Samostatnou činnost profesionálního sportovce je možné vykonávat buďto jako živnostenské podnikání, nebo jako nezávislé povolání. Pokud daňový subjekt vykonává činnost profesionálního fotbalového hráče jako živnost na základě příslušného živnostenského oprávnění, příjmy z této činnosti představují příjmy ze živnosti dle § 7 odst. 1 písm. b) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů.
[23] Žalovaný v napadených rozhodnutích vyzdvihuje prvky závislosti, které činnost stěžovatele vykazuje, a dochází k závěru, že není vykonávána samostatně. Zároveň ovšem považuje příjmy z této činnosti za příjmy z výkonu jiné samostatné výdělečné činnosti – nezávislého povolání. Stěžovateli lze dát plně za pravdu potud, že jde o závěry, které si vzájemně odporují a napadená rozhodnutí uvedený rozpor žádným způsobem neosvětlují, přestože stěžovatel jej namítl již v odvolání. Stejně tak krajský soud (ačkoli připustil, že činnost výkonného sportovce může být vykonávána jako živnost nebo jako jiná samostatně výdělečná činnost) v napadeném rozsudku argumentuje v zásadě obdobně jako žalovaný definicí živnosti dle § 2 živnostenského zákona, přičemž nesplnění podmínky provozování živnosti samostatně, vlastním jménem a na vlastní odpovědnost dovozuje z uzavřené profesionální smlouvy. K rozporu ve výkladu obsahu pojmu „samostatnost“ v § 7 zákona o daních z příjmů jako alternativy pojmu „závislá činnost“(§ 6 téhož zákona), podmínky „samostatnosti“ v definici živnosti a výkladu žalovaného dle přílohy č. 4, bodu 74 nařízení vlády č. 278/2008 Sb., a tam vymezené „činnosti výkonného sportovce provozované samostatně“, jako činnosti provozované „individuálně“, se nijak nevyjadřuje, ačkoliv stěžovatel na něj v žalobě výslovně upozorňuje. Již z tohoto důvodu je namístě napadený rozsudek i napadená rozhodnutí zrušit, jelikož jsou v této části nepřezkoumatelná pro nedostatek důvodů. Ve zbytku jsou však úvahy krajského soudu i žalovaného plně přezkoumatelné a Nejvyšší správní soud tudíž přistoupil k posouzení kasační stížnosti v mezích důvodů v ní uplatněných. Jedná se totiž o otázky, u nichž lze rozumně předpokládat, že budou mít význam pro další řízení a rozhodnutí ve věci (srov. usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 19. 2. 2008, čj. 7 Afs 212/2006-74, č. 1566/2008 Sb. NSS).
[24] Povahou činnosti profesionálních sportovců v kolektivním sportu se zabýval Nejvyšší správní soud zejména v rozsudku ze dne 29. 11. 2011, čj. 2 Afs 16/2011-78, č. 2510/2012 Sb. NSS. Toto rozhodnutí se týkalo profesionálního hokejisty, nicméně učiněné závěry lze zobecnit i s ohledem na skutečnost, že profesionální smlouva hokejisty a fotbalisty se svým obsahem zpravidla zásadně neliší a Nejvyšší správní soud se stejnými východisky řídil i v případě profesionálních fotbalistů (srov. rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 21. 1. 2014, čj. 1 Afs 73/2011-167, č. 3016/2014 Sb. NSS, ze dne 24. 10. 2012, čj. 2 Afs 20/2012-35, ze dne 18. 9. 2012, čj. 2 Afs 21/2012-33, nebo ze dne 1. 8. 2012, čj. 2 Afs 22/2012-31). Nejvyšší správní soud se zde však zabýval toliko otázkou, zda výkon činnosti profesionálního fotbalisty či hokejisty představuje za všech okolností výkon závislé práce. Dospěl přitom k závěru, že činnost profesionálních sportovců je natolik neujasněná a právně v podstatě neupravená, že nabízí relativní smluvní volnost v tom smyslu, že hráčská činnost pro sportovní klub může být smluvně zakotvena jak formou samostatné výdělečné činnosti, tak formou pracovní smlouvy, proto je vždy třeba vycházet z obsahu smlouvy, na jejímž základě je činnost vykonávána.
[24] Povahou činnosti profesionálních sportovců v kolektivním sportu se zabýval Nejvyšší správní soud zejména v rozsudku ze dne 29. 11. 2011, čj. 2 Afs 16/2011-78, č. 2510/2012 Sb. NSS. Toto rozhodnutí se týkalo profesionálního hokejisty, nicméně učiněné závěry lze zobecnit i s ohledem na skutečnost, že profesionální smlouva hokejisty a fotbalisty se svým obsahem zpravidla zásadně neliší a Nejvyšší správní soud se stejnými východisky řídil i v případě profesionálních fotbalistů (srov. rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 21. 1. 2014, čj. 1 Afs 73/2011-167, č. 3016/2014 Sb. NSS, ze dne 24. 10. 2012, čj. 2 Afs 20/2012-35, ze dne 18. 9. 2012, čj. 2 Afs 21/2012-33, nebo ze dne 1. 8. 2012, čj. 2 Afs 22/2012-31). Nejvyšší správní soud se zde však zabýval toliko otázkou, zda výkon činnosti profesionálního fotbalisty či hokejisty představuje za všech okolností výkon závislé práce. Dospěl přitom k závěru, že činnost profesionálních sportovců je natolik neujasněná a právně v podstatě neupravená, že nabízí relativní smluvní volnost v tom smyslu, že hráčská činnost pro sportovní klub může být smluvně zakotvena jak formou samostatné výdělečné činnosti, tak formou pracovní smlouvy, proto je vždy třeba vycházet z obsahu smlouvy, na jejímž základě je činnost vykonávána.
[25] Jedním z rozlišujících znaků výkonu samostatné činnosti a výkonu závislé práce je prvek samostatnosti. Ten je vykládán jako schopnost či možnost rozhodovat o všech organizačních a technických podmínkách výkonu dané činnosti, tedy zejména o tom, v jaké době a po jakou dobu bude činnost realizována, na jakém místě apod. Závislá práce je oproti tomu charakterizována výkonem činnosti jménem zaměstnavatele, podle jeho pokynů a v podřízeném vztahu vůči zaměstnavateli. Povinnost dbát pokynů ovšem není možné coby rozhodné kritérium přeceňovat, jelikož je zřejmé, že povinnost „dbát pokynů“ má např. i každý řemeslník, vykonávající činnost na základě živnostenského oprávnění, který musí respektovat pokyny objednatele. Činnost profesionálního fotbalisty je přitom aktivitou v tomto ohledu hraniční. Na to upozorňuje i Nejvyšší správní soud v již citovaném rozsudku, když uvádí, že činnost sportovce se pojmovému vymezení závislé činnosti sice velmi blíží, nicméně nedosahuje její intenzity. Sportovec takto sice „pracuje“ pouze pro jediného zaměstnavatele, který organizuje jeho činnost, poskytuje mu pracovní pomůcky, stravu nebo dopravu k utkání, na druhou stranu se ale jeho činnost vymyká zákoníku práce např. způsobem odměňování, způsobem ukončení smlouvy, povinností účastnit se marketingových aktivit klubu nebo, jak uvádí též stěžovatel, systémem sankcí za nedodržení smluvených povinností. Naopak, prvku samostatnosti se nijak nedotýká skutečnost, že stěžovatel uzavřel profesionální smlouvu na základě vlastního svobodného rozhodnutí, jelikož to je pojmovým znakem jakéhokoliv právního jednání ve sféře soukromého práva.
[25] Jedním z rozlišujících znaků výkonu samostatné činnosti a výkonu závislé práce je prvek samostatnosti. Ten je vykládán jako schopnost či možnost rozhodovat o všech organizačních a technických podmínkách výkonu dané činnosti, tedy zejména o tom, v jaké době a po jakou dobu bude činnost realizována, na jakém místě apod. Závislá práce je oproti tomu charakterizována výkonem činnosti jménem zaměstnavatele, podle jeho pokynů a v podřízeném vztahu vůči zaměstnavateli. Povinnost dbát pokynů ovšem není možné coby rozhodné kritérium přeceňovat, jelikož je zřejmé, že povinnost „dbát pokynů“ má např. i každý řemeslník, vykonávající činnost na základě živnostenského oprávnění, který musí respektovat pokyny objednatele. Činnost profesionálního fotbalisty je přitom aktivitou v tomto ohledu hraniční. Na to upozorňuje i Nejvyšší správní soud v již citovaném rozsudku, když uvádí, že činnost sportovce se pojmovému vymezení závislé činnosti sice velmi blíží, nicméně nedosahuje její intenzity. Sportovec takto sice „pracuje“ pouze pro jediného zaměstnavatele, který organizuje jeho činnost, poskytuje mu pracovní pomůcky, stravu nebo dopravu k utkání, na druhou stranu se ale jeho činnost vymyká zákoníku práce např. způsobem odměňování, způsobem ukončení smlouvy, povinností účastnit se marketingových aktivit klubu nebo, jak uvádí též stěžovatel, systémem sankcí za nedodržení smluvených povinností. Naopak, prvku samostatnosti se nijak nedotýká skutečnost, že stěžovatel uzavřel profesionální smlouvu na základě vlastního svobodného rozhodnutí, jelikož to je pojmovým znakem jakéhokoliv právního jednání ve sféře soukromého práva.
[26] Jak již bylo řečeno, rozhodující pro posouzení povahy činnosti stěžovatele je obsah soukromoprávní smlouvy, na jejímž základě je činnost fotbalového hráče vykonávána, přičemž nelze použít bez dalšího výklad, který je zjevně nevýhodný a nechtěný pro obě strany daného smluvního vztahu, tzn. pro sportovce i jeho klub. Ze všech shora uvedených profesionálních smluv stěžovatele jednoznačně vyplývá vůle obou smluvních stran upravit vzájemný vztah tak, že stěžovatel bude vykonávat činnost fotbalového hráče jako samostatnou výdělečnou činnost. Ve smlouvách s klubem FK BAUMIT Jablonec, a. s., je nadto výslovně uvedeno, že se jedná o nepojmenovanou smlouvu ve smyslu § 51 občanského zákoníku z roku 1964. Nejvyšší správní soud nehodlá zpochybnit závěry své předešlé judikatury a uzavírá, že stěžovatelovu činnost profesionálního hráče fotbalu je třeba z nastíněných důvodů považovat za samostatnou výdělečnou činnost ve smyslu § 7 zákona o daních z příjmů.
[27] Profesionální hráč a sportovní klub mají určitou míru volnosti v tom, jak upraví svůj smluvní vztah (zda půjde o výkon práce zaměstnancem nebo samostatný výkon sportovní činnosti). Daňové předpisy naproti tomu kogentně stanoví režim zdanění jednotlivých samostatných výdělečných činností, a to s ohledem na charakter vykonávané činnosti.
[27] Profesionální hráč a sportovní klub mají určitou míru volnosti v tom, jak upraví svůj smluvní vztah (zda půjde o výkon práce zaměstnancem nebo samostatný výkon sportovní činnosti). Daňové předpisy naproti tomu kogentně stanoví režim zdanění jednotlivých samostatných výdělečných činností, a to s ohledem na charakter vykonávané činnosti.
[28] Legální definici nezávislého povolání ani výčet činností, které pod daný pojem spadají, žádný právní předpis neobsahuje. Jak vyplývá z rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 21. 9. 2011, čj. 8 Afs 56/2010-73, č. 2571/2012 Sb. NSS, ve vztahu k obsahu tohoto pojmu lze podpůrně využít § 22 odst. 1 písm. f) zákona o daních z příjmů, kde se v souvislosti s daňovými nerezidenty operuje s pojmem nezávislá činnost. Při vědomí, že některé z tam uvedených činností je třeba považovat za podnikání podle jiných právních předpisů (architekt, lékař, inženýr, právník), lze za nezávislá povolání považovat např. výkonné umělce, sportovce, jejich trenéry, rozhodčí, artisty apod. Pro zmíněné profese je charakteristická kreativita a samostatnost při volbě způsobu, jakým bude dosaženo předem stanoveného výsledku.
[29] Živností se dle § 2 živnostenského zákona rozumí „soustavná činnost provozovaná samostatně, vlastním jménem, na vlastní odpovědnost, za účelem dosažení zisku a za podmínek stanovených tímto zákonem“. Aby byla určitá činnost živností, je nutné kumulativní naplnění všech uvedených podmínek. Nelze přehlédnout, že uvedená definice se do značné míry překrývá s definicí podnikání dle § 2 odst. 1 obchodního zákoníku. S určitou mírou zjednodušení je tedy živností podnikání za podmínek stanovených živnostenským zákonem. Dle přílohy č. 4, bodu 74 nařízení vlády č. 278/2008 Sb. je obsahem náplně živnosti volné „Provozování tělovýchovných zařízení a organizování sportovní činnosti“ mimo jiné též „[č]innost výkonných sportovců, případně rozhodčích, provozovaná samostatně a za účelem dosažení zisku“. V § 3 živnostenského zákona je uveden taxativní výčet činností, které nejsou živnostmi, přestože svým obsahem mohou naplňovat všechny znaky podnikání. Jedná se zejména o činnosti, jejichž výkon je regulován zvláštními právními předpisy. Činnost výkonných sportovců v tomto výčtu zahrnuta není.
[30] Mezi stranami není sporu o tom, že stěžovatel svou činnost vykonává soustavně a za účelem dosažení zisku. Ačkoliv vykazuje také silné prvky závislosti na sportovním klubu, lze jeho činnost s ohledem na obsah profesionálních smluv považovat za činnost ekonomicky samostatnou. Stejně jako je v případě činnosti stěžovatele oslaben znak samostatnosti, i dva naposledy uvedené znaky jsou oslabeny, avšak nikoliv zcela potlačeny.
[30] Mezi stranami není sporu o tom, že stěžovatel svou činnost vykonává soustavně a za účelem dosažení zisku. Ačkoliv vykazuje také silné prvky závislosti na sportovním klubu, lze jeho činnost s ohledem na obsah profesionálních smluv považovat za činnost ekonomicky samostatnou. Stejně jako je v případě činnosti stěžovatele oslaben znak samostatnosti, i dva naposledy uvedené znaky jsou oslabeny, avšak nikoliv zcela potlačeny.
[31] Živností je taková činnost, kterou subjekt vykonává svým jménem, nikoliv jménem jiného subjektu. Do smluvního vztahu s fotbalovým klubem stěžovatel vstupuje sám a vlastním jménem. Vlastním jménem také fotbalovému klubu za odvedené služby fakturuje a fotbalový klub fakturuje ohledně svých pohledávek vůči stěžovateli (jak vyplývá z podkladů založených ve správním spise). Smlouva obsahuje řadu vzájemných práv a povinností (pro stěžovatele např. účastnit se tréninků, dbát o svou fyzickou kondici apod.). Tyto povinnosti směřují k realizaci hlavního smyslu profesionální smlouvy, kterou je účast hráče v soutěžních utkáních v těch soutěžích, kterých se fotbalový klub účastní. Zde leží také ekonomické jádro činnosti profesionálního fotbalového klubu, v této činnosti se generují příjmy klubu ze samotné účasti v soutěži, ze vstupného, vysílacích práv, marketingové příjmy z prezentace obchodních partnerů apod. Také variabilní část smluvené odměny stěžovatele se odvíjí od výsledku soutěžního utkání, ať již kolektivního (výsledek mužstva), nebo individuálního (např. počet vstřelených gólů). Fotbalový hráč přitom v soutěžním utkání figuruje na soupisce pod svým jménem, ale zároveň jako člen fotbalového týmu, který jej k utkání nominuje.
[32] Posledním znakem živnosti je výkon činnosti na vlastní odpovědnost. I tento prvek je v činnosti profesionálního fotbalisty částečně oslaben. Vyjadřuje tzv. podnikatelské riziko, tj. odpovědnost podnikatele za splnění svých závazků. Podnikáním, resp. živností, je činnost na vlastní účet a na vlastní nebezpečí. Fotbalový hráč pod sankcí pokut dle příslušné smluvní sazby odpovídá fotbalovému klubu zjednodušeně řečeno za to, že bude dodržovat životosprávu, tréninkový proces, chránit zájmy klubu a veřejně vystupovat v souladu s těmito zájmy. Jeho odpovědnost v tomto ohledu není ničím omezená. Zároveň je ovšem problematické hovořit o podnikatelském riziku v pravém smyslu slova. V případě fotbalového hráče si lze představit pokles formy (hráči se přestane v soutěžních utkáních „dařit“), což se v jeho sféře odrazí v tom, že nebude nominován k dalšímu utkání, případně s ním v budoucnu nebude prodloužena smlouva, bude uzavřena za méně výhodných podmínek nebo bude nastupovat v méně prestižním fotbalovém týmu. Hráč však má od klubu po dobu trvání smlouvy zajištěn v podstatě fixní příjem. V souvislosti s dosažením, zachováním či udržením tohoto příjmu nevstupuje do žádného dalšího závazkového vztahu s jinými subjekty. Většinu nákladů spojených s výkonem činnosti fotbalového hráče přitom nese klub.
[32] Posledním znakem živnosti je výkon činnosti na vlastní odpovědnost. I tento prvek je v činnosti profesionálního fotbalisty částečně oslaben. Vyjadřuje tzv. podnikatelské riziko, tj. odpovědnost podnikatele za splnění svých závazků. Podnikáním, resp. živností, je činnost na vlastní účet a na vlastní nebezpečí. Fotbalový hráč pod sankcí pokut dle příslušné smluvní sazby odpovídá fotbalovému klubu zjednodušeně řečeno za to, že bude dodržovat životosprávu, tréninkový proces, chránit zájmy klubu a veřejně vystupovat v souladu s těmito zájmy. Jeho odpovědnost v tomto ohledu není ničím omezená. Zároveň je ovšem problematické hovořit o podnikatelském riziku v pravém smyslu slova. V případě fotbalového hráče si lze představit pokles formy (hráči se přestane v soutěžních utkáních „dařit“), což se v jeho sféře odrazí v tom, že nebude nominován k dalšímu utkání, případně s ním v budoucnu nebude prodloužena smlouva, bude uzavřena za méně výhodných podmínek nebo bude nastupovat v méně prestižním fotbalovém týmu. Hráč však má od klubu po dobu trvání smlouvy zajištěn v podstatě fixní příjem. V souvislosti s dosažením, zachováním či udržením tohoto příjmu nevstupuje do žádného dalšího závazkového vztahu s jinými subjekty. Většinu nákladů spojených s výkonem činnosti fotbalového hráče přitom nese klub.
[33] Jednotlivé znaky živnosti tedy nejsou v případě profesionálního fotbalového hráče naplněny v „čisté“ podobě. Právní úprava však jednoznačně stanoví, že obsahem náplně činnosti „Provozování tělovýchovných zařízení a organizování sportovní činnosti“ je mimo jiné též „činnost výkonných sportovců provozovaná samostatně a za účelem dosažení zisku“. Podmínky samostatnosti a za účelem dosažení zisku jsou v prováděcím nařízení uvedeny nadbytečně, jelikož se jedná o obecné podmínky, které musí být naplněny u každé živnosti. Podstatné je, že právní úprava připouští činnost výkonného sportovce živnostenským způsobem, aniž by výslovně odlišovala činnost v individuálním a kolektivním sportu.
[34] Ke stejnému závěru se kloní i komentářová literatura, která uvádí, že mezinárodními právními předpisy, ani podle zákona o daních z příjmů, není vyloučena činnost profesionálního veřejně vystupujícího umělce, sportovce, artisty a jejich spoluúčinkujících osob jakožto osob samostatně výdělečně činných, provozujících živnost, nebo jako osob vykonávajících nezávislé povolání (srov. Pelc, V. Zákon o daních z příjmů. Komentář. Praha : C. H. Beck, 2015, s. 503). V této souvislosti je třeba zmínit, že také příslušný živnostenský úřad stěžovateli živnostenské oprávnění k činnosti „Provozování tělovýchovných zařízení a organizování sportovní činnosti“ vydal (udělil). Stěžovatel v souladu s možným a legitimním výkladem právní úpravy začal od dubna roku 2011 vykonávat svoji činnost živnostenským způsobem. Tento jeho postup nebyl až do zahájení daňové kontroly v roce 2015 zpochybněn ani správcem daně ani živnostenským úřadem [§ 45 odst. 1, 2 písm. e), odst. 4, §48, § 61 odst. 3 písm. a) a odst. 4 živnostenského zákona].
[34] Ke stejnému závěru se kloní i komentářová literatura, která uvádí, že mezinárodními právními předpisy, ani podle zákona o daních z příjmů, není vyloučena činnost profesionálního veřejně vystupujícího umělce, sportovce, artisty a jejich spoluúčinkujících osob jakožto osob samostatně výdělečně činných, provozujících živnost, nebo jako osob vykonávajících nezávislé povolání (srov. Pelc, V. Zákon o daních z příjmů. Komentář. Praha : C. H. Beck, 2015, s. 503). V této souvislosti je třeba zmínit, že také příslušný živnostenský úřad stěžovateli živnostenské oprávnění k činnosti „Provozování tělovýchovných zařízení a organizování sportovní činnosti“ vydal (udělil). Stěžovatel v souladu s možným a legitimním výkladem právní úpravy začal od dubna roku 2011 vykonávat svoji činnost živnostenským způsobem. Tento jeho postup nebyl až do zahájení daňové kontroly v roce 2015 zpochybněn ani správcem daně ani živnostenským úřadem [§ 45 odst. 1, 2 písm. e), odst. 4, §48, § 61 odst. 3 písm. a) a odst. 4 živnostenského zákona].
[35] Nejvyšší správní soud je toho názoru, že pokud je s ohledem na neujasněnost právní úpravy v zásadě možné vykonávat samostatnou činnost profesionálního sportovce dle § 7 zákona o daních z příjmů buďto jako živnostenské podnikání, nebo jako nezávislé povolání, nelze za daného právního stavu daňový subjekt nutit, aby zvolil ten způsob, který je vhodnější z hlediska fiskálních zájmů státu. Pokud stěžovatel vykonával činnost profesionálního fotbalového hráče jako živnost na základě příslušného živnostenského oprávnění, příjmy z této činnosti představují příjmy ze živnosti dle § 7 odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů.
[35] Nejvyšší správní soud je toho názoru, že pokud je s ohledem na neujasněnost právní úpravy v zásadě možné vykonávat samostatnou činnost profesionálního sportovce dle § 7 zákona o daních z příjmů buďto jako živnostenské podnikání, nebo jako nezávislé povolání, nelze za daného právního stavu daňový subjekt nutit, aby zvolil ten způsob, který je vhodnější z hlediska fiskálních zájmů státu. Pokud stěžovatel vykonával činnost profesionálního fotbalového hráče jako živnost na základě příslušného živnostenského oprávnění, příjmy z této činnosti představují příjmy ze živnosti dle § 7 odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů.
[36] V posuzovaném případě nelze odhlédnout ani od toho, že stěžovatel je registrován k dani z přidané hodnoty. Dle podkladů založených ve správním spise je příslušná daň z přidané hodnoty uvedena i na fakturách, kterými stěžovatel sportovní činnost fotbalovému klubu fakturuje. Je třeba zdůraznit, že stěžovatel nevykonává jinou výdělečnou činnost než činnost profesionálního fotbalového hráče. Podle § 5 odst. 1 zákona o dani z přidané hodnoty je osobou povinnou k dani z přidané hodnoty „fyzická nebo právnická osoba, která samostatně uskutečňuje ekonomické činnosti“. Eurokonformní výklad vyžaduje, aby byl pojem „samostatně uskutečňované ekonomické činnosti“ vykládán v souladu se směrnicí Rady 2006/112/ES o společném systému daně z přidané hodnoty. Za účelem určení, zda posuzovaná jednotka vykonává ekonomickou činnost samostatně, je třeba zjistit, zda se nachází ve vztahu podřízenosti vůči jednotce jiné. Pro posouzení existence takového vztahu podřízenosti je dle judikatury Soudního dvora třeba ověřit, zda dotyčná osoba provádí svou činnost vlastním jménem, na svůj účet a na vlastní odpovědnost, jakož i to, zda nese hospodářské riziko spojené s výkonem takové činnosti, svobodně si určuje podmínky výkonu práce a sama vybírá honoráře tvořící její příjem (srov. rozsudky ze dne 26. 3. 1987, Komise Evropských společenství proti Nizozemskému království, 235/85, Recueil, s. 01471, ze dne 27. 1. 2000, Staatssecretaris van Financiën proti J. Heerma, C-23/98, Recueil, s. I-00419, a ze dne 18. 10. 2007, J. A. van der Steen proti Inspecteur van de Belastingdienst Utrecht-Gooi/kantoor Utrecht, C-355/06, Sb. rozh., s. I-08863, nebo rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 22. 11. 2016, čj. 2 Afs 100/2016--29, č. 3552/2017 Sb. NSS). Jestliže správce daně umožnil stěžovateli registraci k dani z přidané hodnoty, implicitně tím vyjádřil, že provádí svou činnost samostatně, vlastním jménem a na svůj účet a odpovědnost.
[37] I z tohoto pohledu je nepřípustnou situace, kdy správce daně registruje stěžovatele k dani z přidané hodnoty (když zákonnou podmínkou registrace k této dani je výkon samostatné ekonomické činnosti vlastním jménem a na vlastní odpovědnost), přičemž stejný správce daně následně stěžovateli za stejné období doměří daň včetně daňového penále s odůvodněním, že předmětnou činnost samostatně, vlastním jménem a na vlastní odpovědnost nevykonává a nenaplňuje tak znaky živnosti.