Zásahovou žalobou se lze domáhat vydání rozhodnutí ministra podle § 260 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, prostřednictvím kterého by mohl být solární odvod prominut, jen je-li zřejmé, že jiné dostupné prostředky (zejména posečkání s úhradou jiných daní) nebudou k ochraně před likvidačními účinky odvodu postačovat.
[17] Nejvyšší správní soud se tedy zabýval otázkou, zda stěžovatelka mohla dosáhnout obrany proti tvrzenému zásahu, který mimo jiné měl spočívat v dopadu rdousivého účinku solárního odvodu na stěžovatelku, způsobeného právě nečinností ministra . Pokud by bylo postaveno najisto, že takové prostředky obrany existují a stěžovatelka je nevyužila, musel by soud žalobou napadený rozsudek zrušit a žalobu odmítnout jako nepřípustnou . Takovou jistotu však Nejvyšší správní soud nemá, i když užití prostředků eliminace rdousivého účinku odvodu exekutiva předpokládá (viz níže body [25]–[28] a bod [30] rozsudku) . Není prozatím dostatečně zřejmé, zda se bude jednat o účinné prostředky obrany . V takovém případě soud proto uzavírá, že žaloba byla přípustná a stěžovatelce bylo nutno přístup k soudu umožnit .
[18] Kasační stížnost není důvodná .
[19] Na úvod Nejvyšší správní soud shrnuje podmínky pro užití žalobního typu, který ke své obraně zvolila stěžovatelka . V řízení o ochraně před nezákonným zásahem, po-
SBÍRKA ROZHOD NUTÍ N SS 3 /2016
kynem nebo donucením správního orgánu (dále jen „zásah“) je dle § 82 s . ř . s . aktivně žalobně legitimován „[k]aždý, kdo tvrdí, že byl přímo zkrácen na svých právech nezákonným [zásahem] správního orgánu, který není rozhodnutím, a byl zaměřen přímo proti němu nebo v jeho důsledku bylo proti němu přímo zasaženo“ . Podmínkou je tedy tvrzení konkrétního zásahu správního orgánu, který míří přímo proti žalobci a který jej (popř . jeho důsledky) současně krátí na jeho individuálních právech . Základem je jasné tvrzení o zásahu či jeho důsledcích do právní sféry žalobce . V průběhu řízení pak soud zkoumá jednotlivé definiční znaky tvrzeného zásahu (konkrétnost tvrzení zkrácení na žalobcových právech, nezákonnost zásahu), což je vždy úvahou ve věci samé, která pak v konečném důsledku vede k závěru, že buď k tvrzenému zásahu vůči žalobci nedošlo, nebo došlo, nebyl však nezákonný, anebo sice byl nezákonný, ale žalobce jím nebyl přímo krácen na svých subjektivních právech, resp . nebyl zaměřen přímo proti němu, anebo k tvrzenému nezákonnému zásahu skutečně došlo, a trvá-li, soud nařídí jeho ukončení . Pro povahu zásahu pak je důležité to, že byl učiněn správním orgánem (při výkonu veřejné správy) .
[20] V projednávané věci se stěžovatelka domáhala ukončení nezákonného zásahu, který spatřovala v nečinnosti ministra . Ten byl podle stěžovatelčina názoru vázán příkazem soudní moci vydat „rozhodnutí “ postupem podle § 260 daňového řádu . Je skutečností, že podle rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu by byl nejpřiléhavějším prostředkem k zohlednění individuálních účinků odvodu vyměřeného podle zákona, leč dopadajícího rdousícím způsobem na jednotlivce, za stávající právní úpravy institut prominutí daně, upravený v § 259 a § 260 daňového řádu (k podrobnostem viz body [48] až [57] citovaného usnesení rozšířeného senátu) .
[21] Stěžovatelka však v nyní posuzovaném případě brojí proti „nečinnosti “ ministra s tvrzením, že právě tato jeho nečinnost zasahuje přímo proti ní . Nevznesla však žád-
ný konkrétní důvod, proč a jak absence postupu ministra podle § 260 daňového řádu zasahuje do jejích konkrétních subjektivních práv . V tomto ohledu tedy souhlasí Nejvyšší správní soud se závěrem městského soudu, že v „nečinnosti “ ministra nelze bez dalšího spatřovat nezákonný zásah namířený přímo proti stěžovatelce .
[22] Z principu dělby moci a subsidiarity ochrany práv jednotlivce je zřejmé, že řešení nepříznivých dopadů odvodu na jednotlivce je primárně v rukou moci zákonodárné a výkonné . Není-li naplněn požadavek ochrany jednotlivce v těchto stupních, nastupuje moc soudní .
[23] Od vydání rozhodnutí rozšířeného senátu však uplynula již dostatečně dlouhá doba k tomu, aby se s ním všechny zainteresované subjekty mohly podrobně seznámit a reagovat na ně . Ačkoliv se prozatím jednalo pouze o „hypotetické “ řešení, neboť rozšířený senát v uvedeném usnesení zdůraznil, že v řízení o stížnosti na postup plátce daně (což bylo procesní prostředí projednávané věci) není prostoru pro řešení likvidačních účinků, rozhodl se Nejvyšší správní soud v řízení v citované věci sp . zn . 1 Afs 121/2014 obrátit na ministra financí s výzvou ke sdělení stanoviska (postupem podle § 74 odst . 1 s . ř . s .), zda Ministerstvo financí připravuje nějaké legislativní změny či zda ministr zvažuje vydání rozhodnutí dle § 260 odst . 1 písm . a) daňového řádu tak, aby bylo možno v konkrétních případech posoudit, nemá-li solární odvod na jednotlivé poplatníky likvidační dopady, a podrobit úvahu správního orgánu o dané otázce soudnímu přezkumu, v intencích závěrů vyslovených v citovaném usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu .
[24] Ministerstvo financí reagovalo na tuto výzvu přípisem doručeným Nejvyššímu správnímu soudu dne 8 . 12 . 2014, z něhož plyne, že ministr financí momentálně neplánuje vydat rozhodnutí o prominutí daně dle § 260 odst . 1 písm . a) daňového řádu, které by dopadalo na poplatníky solárního odvodu . V přípravě nejsou ani žádné změny relevantní zákonné úpravy . Ministerstvo nicméně zdůraznilo, že danou problematikou
se s cílem naplnit principy vyslovené soudní mocí intenzivně zabývá a přikládá závěrům Ústavního soudu a Nejvyššího správního soudu ohledně možného „rdousícího efektu“ solárního odvodu v individuálních případech maximální důležitost .
[25] Podle přesvědčení Ministerstva financí pak lze „rdousícímu efektu“ solárního odvodu za současné právní úpravy účinně předcházet postupem podle § 156 a § 157 daňového řádu, tedy posečkáním úhrady jiných daní, u kterých výrobci elektřiny ze slunečního záření vzniká povinnost jejich úhrady . Ve výjimečných případech, kdy má odvod na poplatníka – výrobce elektřiny ze slunečního záření – likvidační účinky, lze podle Ministerstva financí důvodně předpokládat, že jeho ekonomická situace bude celkově špatná a tento poplatník bude mít popř . nedoplatky i na jiných daních . Pro uplatnění institutu posečkání je přitom rozhodující posouzení komplexní situace daňového subjektu . Pokud tedy bude v konkrétním individuálním případě shledán „rdousící efekt “ odvodu, nic nebrání správci daně toto zohlednit a poskytnout poplatníkovi úlevu formou posečkání s úhradou např . daně z příjmů či daně z přidané hodnoty . Podle § 157 odst . 7 daňového řádu může zároveň správce daně z důvodu tvrdosti založené ekonomickými nebo sociálními poměry daňového subjektu upustit od předepsání úroku z posečkání .
[26] Ministerstvo financí dále odkázalo na upozornění, které pro daňové subjekty zveřejnilo na internetových stránkách daňové správy dne 18 . 9 . 2014 (http://www . financnisprava .cz/cs/dane-a-pojistne/novinky/2014/resenimoznych-individualnich-likvidacni-5347) . Je tedy názoru, že zde uvedený postup představuje mechanismus požadovaný Ústavním soudem pro možnost individuál- ního řešení případných likvidačních účinků solárního odvodu .
[27] Nejvyšší správní soud k uvedenému již uvedl, že pokud se výrobce elektřiny ze slunečního záření dostane do situace individuálních likvidačních účinků spojených s úhradou (odvedením) této daně, může požádat o posečkání s úhradou jiné daně .
SB ÍRKA ROZHODNUTÍ NSS 3/2 016
Správce daně posoudí jeho celkovou ekonomickou situaci, a nastane-li takový účinek, rozhodne o posečkání úhrady jiné daně . Garance patnáctileté návratnosti investice do solární elektrárny (zákonem předpokládaná) totiž neznamená právo každého jednotlivého podnikatele v oboru výroby elektřiny ze solárního záření na ziskovost jeho podnikání odpovídající uvedené návratnosti . Znamená pouze, že za obvyklých okolností a při vynaložení péče řádného hospodáře by zpravidla uvedené návratnosti mělo být u průměrného podnikatele podnikajícího v tomto oboru dosaženo . Proto tedy ne každé obtíže spojené s nutností unést břemeno solárního odvodu, byť by ve spojení s dalšími faktory zásadně ovlivnily hospodaření podnikatele, mohou mít likvidační účinky ve smyslu, v jakém je chápe citovaný nález pléna Ústavního soudu sp . zn . Pl . ÚS 17/11 .
[28] Podstatné je, že rozhodnutí ve věci žádosti o posečkání s úhradou jiné daně musí být řádně odůvodněno a je samostatně přezkoumatelné ve správním soudnictví (viz např . rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 13 . 12 . 2006, čj . 3 Afs 10/2003- -106, č . 1107/2007 Sb . NSS, ze dne 22 . 4 . 2011, čj . 2 Afs 88/2010-70, č . 2347/2011 Sb . NSS, nebo ze dne 19 . 3 . 2008, čj . 9 Afs 131/2007- -53; popř . i nález Ústavního soudu ze dne 16 . 3 . 2006, sp . zn . IV . ÚS 49/04, č . 62/2006 Sb . ÚS) .
[29] Není věcí soudní moci diktovat veřejné správě konkrétní způsoby naplnění jejích ústavních povinností . Rozšířený senát na konkrétním případu modeloval možnost eliminace likvidačních účinků odvodu . Byl ovšem při svém rozhodování vázán jednak vlastní pravomocí řešit předloženou spornou právní otázku (a jen ji), jednak skutkovým a právním půdorysem posuzované věci . Na něm formuloval své závěry a nemohl se vy- mknout do oblasti jiných daňových povinností daňového subjektu a jeho celkové ekonomické situace . Na rozdíl od rozšířeného senátu má daňová exekutiva možnost rozvinout úvahu o zmírnění likvidačních účinků i jinými prostředky – a to posouzením celkové ekonomické situace daňového subjektu se zohledněním a znalostí jeho pozic ve všech daních .
SBÍRKA ROZHOD NUTÍ N SS 3 /2016
[30] Nejvyšší správní soud stále sleduje vývoj praxe ve věcech úhrady solárních odvodů . Je si rovněž vědom, že za současného stavu prozatím nelze předjímat, zda k dosažení ústavně žádoucího stavu, tedy k tomu, aby v těch případech, v nichž je to vskutku odůvodněné, byl případný likvidační efekt solárního odvodu eliminován, postačí uplatnit pouze institut posečkání s úhradou jiné daňové povinnosti . Je dobře možné, že vzhledem k rámcovým ekonomickým podmínkám a s ohledem na to, jaký typ osob v oboru výroby elektřiny ze solárního záření převážně podniká, postačí toliko uplatnění institutu posečkání úhrady jiné daně . Pokud by tomu tak bylo, nebylo by možno veřejné správě vytýkat nevydání „rozhodnutí “ podle § 260 odst . 1 písm . a) daňového řádu, neboť by to s ohledem na konkrétní rámcové ekonomické podmínky nebylo nezbytné . Takové hodnocení by v současné věci bylo pouze hypotetické . Stěžovatelka totiž ani nevyužila konkrétní ochrany, kterou jí § 156 a § 157 daňového řádu umožňují a kterou exekutiva zvolila jako účinný prostředek ochrany konkrétního subjektu před likvidačními účinky solárního odvodu .
[31] Je tak nyní na stěžovatelce, aby tvrdila a konkrétními argumenty a fakty týkajícími se jejího hospodaření osvědčila, že solární odvod pro ni přestavuje zátěž, která ji ohrožuje v její ekonomické existenci . Stěžovatelka musí především osvědčit, že při své činnosti doposud postupovala s péčí řádného hospodáře . To především znamená doložit, že si pořídila vybavení pro svou činnost (typicky solární panely) za podmínek v dané době obvyklých a že i v jiných ohledech jednorázové i průběžné náklady její činnosti byly vynaloženy, resp . jsou vynakládány za podmínek na trhu obvyklých . Totéž obdobně musí být samozřejmě doloženo i o způsobu a podmínkách financování stěžovatelky z vnějších zdrojů . Dále to znamená osvědčit, že samotný rozsah a další parametry jejího podnikatelského záměru odpovídaly a i nyní odpovídají obvyklým standardům v daném odvětví (např . pro svůj malý rozsah neumožňují v přiměřené míře využít ekonomického
Společnost s ručením omezeným Photon SPV 3 proti Ministerstvu financí o odvod z elek- třiny ze slunečního záření, o kasační stížnosti žalobkyně . *) S účinností od 1. 1. 2013 zrušen zákonem č. 165/2012 Sb., o podporovaných zdrojích energie a o změně