Česká republika
USNESENÍ
Ústavního soudu
Ústavní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Josefa Fialy a soudců Josefa Baxy (soudce zpravodaje) a Milana Hulmáka o ústavní stížnosti stěžovatelky obchodní společnosti SENESI, SE, sídlem Budějovická 1228, Vodňany, zastoupené JUDr. Pavlem Ungrem, advokátem, sídlem Harantova 511/14, Plzeň, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 8. června 2023 č. j. 10 Afs 272/2021-85, za účasti Nejvyššího správního soudu, jako účastníka řízení, a Odvolacího finančního ředitelství, sídlem Masarykova 427/31, Brno, jako vedlejšího účastníka řízení, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
1. Ústavní stížností podle čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy České republiky (dále jen "Ústava") a § 72 a násl. zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o Ústavním soudu"), se stěžovatelka domáhá zrušení v záhlaví uvedeného rozhodnutí. Tvrdí, že jím bylo porušeno její základní právo na ochranu majetku podle čl. 11 odst. 1 a 5 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina") a právo na soudní ochranu podle čl. 36 odst. 1 Listiny.
2. Ústavní soud zjistil z ústavní stížnosti a napadeného rozhodnutí následující skutečnosti.
3. Finanční úřad pro Jihočeský kraj doměřil stěžovatelce dodatečným platebním výměrem za zdaňovací období roku 2014 daň z příjmů právnických osob ve výši 9 049 700 Kč a stěžovatelce vyměřil i penále. Dospěl totiž k závěru, že náklady vynaložené stěžovatelkou v souvislosti s tzv. korunovými dluhopisy (zejména s vyplácením úroků z nich) ve výši 47 620 174,96 Kč nepředstavují daňově uznatelné náklady, a to z důvodu zneužití práva. Vedlejší účastník zamítl odvolání stěžovatelky a dodatečný platební výměr potvrdil. Proti jeho rozhodnutí podala stěžovatelka správní žalobu, kterou Krajský soud v Českých Budějovicích (dále jen "krajský soud") zamítl rozsudkem ze dne 9. 6. 2021 č. j. 63 Af 1/2020-92.
4. Nejvyšší správní soud poté napadeným rozsudkem zamítl kasační stížnost stěžovatelky. Nejvyšší správní soud vyložil, že v říjnu 2012 vznikla společnost ASMAREA SE (dále jen "ASMAREA") a v prosinci téhož roku emitovala 500 mil. ks korunových dluhopisů ve výhodném daňovém režimu s roční úrokovou sazbou 12 %. V roce 2014 se vlastníkem ASMAREA stal pan Michal Kuba skrze svou společnost BIANCONERO, s. r. o. Pan Kuba následně na ASMAREA převedl akcie jiné ze svých společností, a to SIKO CB, a. s. (dále též jen "SIKO CB"), která vznikla již v roce 2003 a s ohledem na výsledky hospodaření a výši nerozděleného zisku byla i bez nutnosti čerpání bankovních úvěrů značně prosperující společností zabývající se prodejem domácího vybavení v jihozápadních Čechách. V důsledku převodu společnosti vznikla panu Kubovi vůči ASMAREA pohledávka ve výši 750 mil. Kč.
5. Pan Kuba dále během roku 2014 postupně sám upsal veškerý objem zmíněných korunových dluhopisů emitovaných ASMAREA, za což mu vůči ní vznikl dluh ve výši 500 mil. Kč. Tento dluh zanikl započtením pohledávky, kterou měl pan Kuba vůči ASMAREA z titulu převodu akcií SIKO CB (zbyl dluh ASMAREA vůči panu Kubovi ve výši 250 mil. Kč). Pan Kuba poté rozhodl o fúzi svých společností ASMAREA a SIKO CB. Nástupnická ASMAREA se přejmenovala na SIKO CB SE a posléze na SENESI, SE. Pan Kuba tedy podle Nejvyššího správního soudu jedné ze svých společností půjčil finanční prostředky na nákup jiné ze svých společností, za což si od ní v roce 2014 nechal vyplatit nulovou daní zdaněné úroky ve výši 47 mil. Kč.
6. Podle Nejvyššího správního soudu bylo splněno objektivní i subjektivní kritérium pro to, aby bylo možné shledat zneužití práva. Jde-li o objektivní kritérium, Nejvyšší správní soud ve shodě s krajským soudem dospěl k závěru, že za vytvořením nákladů ve formě vyplacených úroků a nákladů fúze stojí pouze účelové přeskupení majetku uvnitř skupiny subjektů ovládaných panem Kubou. Nešlo o vynaložení zdrojů směřující k účelnému využití institutů dluhopisového financování pro podporu rozvoje stěžovatelčina podnikání. Operace tedy nenaplňovala účel sledovaný právní úpravou. Jde-li o subjektivní kritérium, podle Nejvyššího správního soudu bylo hlavním cílem operací získání daňového zvýhodnění. Ekonomickou racionalitu placení úroků panu Kubovi od roku 2014 stěžovatelka podle Nejvyššího správního soudu nijak neobjasnila. Stěžovatelka dluhopisy účelně využila až v roce 2017 poté, co jí je pan Kuba úplně převedl zpět.
7. Stěžovatelka uvedla, že si je vědoma rozhodnutí Ústavního soudu vydaných ve "zdánlivě obdobných věcech" týkajících se zneužití práva a korunových dluhopisů (usnesení ze dne 21. 3. 2023
sp. zn. II. ÚS 509/23
a ze dne 24. 1. 2023
sp. zn. IV. ÚS 3214/22
, rozhodnutí Ústavního soudu jsou dostupná na https://nalus.usoud.cz). Podle stěžovatelky je ovšem na rozdíl od předchozích věcí napadené rozhodnutí zatíženo libovůlí. Nejvyšší správní soud totiž přihlížel výhradně ke skutečnostem podporujícím teorii, že cílem operace bylo toliko získání daňového zvýhodnění, a selektivně odkazoval na judikaturu podporující tento závěr. Výklad Nejvyššího správního soudu není ústavně konformní, narušuje legitimní očekávání stěžovatelky a zklamává ji v její důvěře v právo.
8. Při aplikaci zákazu zneužití práva vystupuje soud podle stěžovatelky v podstatě v postavení zákonodárce, neboť sám z předem neomezeného okruhu okolností vybírá ty, které označí za právně relevantní. Musí proto postupovat citlivě, což se v posuzovaném případě nestalo. Právní závěry Nejvyššího správního soudu jsou v extrémním rozporu se skutkovými zjištěními. Podle stěžovatelky napadené rozhodnutí nezohledňuje, že stěžovatelka byla oprávněna využívat značku SIKO pouze do ledna 2018. Již v roce 2013 bylo zřejmé, že využívání značky SIKO a spolupráce se společností SIKO KOUPELNY, a. s., bude roku 2018 ukončena. Následně v roce 2016 došlo k "vypovězení" smlouvy o spolupráci. Tyto okolnosti byly důvodem pro restrukturalizaci a transformaci podnikatelské činnosti a nebýt nich, k celé operaci by nedošlo. Daňová úleva byla pouze vedlejší pohnutkou. Nejvyšší správní soud ale upřednostnil jiné skutečnosti. Nezohlednil, že sekundární prodej dluhopisů přinesl stěžovatelce 50 mil. Kč, že celá operace proběhla v souladu s doporučeními renomovaných poradenských společností a že krajský soud důvody restrukturalizace označil v obecné rovině za akceptovatelné a pochopitelné.
9. Stěžovatelka uzavírá, že je úkolem zákonodárce, aby byl při legislativních změnách uvážlivý a aby jednoznačně a předvídatelně stanovil podmínky zakládající daňovou povinnost. Zákonná ustanovení nelze při nejasnostech aplikovat k tíži jednotlivců, nýbrž k tíži státu.
10. Ústavní soud posoudil splnění procesních předpokladů řízení. Shledal, že ústavní stížnost byla podána včas oprávněnou stěžovatelkou, která byla účastnicí řízení, v němž bylo vydáno napadené rozhodnutí. Ústavní soud je k projednání ústavní stížnosti příslušný. Stěžovatelka je zastoupena advokátem v souladu s § 29 až 31 zákona o Ústavním soudu. Ústavní stížnost je přípustná, neboť stěžovatelka před jejím podáním vyčerpala veškeré zákonné procesní prostředky ochrany svých práv (§ 75 odst. 1 téhož zákona a contrario).
11. Ústavní soud je soudním orgánem ochrany ústavnosti (čl. 83 Ústavy). Při rozhodování o ústavních stížnostech podle čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy je jeho úkolem přezkoumat toliko ústavnost soudních rozhodnutí, jakož i řízení, které jejich vydání předcházelo.
12. Ústavní soud neshledal, že by napadené rozhodnutí bylo zatíženo vadou dosahující ústavněprávní intenzity. Nejvyšší správní soud dostatečně vyložil, proč je ve věci stěžovatelky namístě učinit závěr, že došlo ke zneužití práva, a proč považuje za splněné objektivní i subjektivní kritérium.
13. Nejvyšší správní soud se vypořádal i se skutečnostmi, o nichž stěžovatelka tvrdí, že je nezohlednil. Vzal v úvahu sekundární prodej dluhopisů, na který stěžovatelka poukazuje, avšak shledal, že stěžovatelka dluhopisy účelně využila k zisku cizích zdrojů až v roce 2017, což nijak nedokládá ekonomický smysl operací proběhlých v roce 2014 (bod 29 in fine napadeného rozsudku). Stejně tak vysvětlil, že tvrzená dobrá víra v zákonnost rad odborníků a poradenských společností nemůže být určující při posuzování zneužití práva (bod 31 napadeného rozsudku). Krajský soud sice skutečně označil důvody restrukturalizace za "v obecné rovině akceptovatelné a pochopitelné", jak uvádí stěžovatelka, ale dále uvedl, že tyto důvody "samy o sobě nevysvětlují, proč byl zvolen shora popsaný způsob [restrukturalizace] a proč byly jednotlivé kroky transakce nastaveny tak, aby vedly především k získání nelegitimní daňové výhody" (bod 110 rozsudku krajského soudu). Klíčové závěry Nejvyššího správního soudu a krajského soudu jsou tedy shodné. Nejvyšším správním soudem citovaná judikatura se nejeví účelově zvolená, jak stěžovatelka uvádí. Ústavní rozměr spočívající v porušení práva na zákonného soudce (čl. 38 odst. 1 Listiny) by navíc mělo pouze nepředložení věci k rozhodnutí rozšířenému senátu v situaci, kdy by se Nejvyšší správní soud chtěl odchýlit od dříve vysloveného právního názoru (§ 17 odst. 1 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní). Stěžovatelka ovšem netvrdí, že by Nejvyšší správní soud tuto povinnost porušil a bez předložení věci rozšířenému senátu se odchýlil od dřívějšího právního názoru.
14. Úvahy správních soudů nevyvrací ani námitka stěžovatelky, že důvodem celé operace bylo ukončení spolupráce se SIKO KOUPELNY, a. s., a z toho plynoucí ukončení možnosti využívat značku SIKO v lednu 2018. Již krajský soud se s touto okolností vypořádal (bod 110 rozsudku krajského soudu) a jeho rozhodnutí je třeba chápat ve vzájemném souhrnu s napadeným rozsudkem. Argumentace stěžovatelky je pouhou polemikou se skutkovými a právními závěry správních soudů. Jimi učiněná skutková zjištění nejsou v extrémním rozporu s vykonanými důkazy [viz již nález ze dne 20. 6. 1995
sp. zn. III. ÚS 84/94
(N 34/3 SbNU 257)] a není dán ani extrémní rozpor mezi skutkovými zjištěními a právními závěry [viz již nález ze dne 19. 12. 2000 sp. zn.
II. ÚS 178/2000 (N 190/20 SbNU 319)].
15. Posuzovaný případ se tedy neliší od věcí řešených v usneseních
sp. zn. IV. ÚS 3214/22
a
II. ÚS 509/23
, jak namítá stěžovatelka. Naopak ani tentokrát nevybočuje z ústavních mezí závěr správních soudů, že v souvislosti s využitím korunových dluhopisů došlo ke zneužití práva. Není tak dán důvod pro zásah Ústavního soudu.
16. Ústavní soud z výše uvedených důvodů neshledal namítaná porušení základních práv stěžovatelky, a proto mimo ústní jednání bez přítomnosti účastníků odmítl ústavní stížnost jako návrh zjevně neopodstatněný podle § 43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 30. října 2024
Josef Fiala v. r.
předseda senátu