrušení
(změnění) tvrzeného nezákonného rozhodnutí“, naopak, splnění podmínek
odpovědnosti státu by mělo být posuzováno „v materiálním slova smyslu“. V nálezu Ústavního soudu ze dne 11. 4. 2013, sp. zn. III. ÚS 2201/10, pak
Ústavní soud naznačil, že některá rozhodnutí jsou na sebe v pozitivním právu
tak vzájemně navázaná, že faktická nemožnost zrušení jednoho je nahrazena
konečným rozhodnutím v řízení druhém. V posuzovaném řízení si soudy primárně
měly položit otázku, zda stěžovatel měl reálnou možnost - v podobě autonomního
a účinného opravného prostředku - dosáhnout kvalifikovaného odstranění
(formálního "zrušení") správního rozhodnutí (jímž mu byl zadržen řidičský
průkaz), jak po něm obecné soudy v řízení požadovaly.
Pokud ne, pak bylo na
místě zabývat se tím, zda nedostatek autonomního a účinného opravného
prostředku není "překlenutelný" faktickým "odstraněním" původního správního
rozhodnutí konečným rozhodnutím v trestní věci, které neskončilo odsuzujícím
rozsudkem. Při úvaze o tom, zda byla v posuzované věci naplněna podmínka nezákonného
rozhodnutí, tj. zajišťovacího příkazu a z něj odvíjejícího se zákonného
zástavního práva, je proto třeba v souladu s výše uvedeným „návodem“ Ústavního
soudu posoudit nejprve, zda měl dovolatel k dispozici účinné opravné
prostředky, jejichž využití po něm bylo možné spravedlivě požadovat, a
následně, zda případný nedostatek účinného opravného prostředku není
překlenutelný faktickým odstraněním v důsledku konečného rozhodnutí ve věci,
tj. v důsledku konečného rozhodnutí o platebních výměrech. Zástavní právo podle § 72 ZSDP v rozhodném znění vzniká ze zákona dnem doručení
zajišťovacího příkazu, a zajišťuje plnění závazku splatného v budoucnu. Vzniká
ze zákona téměř k veškerému majetku daňového dlužníka, tedy i k nemovitostem,
bez ohledu na to, zda bylo vyznačeno v katastru nemovitostí. Až následně, po
vzniku zástavního práva, vydává správce daně rozhodnutí o uplatnění zástavního
práva ke konkrétní věci, správce daně tedy dříve vzniklé zástavní právo jen
uplatňuje v tom smyslu, že si vybírá konkrétní věc či právo, na které se bude
zástavní právo vztahovat. Rozhodne-li se správce daně uplatnit zástavní právo
na konkrétní nemovitosti, zašle rozhodnutí o uplatnění rozsahu zástavního práva
daňovému dlužníkovi a katastrálnímu úřadu, v jehož obvodu se nemovitost
nachází, a ten je nejpozději následující pracovní den po doručení povinen
vyznačit na příslušném listu vlastnictví, že právní vztahy jsou dotčeny změnou,
to znamená, že zapíše poznámku. Zápis v katastru nemovitostí má u vzniku
daňového zákonného zástavního práva funkci pouze deklaratorní, nikoliv
konstitutivní, což lze schématicky znázornit jako vznik zástavního práva ze
zákona - jeho uplatnění správcem daně – a zveřejnění v katastru nemovitostí
(viz. Čvančura, P. Zákonné zástavní právo u nemovitostí. Právní rozhledy
2/1997. S. 74). Rozhodnutí správce daně o tom, na které věci, popřípadě pohledávky, se zástavní
právo uplatňuje, lze napadnout odvoláním ve lhůtě 15 dnů ode dne doručení s
tím, že odvolání nemá odkladný účinek. Z podstaty rozhodnutí správce daně o
uplatnění rozsahu zástavního práva, jež má samo o sobě pouze deklaratorní
charakter, plyne, že podané odvolání může mít vliv toliko na stanovený rozsah,
nikoliv na vznik zástavního práva samotného, neboť to vzniká přímo ze zákona na
základě vydaného zajišťovacího příkazu. Zákonné zástavní právo nemůže vzniknout, ani trvat bez právního důvodu, jímž je
neuspokojená daňová povinnost, kterou zajišťuje od jejího vzniku až do doby
zániku splněním. Přistupuje tak k dani vždy jako k hlavnímu právnímu vztahu,
který věcně zajišťuje. Zejména tato jeho akcesorická povaha nedovoluje, aby
bylo od daňové obligace, kterou zajišťuje, odděleno.
Pro využití tohoto
zajišťovacího institutu ve smyslu zákona o správě daní a poplatků je proto
podstatná existence daňové pohledávky a dodržení zákonného postupu při jejím
zajištění, přičemž existence daňové pohledávky vyplývá z pravomocných a
vykonatelných dodatečných platebních výměrů. Proto ustanovení § 72 odst. 5 ZSDP
stanovilo, že pominou-li důvody pro zajištění daňové pohledávky včetně
příslušenství, pro kterou bylo uplatněno, správce daně rozhodnutím tuto
skutečnost osvědčí. Z výše uvedeného je zřejmé, že žalobce se nemohl účinně bránit vzniku
zástavního práva, neboť to vzniklo přímo ze zákona dnem doručení zajišťovacího
příkazu. Od vzniku zástavního práva je však třeba odlišit jeho rozsah a
posoudit, zda opravný prostředek proti rozsahu zástavního práva mohl být
účinným opravným prostředek. Využitím opravného prostředku proti rozsahu
zástavního práva mohlo dojít k uvolnění části věcí, popřípadě pohledávek nebo
majetkových práv (např. zaknihované cenné papíry) daňového dlužníka (§ 72 odst. 1 ZSDP ve znění účinném do 31. 12. 2000), které by pak žalobce mohl použít k
podnikání a eliminovat tak případnou výši ušlého zisku, jež by mu tvrzeně
vznikala v důsledku nemožnosti využití části zajištěného majetku. Nevyužití
opravného prostředku proti určení rozsahu zástavního práva by však nemohlo vést
k závěru, že na žalobce by bylo nahlíželo jako na osobu prostou dluhů. Opravný
prostředek proti určení rozsahu zástavního práva pouze koriguje rozsah
zajištěného majetku, nikoliv samotnou existenci zajištění majetku žalobce. Zástavní právo zaniklo až právní mocí rozhodnutí Finančního úřadu pro Prahu 4 o
zániku zástavního práva k nemovitostem, tj. k 19. 11. 2007. Žalobce se domáhá náhrady ušlého zisku, k němuž mělo dojít v příčinné
souvislosti s nezákonným rozhodnutím, ze dvou důvodů. Jednak z důvodu, že v
důsledku vydání správního rozhodnutí (později zrušeného) na něj nebylo
poskytovateli úvěrů nahlíženo jako na osobu bez dluhů, a nemohl proto
realizovat podnikatelské projekty, ze kterých (nebýt nezákonného rozhodnutí)
jinak žalobci vznikl zisk, a jednak z důvodu, že mu byl zajištěn majetek, který
(nebýt nezákonného rozhodnutí) rovněž sloužil k podnikání. V této souvislosti bylo třeba vyřešit otázku, zda žalobce měl účinné prostředky
obrany, kterými by (pokud by je využil) jednak zabránil vydání rozhodnutí,
posléze soudem zrušenému a jednak zabránil postižení majetku v rozsahu, v němž
s ním nemohl právně nakládat. Ve vztahu k první otázce je třeba vyjít z toho, že zajišťovací příkaz
představuje předběžný a dočasný prostředek k zajištění účelu daňového řízení,
tj. k vybrání v budoucnu stanovené či splatné daně. Výši dosud nestanovené
ohrožené daně určí správce daně prozatímně podle vlastních pomůcek, přičemž v
odůvodnění je rovněž povinen uvést důvody, pro něž pokládá vybrání daně za
ohrožené. Podle důvodové zprávy k zák. č. 337/1992 Sb.: „Opatření k zajištění
daní jsou navrhována pro krajní případy, např.
vyhýbá-li se poplatník soustavně
placení daně, často mění bydliště, okolnosti nasvědčují tomu, že hodlá natrvalo
odjet do ciziny nebo že v době splatnosti daně nebude mít peněžní prostředky na
její zaplacení. Opatření k zajištění daně před její zákonnou splatností je
úspornější než vymáhání nezaplacené daně po termínu splatnosti.“
Proti zajišťovacímu příkazu samotnému je možné se odvolat ve lhůtě 30 dnů, s
tím, že odvolání nemá odkladné účinky. V judikatuře správních soudů pak byla
řešena otázka, zda se jedná o rozhodnutí předběžné povahy podle § 70 písm. b)
s. ř. s., které by bylo vyloučeno ze soudního přezkumu či nikoliv. V době, kdy
probíhalo daňové řízení žalobce, byl v judikatuře správních soudů i Ústavního
soudu zastáván názor, že zajišťovací příkaz je rozhodnutím předběžné povahy,
vyloučeným ze soudního přezkumu, neboť „právo fyzické a právnické osoby na
soudní ochranu je dostatečně zajištěno tím, že je v pravomoci soudů
přezkoumávat rozhodnutí správních orgánů, které mají povahu rozhodnutí
konečného,“ čímž se mají na mysli dodatečné platební výměry (srov. např. usnesení Ústavního soudu ze dne 5. 4. 2006, sp. zn. I. ÚS 374/05). Po
meritorním rozhodnutí pozbývá zajišťovací příkaz platnosti. Až rozsudkem
rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 11. 2009, sp. zn. 9
Afs 13/2008, byla dosavadní judikatura změněna, a nově se tedy nemá zajišťovací
příkaz za rozhodnutí předběžné povahy podle § 70 písm. b) s. ř. s. a tudíž ani
není vyloučen ze soudního přezkumu. Z uvedeného vyplývá, že až do doby vydání výše uvedeného rozsudku rozšířeného
senátu Nejvyššího správního soudu, byl obecně za účinný prostředek obrany proti
zajišťovacímu příkazu považován přezkum konečného rozhodnutí vydaného v
následném daňovém řízení. V době pro posuzování nároku rozhodné však žalobce
neměl k dispozici opravný prostředek k přezkumu zajišťovacích rozhodnutí ve
správním soudnictví. Bránil-li se dovolatel proti konečnému rozhodnutí ve věci,
tj. proti dodatečným daňovým výměrům, které v průběhu řízení nahradily
zajišťovací příkaz, neboť v důsledku splatnosti daně pozbývá zajišťovací příkaz
platnosti, nelze mu vyčítat, že s ohledem na další průběh daňového řízení
nepodal odvolání proti samotnému zajišťovacímu příkazu. Nejvyšší soud zároveň dospěl k závěru, že přestože rozhodnutí správce daně,
kterými měla být dovolateli způsobena škoda, nebyla na základě opravných
prostředků, jež právní řád k ochraně práva daňového subjektu poskytuje,
formálně zrušena pro nezákonnost, lze je považovat za rozhodnutí nezákonná ve
smyslu § 8 OdpŠk, neboť k jejich faktickému odstranění došlo na základě
konečného rozhodnutí ve věci, tj. v důsledku zrušení dodatečných platebních
výměrů. Předpokladem vydání zajišťovacího příkazu a v důsledku toho vzniklého
zástavního práva bylo očekávání, že žalobci bude uložena daňová povinnost na
základě prováděné daňové kontroly, což se skutečně stalo vydáním dodatečných
platebních výměrů.
Důvodnost tohoto postupu správce daně nebyla v průběhu
řízení zpochybněna, přičemž šlo ze své povahy o opatření preventivní, ve kterém
správce daně stanoví částku dosud nestanovené daně na základě vlastního uvážení
podle pomůcek, a nepředjímá, jaká bude skutečně následně stanovená daňová
povinnost. Přestože se formálně jedná o samostatná rozhodnutí (zajištění daňové
povinnosti a stanovení daně na základě platebních výměrů), jsou obě rozhodnutí
věcně, akcesoricky, spjatá do té míry, že bez dodatečných platebních výměrů by
zástavní právo na nemovitostech žalobce nevázlo. Zrušení dodatečných platebních
výměrů tak mělo za přímý důsledek i zrušení zástavního práva. Ostatně z
rozhodnutí správce daně ze dne 9. 11. 2007 vyplývá, že k zániku zástavního
práva došlo z důvodu, že pohledávka zanikla, a tím tedy ve smyslu § 72 odst. 5
ZSDP pominuly důvody pro zajištění daňové pohledávky, což správce daně svým
rozhodnutím toliko osvědčil. Jestliže není důvod pochybovat o tom, že k zániku
zástavního práva došlo v důsledku konečného rozhodnutí v daňovém řízení, nelze
vyloučit odpovědnost státu jen proto, že nebyla konstatována nezákonnost
rozhodnutí o zajištění daňové povinnosti (právní relevanci by nemohl mít ani
argument, že podmínky pro vznik zástavního práva byly v době jeho vzniku
splněny). Závěr odvolacího soudu o tom, že není splněna podmínka nezákonného rozhodnutí
podle § 8 odst. 1 OdpŠk, neboť žalobce nepodal odvolání proti rozhodnutí
správce daně o vymezení rozsahu zástavního práva, a předběžně vykonatelná
rozhodnutí nebyla nikdy pro nezákonnost zrušena, proto není správný, a dovolání
je v tomto rozsahu důvodné. Stěžejní otázkou pro naplnění předpokladu odpovědnosti státu v posuzované věci
je, zda byl dovolatel povinen využít všech procesních prostředků, které mu
zákon k ochraně jeho práva poskytuje ve smyslu § 8 odst. 2 v rozhodné době
platného znění OdpŠk, tj. odvolání proti dílčím rozhodnutím vydaným v průběhu
daňového řízení. Přitom je třeba přihlédnout k účelu ustanovení § 8 odst. 2
OdpŠk a ke specifickému charakteru zajištění daňových pohledávek. Smysl ustanovení § 8 odst. 2 OdpŠk vychází z obecné zásady prevence, podle
které by měl účastník řízení využít všech procesních prostředků v řízení
samotném, které mu zákon k ochraně jeho práva poskytuje, a které jsou zároveň
způsobilé odstranit nezákonné rozhodnutí. Případy zvláštního zřetele hodné, kdy
lze podle § 8 odst. 2 OdpŠk od podmínky vyčerpání opravných prostředků upustit,
právní předpis blíže nedefinuje ani neposkytuje vodítko, v čem mohou být
spatřovány. Ponechává tedy na úvaze soudu, aby v každém konkrétním případě
dovodil a zdůvodnil, zda na straně účastníka byly objektivně dány takové
okolnosti, pro které na něm pro účely odpovědnosti státu za škodu netřeba
podání opravného prostředku vyžadovat (srov. usnesení Nejvyššího soudu ze dne
15. 2. 2011, sp. zn. 28 Cdo 63/2009). Půjde zejména o případy, kdy by
skutečnost, že poškozený nevyužil všech procesních prostředků, představovalo
vůči němu přílišnou tvrdost.
Jestliže by tedy odvolání proti zajišťovacímu příkazu nebylo možno pokládat za
efektivní prostředek vedoucí k soudnímu přezkumu, pak by v úvahu přicházelo
posouzení, zda odvolání proti rozhodnutí správce daně o uplatnění rozsahu
zástavního práva mohlo úspěšně umenšit rozsah zajištěného majetku a tím i
zmenšit majetek, který žalobce nemohl k dosahování zisku využít. Zbývá tak posoudit, zda nevyužití do úvahy přicházejícího odvolání žalobce
proti rozhodnutí správce daně o uplatnění rozsahu zástavního práva ve smyslu §
8 odst. 2 OdpŠk odůvodňuje případ zvláštního zřetele hodný. Rozhodnými
skutečnostmi v tomto smyslu se odvolací soud pro svůj nesprávný právní názor v
napadeném rozhodnutí nezabýval. Dovolatel jako druhý důvod dovolání uvedl, že skutková zjištění odvolacího
soudu nemají oporu v provedeném dokazování v rozporu s § 132 o. s. ř., neboť
odvolací soud pominul rozhodné skutečnosti, které byly provedenými důkazy
prokázány, popř. vyšly v řízení najevo. Dovolatel nesouhlasí se závěrem
odvolacího soudu, který uvedl: „Opíral-li žalobce svůj nárok také o tvrzení, že
nemohl prokázat svou bezdlužnost, není toto tvrzení podloženo žádnými
konkrétními skutečnostmi svědčícími o tom, že na předmětný podnikatelský záměr
nemohl získat prostředky jen proto, že byl v rozhodné době daňovým dlužníkem.“,
neboť z provedeného dokazování jednoznačně vyplývá, že z důvodu postavení
daňového dlužníka nemohl získat finanční prostředky pro realizaci svého
podnikatelského záměru. Odvolací soud odůvodnil svůj závěr odkazem na jeden
listinný důkaz, aniž by zohlednil i důkazy další. Podle § 242 odst. 3 o. s. ř., „Je-li dovolání přípustné, dovolací soud
přihlédne též k vadám uvedeným v § 229 odst. 1, § 229 odst. 2 písm. a) a b) a §
229 odst. 3, jakož i k jiným vadám řízení, které mohly mít za následek
nesprávné rozhodnutí ve věci.“
Dovolací soud předně dospěl k závěru, že odvolací soud postupoval v rozporu s §
213 odst. 2 o. s. ř., a tím se dopustil vady řízení, jež mohla mít za následek
nesprávné rozhodnutí ve věci. V posuzované věci odvolací soud dospěl k závěru,
že žalobci se nepodařilo prokázat tvrzení, podle kterého jelikož nemohl doložit
potvrzení o bezdlužnosti, nemohl získat na svůj podnikatelský záměr od
bankovních ústavů úvěr, a proto není dána ani příčinná souvislost mezi tvrzenou
škodou a nezákonným rozhodnutím. Podle § 213 odst. 1 o. s. ř.: „Odvolací soud
není vázán skutkovým stavem, jak jej zjistil soud prvního stupně.“ To však samo
o sobě neznamená, že by se odvolací soud mohl bez dalšího odchýlit od
skutkového zjištění, jež čerpal soud prvního stupně z provedených důkazů. Jestliže o tom uvažuje, musí důkazy přímo provedené soudem prvního stupně
opakovat, popř. doplnit. Podle § 213 odst. 2 o. s. ř. totiž: „Odvolací soud
může zopakovat dokazování, na základě kterého soud prvního stupně zjistil
skutkový stav věci; dosud provedené důkazy zopakuje vždy, má-li za to, že je z
nich možné dospět k jinému skutkovému zjištění, než které učinil soud prvního
stupně.“ (srov. např. rozsudek Nejvyššího soudu ze dne 31. 8. 2000, sp. zn. 20
Cdo 1546/99, nebo nález Ústavního soudu ze dne 12. 10.
2004, sp. zn. IV. ÚS
57/04, uveřejněný ve Sbírce nálezů a usnesení Ústavního soudu pod č. 144/2004). Soud prvního stupně na základě provedených důkazů dospěl ke skutkovému
zjištění, že v druhé polovině roku 1998 a na počátku roku 1999 nebyl na
bankovním trhu pro žalobce běžně dostupný úvěr za účelem financování výstavby
čerpací stanice pohonných hmot, což jednoznačně vyplynulo z odpovědí
jednotlivých bank (str. 14 odůvodnění rozsudku soudu prvního stupně) a jelikož
žalobce nemohl prohlásit svoji bezdlužnost, nevyužil ani schváleného finančního
leasingu od společnosti RELEAS, a.s. (str. 20 odůvodnění rozsudku soudu prvního
stupně). Pokud odvolací soud dospěl k závěru, že na základě soudem prvního
stupně provedeného dokazování lze dospět k jinému skutkovému zjištění, než
které učinil soud prvního stupně, bylo jeho povinností zopakovat dosud
provedené důkazy, neboť na základě z důkazů dovozeného jiného skutkového
zjištění dospěl ke skutkovému závěru, že není dána příčinná souvislost mezi
tvrzenou škodou a nezákonným rozhodnutím. Dovolatel spatřuje „nesprávné posouzení otázky procesního práva“ v tom, že
odvolací soud při hodnocení důkazů postupoval v rozporu se základními zásadami
stanovenými v § 132 o. s. ř. Po obsahové stránce tedy namítá, že rozhodnutí
odvolacího soudu vychází ze skutkového zjištění, které nemá podle obsahu spisu
v podstatné části oporu v provedeném dokazování (viz dovolací důvod podle §
241a odst. 3 o. s. ř. ve znění účinném do 31. 12. 2012), neboť namítá, že soud
v řízení pominul rozhodné skutečnosti, které byly provedenými důkazy prokázány
nebo vyšly za řízení najevo. Soud je ve smyslu § 157 odst. 2 o. s. ř. povinen výslovně se vypořádat s tím,
proč v rozsudku nečiní žádná zjištění z některých provedených důkazů, a uvést,
o které důkazy jde (srov. rozsudek Nejvyššího soudu ze dne 24. 3. 2005, sp. zn. 29 Odo 817/2003). Jsou-li mezi provedenými důkazy rozpory, pak je věcí soudu,
jak s rozporem mezi provedenými důkazy naloží. Je však jeho povinností
provedený důkaz odporující důkazům ostatním ve smyslu § 120 odst. 1 o. s. ř. hodnotit, a v odůvodnění rozhodnutí své stanovisko k tomuto důkazu přiměřeně
vyložit (srov. nález Ústavního soudu ze dne 3. 11. 1994, sp. zn. III. ÚS
150/93, uveřejněný ve Sbírce nálezů a usnesení Ústavního soudu pod č. 49/1994). Obecným soudem v řízení provedený důkaz nelze v rozhodnutí, respektive v jeho
odůvodnění opomenout jen proto, že sám o sobě je v rozporu s tím, co tento soud
s ohledem na své závěry plynoucí z jiných důkazů (v dané věci z vyjádření
České spořitelny a.s. a z příslibu hypotečního úvěru Komerční banky) pokládá za
skutečnosti prokázané. Takové opomenutí principům právního státu neodpovídá a
je zcela zjevným porušením kogentně uložené povinnosti v rozhodnutí vyložit,
jakými úvahami se soud řídil při hodnocení důkazů, když tu kterou konkrétní
skutečnost vzal za prokázanou.
Zásada volného hodnocení důkazů neznamená, že by
soud ve svém rozhodování měl na výběr, které z provedených důkazů vyhodnotí a
které nikoliv nebo o které z provedených důkazů své skutkové závěry opře a
které opomene (blíže viz nález Ústavního soudu ze dne 16. 6. 2003, sp. zn. IV. ÚS 283/2000, uveřejněný ve Sbírce nálezů a usnesení Ústavního soudu pod č. 90/2003). Odvolací soud opřel svůj závěr o skutkovém stavu věci o dva důkazy – vyjádření
České spořitelny, a.s. a příslib hypotečního úvěru Komerční banky – aniž by
vyhodnotil i ostatní důkazy v řízení před soudem prvního stupně provedené, a
tudíž postupoval v rozporu s principy danými ustanovením § 132 o. s. ř. Úvahy odvolacího soudu ohledně aplikace § 415 zák. č. 40/1964 Sb., občanského
zákoníku, ve znění pozdějších předpisů, (dále jen „obč. zák.“) byly připojeny
toliko jako tzv. obiter dictum, rozhodnutí odvolacího soudu na aplikaci § 415
obč. zák. však nespočívá, proto se dovolací soud touto otázkou v tomto stadiu
řízení ani blíže nezabýval. Jelikož je rozhodnutí odvolacího soudu co do posouzení splnění předpokladů
odpovědnosti státu podle zák. č. 82/1998 Sb. nesprávné, a nadto trpí procesními
vadami řízení, postupoval dovolací soud podle § 243e odst. 1 o. s. ř. a
napadený rozsudek dovolacího soudu v rozsahu výroku I., včetně závislých
výroků, zrušil. Podle § 243e odst. 2 o. s. ř. vrátil věc odvolacímu soudu k
dalšímu řízení. Odvolací soud je ve smyslu § 243g odst. 1 o. s. ř. ve spojení s § 226 o. s. ř. vázán právními názory dovolacího soudu v tomto rozhodnutí vyslovenými.
O náhradě nákladů řízení včetně nákladů řízení dovolacího rozhodne soud v rámci
nového rozhodnutí ve věci (§243g odst. 1 o. s. ř.)
Proti tomuto rozsudku není přípustný opravný prostředek.
V Brně dne 10. 11. 2015
JUDr. František I š t v á n e k
předseda senátu