Prejudikatura: č. 438/2005 Sb. NSS, č. 954/2006 Sb. NSS, č. 1542/2008 Sb. NSS, č. 1778/2009 Sb. NSS a č. 1889/2009 Sb. NSS. Věc: Ing. Jiří J. proti Finančnímu ředitelství pro hlavní město Prahu o daň z příjmů, o kasační stížnosti žalobce. U žalobce byla zahájena dne 23. 5. 2001 daňová kontrola daně z příjmů fyzických osob za zdaňovací období let 1997, 1998, 1999 a 2000. Na základě kontroly vydal správ- ce daně dne 15. 8. 2001 dodatečné platební výměry. Platební výměry byly žalobci doruče- ny dne 7. 9. 2001, dlužná částka daně byla uhrazena ve stanovené náhradní třicetidenní lhůtě splatnosti dne 5. 10. 2001. Správce daně I instance poté dne 26. 4. 2006 vydal celkem 18 platebních výměrů na penále za opožděné placení daně za zdaňovací období let 1997 a 1998. Odvolání proti těmto platebním vý- měrům žalovaný rozhodnutím ze dne 6. 10. 2005 zamítl. Žalobce napadl všechna uvedená rozhod- nutí žalovaného žalobou u Městského soudu v Praze. Kromě jiného namítal promlčení pe- nále vzniklého v období od 1. I. 1997 do 31. 12. 1998 pro marné uplynutí šestileté lhů- ty podle $ 70 odst. 1 d.ř. ve znění účinném do 31. 12. 2006. Žalobce v rámci těchto svých ná- mitek vycházel z právního názoru, že pokud správce daně vydal platební výměr na penále na daň z příjmů fyzických osob za roky 1997 a 1998 až 6. 10. 2005 (přičemž měl za to, že do posledně uvedeného data nedošlo k pře- rušení běhu promlčecí lhůty), učinil tak po lhů- tě stanovené v $ 70 d. ř. Ta podle žalobce uply- nula dne 31. 12. 2003, resp. dne 31. 12. 2004. Městský soud rozsudkem ze dne 29. 10. 2008 žalobu zamítl. Dospěl k závěru, že pro- mlčecí Ihůta ke sdělení předpisu penále je na- vázána na lhůtu, v níž se promlčuje vybrání daně ($ 70 odst. 1 d. ř.). Tuto promlčecí Ihůtu (ohledně daňové povinnosti za rok 1997) od- vozoval městský soud od okamžiku vydání dodatečných platebních výměrů. Vycházel přitom ze závěrů rozsudku Nejvyššího správ- ního soudu ze dne 24. 1. 2007, čj. 1 Afs 142/2005-35. Proti rozsudku městského soudu podal žalobce (stěžovatel) kasační stížnost, v níž ne- souhlasil se závěrem městského soudu o tom, že lhůta pro sdělení penále počíná plynout až právní mocí rozhodnutí, kterým je doměřena daň, jejíž pozdní zaplacení je penalizováno. Podle stěžovatele základním principem sprá- vy daní a poplatků je povinnost daňového subjektu vyčíslit výši daně, oznámit ji a pone- chat na správci daně, aby ji individuálním správním aktem závazně určil. Pro vyměření či doměření daně jsou správci daně stanove- ny zákonem prekluzivní lhůty. Městský soud » S účinností od 1. 1. 2011 nahrazen zákonem č. 280/2009 Sb., daňový řád. 602 použil extenzivního výkladu promlčecích lhůt penále a přijal proto výklad, že promlče- cí lhůty začínají plynout až v okamžiku, kdy je doměřena daň. Fakticky tak dochází ke stavu, že promlčecí lhůta není šestiletá, protože je „nastavena“ lhůtou prekluzivní. Přitom $ 70 d. ř. taxativně vyjmenovává případy, kdy zá- kladní promlčecí lhůta počíná plynout zno- vu, v některých případech umožňuje správci daně prodloužit lhůtu až na 20 let a dále uvádí druhy řízení, v jejichž průběhu promlčecí lhů- ta neběží vůbec nebo kdy může trvat i déle než 20 let. Stěžovatel je přesvědčen, že další „na- stavování“ promlčecích lhůt je nepřijatelné, protože nerespektuje z principu proporciona- lity plynoucí příkaz k co největší minimalizaci zásahů do základního práva na vlastnictví. Žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že lhůtu, ve které lze předpis penále sdělit, upravuje $ 63 odst. 4 d. ř. ve znění účinném do 31. 12. 2006. Podle něho je pená- le splatné dnem, kdy byly splněny zákonem stanovené podmínky pro jeho uplatnění. Předpis penále sdělí správce daně daňovému dlužníkovi platebním výměrem. Žalovaný te- dy považuje za oprávněné tvrzení stěžovatele, že penále je sankcí vznikající přímo ze zákona za každý den prodlení, nicméně již nesouhla- sí s tím, že každý den počíná plynout samo- statná promlčecí lhůta vážící se výhradně k penále vzniklému za jeden den. Jak vyplývá z citovaného ustanovení, správce daně pla- tebním výměrem pouze sděluje výši předpi- su penále. Právě uvedené ustanovení stanoví lhůtu, ve které je správce daně oprávněn předpis penále daňovému dlužníkovi sdělit, tj. kdykoli, pokud to vyžaduje stav jeho účtu, nejpozději však ve lhůtě, v níž se promlčuje vybrání daně. Promlčení vybrání daně je upraveno v $ 70 odst. 1 d. ř. Podle žalovaného se splatností nedoplatku podle uvedeného ustanovení má na mysli splatnost náhradní, jak o tom hovoří výše zmíněný rozsudek Nej- vyššího správního soudu. Podle žalovaného je uvedené ustanovení nutno vykládat tak, že se jedná o lhůtu pro vybrání konkrétního ne- doplatku, který je penalizován. V dané věci byly platební výměry vydány na penále dne 6. 10. 2005. Byla jimi penalizována pozdní úhrada daňových povinností na dani z přida- né hodnoty a dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období 1997 a 1998 splatných v ro- ce 2001, a předpis penále byl proto sdělen v zákonem stanovené lhůtě. Pátý senát při předběžném posouzení vě- ci zaujal právní názor odchylný od toho, kte- rý byl vysloven v rozsudku prvního senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 1. 2007, čj. 1 Afs 142/2005-35. Spornou právní otázkou podle pátého senátu je, zda platební výměr na penále podle $ 63 odst. 4 a $ 70 d.ř. ve znění účinném do 31. 12. 2006 musí být vydán v šestileté promlčecí lhůtě, jejíž běh počíná ode dne původní splatnosti daně (tak její počátek dovozuje stěžovatel), nebo ode dne náhradní splatnosti dodatečně doměře- né daně, tzn. nedoplatku, který se penalizuje (jak dovozuje žalovaný i městský soud). První senát ve výše zmíněném rozsudku uvedl: „Splatností nedoplatku, jak o ní hovo- ří f 70 odst. I d. ř, se má totiž na mysli splat- nost náhradní: lhůta k nedoplatku nemůže začít běžet dříve, než byl nedoplatek vyčíslen v platebním výměru, byť se tak stalo s odstu- pem několika let od původního dne splat- nosti dlužné daně. Jiný výklad by vedl k ab- surdním situacím, které zákonodárce zjevně nezamýšlel — kdyby totiž pojem „splatného nedoplatku“ v f 70 odst. I odkazoval na po- Jem „splatné daně“ v f 40 odst. 1 d. ř, mohlo by se stál, že správce daně by svými úkony opakovaně a v souladu se zákonem pro- dloužil lhůtu k vyměření daně, ovšem když by vybrat ani samotnou daň, ani penále z ní, protože lhůta pro vybrání daně podle JS 70 odst. 1 d. ř. by již uplynula. To stejné pla- tí i pro penále — i ono, ačkoli se počítá od pů- vodního dne splatnosti, je možno vyčíslit a předepsat až po vydání platebního výměru na daň.“ Pátý senát se na rozdíl od prvního senátu nedomnívá, že je možno usuzovat v případě $ 70 odst. 1 d. ř., že má na mysli „náhradní splatnosi“. Podle pátého senátu penále (nyní úrok z prodlení) představuje určitý druh sankce, kterou je poplatník stižen za to, že ne- přiznal svoji určitou daňovou povinnost řád- 603 2317 ně v době, kdy byla splatná, a tedy určitým způsobem porušil povinnost řádně daň vypo- čítat a přiznat. Poplatník se tak ocitá v pro- dlení s úhradou daňové povinnosti již ode dne původní splatnosti daně, kterou nespráv- ně uvedl již v řádném daňovém přiznání, ne- boť již od tohoto okamžiku měl daňový výnos připadnout státu. Podle pátého senátu tedy byla za zdaňova- cí období roku 1997 daň splatná v termínu pro podání daňového přiznání, tzn. dne 31. 3. 1998. Od tohoto data je rovněž podle $ 63 odst. 2 d. ř. vždy, dojde-li kdykoli později k na- výšení této povinnosti, počítáno penále. Zá- konodárce tedy presumoval existenci nedo- platku na dani již k datu původní splatnosti, nikoli až ke dni splatnosti nedoplatku (splat- ného v náhradní lhůtě). To podle pátého se- nátu přímo vyplývá i z $ 63 odst. 2 věty první d. ř. Nelze proto posouvat datum splatnosti vždy, kdykoli správce daně dodatečně daň doměří, neboť by docházelo nepřípustně k „umělému“ a zcela svévolnému prodlužová- ní zákonných promlčecích lhůt. Pátý senát dále poukazuje na to, že Nej- vyšší správní soud uvedl, např. již v rozsudku ze dne 31. 8. 2004, čj. 5 Afs 28/2003-69, č. 438/2005 Sb. NSS, že „[Ihůtu, s níž je spo- jeno promlčení a prekluze práva, je nutno stanovit transparentním způsobem“. Lhůta určená podle $ 63 odst. 4 věty čtvr- té in fine d. ř. ke sdělení předpisu penále je navázána na lhůtu, v níž se promlčuje vybrání daně ($ 70 odst. 1 téhož zákona). Sdělení předpisu penále daňovému dlužníkovi není tedy omezeno samostatnou lhůtou, nýbrž je vázáno na běh šestileté promlčecí lhůty pro vybrání daně. Jestliže je běh lhůty pro vybrá- ní daně zákonem stanoveným způsobem pře- rušen (kvalifikovaným úkonem správce daně směřujícím k vybrání, zajištění nebo vymože- ní předmětného nedoplatku ve smyslu $ 70 odst. 2 d. ř.), počíná běžet nová promlčecí lhůta po uplynutí kalendářního roku, ve kte- rém byl daňový dlužník o tomto úkonu zpra- ven, a tato nová lhůta platí nejen pro vybrání daně, ale též pro sdělení předpisu penále. Je tedy zřejmé, že lhůta k předpisu penále je ve vztahu k promlčecí lhůtě k vymáhání daňo- 604 vých nedoplatků lhůtou sekundární a při po- suzování lhůty pro sdělení předpisu penále musí být předně zkoumán běh promlčecí lhůty pro vybrání daně, neboť teprve od bě- hu této základní lhůty se odvíjí Ihůta ke sděle- ní předpisu penále. Obě lhůty zde podle pá- tého senátu splývají. Pátý senát má za to, že $ 70 odst. 1 d. ř. ne- lze interpretovat izolovaně, aniž by bylo při- hlédnuto k ostatním ustanovením zákona, zejm. pak právě k $ 63 d. ř, ve kterém je sta- noven okamžik, k němuž zákonodárce vznik nedoplatku váže. Konstatuje-li se v $ 63 odst. 2 větě první d. ř., že penále se počítá ode dne původní splatnosti, nelze dospět k jinému zá- věru, než že již v tomto okamžiku, tzn. v den původní splatnosti, nedoplatek existoval, byl tedy „součástí daňové povinnosti“, neboť jinak by zcela scházel relevantní důvod k penalizaci nedoplatku již za toto období. Zákonodárce te- dy presumoval, stanovili počátek penalizace za daňový nedoplatek k datu původní splatnos- ti, že již tehdy daňový subjekt odvedl státu mé- ně, než odvést měl, a tedy měl nedoplatek. Rozšířený senát Nejvyššího správního soudu rozhodl, že daňového dlužníka lze vy- rozumět o předpisu penále nejpozději ve lhů- tě, v níž se promlčuje vybrání nedoplatku, jenž je základem pro určení penále ($ 63 odst. 4 věta třetí část věty za středníkem d. ř. ve znění účinném do 31. 12. 2006 ve spojení s $ 70 odst. 1 téhož zákona). Tato lhůta začne plynout od data původní splatnosti daně. Skutečnost, kdy byl vyměřen samotný tento nedoplatek, je pro určení počátku běhu uve- dené lhůty nerozhodná. Z odůvodnění: III. 2 Posouzení věci rozšířeným senátem III.1 Povaha penále podle daňového řádu ve znění účinném do 31. 12. 2006 [22] Rozšířený senát podotýká, že v pro- jednávané věci se aplikuje právní úprava pe- nále účinná do 31. 12. 2006, tedy do novely provedené (od 1. 1. 2011 již zrušeným) bo- dem 16 části páté zákona č. 230/2006 Sb., kte- rým se mění zákon č. 89/1995 Sb., o státní sta- tistické službě, ve znění pozdějších předpisů, a další související zákony. Je tomu tak proto, že k žalobě stěžovatele jsou přezkoumávána správní rozhodnutí žalobce vydaná před na- bytím účinnosti zákona č. 230/2006 Sb., při- čemž v řízení o žalobě proti rozhodnutí správního orgánu platí, že „[p]ři přezkoumá- ní rozhodnutí vychází soud ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozho- dování správního orgánu“ ($ 75 odst. 1 s.ř. s.). I kdyby však byla tato rozhodnutí vydána poz- ději, byla by i tak právní úprava penále účin- ná do 31. 12. 2006 na věc stěžovatele použi- telná, neboť podle čl. VI bodu 3 přechodných ustanovení části páté zákona č. 230/2006 Sb. „lúlprava obsažená v f 63 tohoto zákona [míněn $ 63 d. ř. v novelizovaném znění - po- zn. NSS] se použije pro daně, jejíchž původ- ní den splatnosti nastane po účinnosti to- hoto zákona. Pro daně, jejichž původní den splatnosti nastal do účinnosti tohoto záko- na, se použije S 63 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění účinném do účinnosti tohoto zákona“ Původní den splatnosti daní, ve vztahu k nimž byla sdělena výše penále platebními výměry aprobovaný- mi žalobou napadenými osmnácti rozhodnu- tími žalovaného, byl poslední den lhůt k po- dání příslušných daňových přiznání. [23] V konkrétním případě stěžovatele to byl 31.3. 1998 u daně z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 1997 a 31. 3. 1999 u téže daně za zdaňovací období roku 1998 ($ 40 odst. 3 věta první a $ 40 odst. 1 věta druhá d. ř.). U daně z přidané hodnoty to pak byl vždy 25. den měsíce následujícího po mě- síci tvořícím příslušné měsíční zdaňovací ob- dobí ($ 37 a $ 38 zákona č. 588/1992 Sb., o da- ni z přidané hodnoty, ve znění účinném do 31. 12. 1997 pro zdaňovací období v průběhu roku 1997, resp. $ 37 téhož zákona ve znění účinném od 1. 1. 1998 pro zdaňovací období v průběhu roku 1998), tedy v případě časově posledního ze šestnácti měsíčních zdaňovacích období 25. 1. 1999 (za zdaňovací období pro- sinec 1998). Zjevně tedy původní den splat- nosti všech daní za všechna zdaňovací období, ve vztahu k nimž byla sdělena výše penále, na- stal před účinností zákona č. 230/2006 Sb. [24] „Daňový dlužník je v prodlení, ne- zaplatí-li splatnou částku daně nejpozději v den její splatnosti“ ($ 63 odst. 1 d. ř.). „Pe- nále je splatné dnem, kdy byly splněny záko- nem stanovené podmínky pro jeho uplatnění“ ($ 60 odst. 4 d. ř.). Uvedená základní ustano- vení daňového řádu vycházejí z konstrukce prodlení obdobné té, jakou používají soukro- moprávní předpisy ($ 517 odst. 1 věta první občanského zákoníku, $ 365 věta první ob- chodního zákoníku). Jedním z následků pro- dlení daňového dlužníka je „automatické“ přirůstání penále po dobu, po kterou je v pro- dlení (s výjimkami stanovenými zákonem, viz $ 60 odst. 4d. ř.). Uvedenou konstrukci pená- le shledal Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 22. 7. 2009, čj. 2 Afs 159/2005-43, č. 1889/2009 Sb. NSS, ústavně konformní a racionální. Od tohoto svého názoru nemá důvodu se odchýlit. III.2 Povaha lhůty k předpisu penále [25] Platební výměr na daň, stejně jako platební výměr, kterým se sdělí daňovému dlužníku předpis penále, nemají v rovině sa- motného hmotného práva daňového účinky konstitutivní, nýbrž zásadně toliko deklara- torní (specifickou povahu zde má sjednání daně a svým způsobem i stanovení daně po- dle pomůcek, u nichž nelze o čistě deklara- torní povaze rozhodnutí hovořit). Platebními výměry se konstatuje povaha a výše primární či - v případě penále - sekundární daňové povinnosti k určitému dni, jež však již vznikla přímo ze zákona, nezávisle na vydání plateb- ního výměru. Ten má význam především v tom, že za splnění předepsaných podmínek mění daňovou povinnost z „pouhé“ povin- nosti podle hmotného práva v exekuční titul. Možnost vydat platební výměr na penále byla časově omezena $ 63 odst. 4 větou čtvrtou částí věty za středníkem d. ř., podle níž „O předpisu se daňový dlužník zpravidla vy- rozumí do třiceti dnů poté, kdy daňový ne- doplatek byl zcela vyrovnán, nejpozději však ve lhůtě, v níž se promlčuje vybrání daně“. Uvedenému ustanovení nelze rozu- mět jinak než jako zákazu pro správce daně „vytvořit“ si vydáním platebního výměru na penále exekuční titul na toto příslušenství 605 2317 daně, uplyne-li lhůta, na niž uvedené ustano- vení odkazuje. Tou je lhůta podle $ 70 odst. 1 d. ř., který stanoví, že „[p]rávo vybrat a vy- máhat daňový nedoplatek se promlčuje po šesti letech po roce, ve kterém se stal tento ne- doplatek splatným“. Splatné penále není da- ňovým nedoplatkem ve smyslu daňového řá- du - zákonodárce např. tyto pojmy užívá vedle sebe při stanovení pořadí, v jakém se úhrada daně použije na úhradu daňových po- vinností ($ 59 odst. 5 d. ř.), přičemž pojmem nadřazeným oběma těmto pojmům je sou- hrnný pojem „daňové povinnosti“ Podobně mezi nedoplatkem a penále zákonodárce roz- lišuje v rubrice $ 63 d. ř. a ve formulaci výpočtu penále např. v $ 63 odst. 2 větě druhé či třetí d. ř. - nedoplatek je základem pro matematic- kou operaci vedoucí k výpočtu penále, avšak penále není obsaženo v pojmu nedoplatku. [26] Z výše uvedených úvah s přihlédnu- tím k dřívější judikatuře Nejvyššího správní- ho soudu o účincích platebních výměrů ve vztahu kc Ilhůtám pro vyměření daně (zejm. jeho rozsudku ze dne 31. 5. 2006, čj. 5 Afs 42/2004-61, č. 954/2006 Sb. NSS, a usnesení rozšířeného senátu NSS ze dne 23. 10. 2007, čj. 9 Afs 86/2007-161, č. 1542/2008 Sb. NSS) vyplývá, že $ 63 odst. 4 věta čtvrtá část věty za středníkem d. ř. znemožňuje po uplynutí lhůty podle $ 70 odst. 1 d. ř. nabytí právní mo- ci platebního výměru předepisujícího pená- le. Zatímco lhůta k promlčení práva vymáhat daňové nedoplatky je lhůtou promlčecí, tj. uvedené právo vymáhat nelze vykonat, jen je-li promlčení daňovým subjektem namítnu- to, je totiž lhůta podle $ 63 odst. 4 věty čtvrté části věty za středníkem d. ř. lhůtou preklu- zivní, neboť uvedené ustanovení říká, že vy- rozumět daňového dlužníka o předpisu daně lze pouze v této lhůtě. Dotyčná formulace to- tiž zní „daňový dlužník [se] [..] vyrozumí [..] nejpozději [..] ve lhůtě, v níž se promlču- je vybrání daně“. Tato formulace se svým ob- sahem blíží formulaci v $ 47 odst. 1 d. ř., která stanoví, že „nelze daň vyměřit ani doměřit“ v tam stanovené lhůtě. Naopak v $ 70 odst. 1 d. ř. se stanoví, že právo tam uvedené „se pro- mlčuje“ ve stanovené lhůtě, přičemž obsah tohoto pojmu je v následujícím odstavci 3 té- 606 hož ustanovení jednoznačně charakterizován pravidlem běžným pro soukromoprávní in- stitut promlčení, a sice že „[k] promlčení se přihlédne jen tehdy, je-li to daňovým dlužní- kem namítáno, a jen v rozsahu uplatňované námitky“. Jestliže tedy $ 63 odst. 4 věta čtvrtá část věty za středníkem pojmu „promlčení“ neužívá a naopak používá formulace blížící se té, která v jiném ustanovení daňového řá- du upravuje prekluzi práva, znamená to, že tato věta neodkazuje na celý institut proml- čení práva podle $ 70 d. ř. jako takový, nýbrž toliko na tam stanovenou lhůtu mající urči- tou délku a určitý počátek svého běhu. IIW.3 Počátek běhu lhůty k předpisu penále [27] Počátek běhu lhůty podle $ 63 odst. 4 věty čtvrté části věty za středníkem d. ř. je, jak již shora naznačeno, totožný s počátkem bě- hu lhůty podle $ 70 odst. 1 d. ř., neboť pří- slušná pasáž $ 63 d. ř. obsahuje zejména stran časových parametrů lhůty (počátek běhu a délka) odkaz na $ 70 d. ř. Textace $ 70 odst. 1 d. ř. je přitom vcelku jednoznačná. Uvedené ustanovení hovoří o „splatnosti“ nedoplatku, nikoli o „náhradní lhůtě splatnosti“ Vzniká-li podle hmotného práva daňového povinnost platit penále prodlením daňového dlužníka a hovoříli $ 63 odst. 1 d. ř., který institut pro- dlení daňového dlužníka zakotvuje, rovněž o „splatnosti“, je nutno mít za to, že v obou ustanoveních citovaného zákona má uvedený pojem stejný význam, ledaže by existoval zvláštní důvod, aby tomu bylo jinak. Takový zvláštní důvod shledal první senát ve skuteč- nosti, že v některých případech by bylo mož- no sice vyměřit daňový nedoplatek (pokud by se lhůta k vyměření či doměření daně po- dle $ 47 odst. 1 d. ř. postupem podle odstavce 2 věty první téhož ustanovení prodlužovala na šest či více leť), avšak tento nedoplatek by již nebylo možno vymáhat a rovněž by k němu nebylo možno vyměřit penále, neboť tomu by již bránila lhůta podle $ 63 odst. 4 věty čtvrté části věty za středníkem ve spojení s 670 odst. 1 d. ř. Takový důsledek měl první senát za absurdní, a proto usoudil, že počátek běhu Ihůty podle $ 70 odst. 1 d. ř., a tedy i lhů- ty pro sdělení předpisu penále nemůže před- cházet vydání platebního výměru na nedo- platek, k němuž se uvedené penále má vzta- hovat. Pokud by byl přijat teleologický argu- ment prvního senátu, bylo by nutno vázat - vzhledem k jednoznačné textaci $ 70 odst. 1 d. ř. - počátek běhu lhůty na okamžik uply- nutí náhradní lhůty splatnosti podle $ 63 odst. 4 poslední věty d. ř., která činí patnáct dnů ode dne doručení platebního výměru. [28] Tato argumentace prvního senátu, jakkoli je jistě v obecné rovině racionální, však pomíjí určité základní principy, které je nutno respektovat při výkladu daňového prá- va. Důsledkem jejího přijetí by bylo v mnoha případech faktické prodloužení lhůty, v níž lze sdělit předpis penále, oproti tomu, jaká délka lhůty by plynula z prostého jazykového výkladu $ 70 odst. 1 d. ř. v souvislosti s $ 63 odst. 4 větou čtvrtou částí věty za středníkem téhož zákona. Lhůta pro sdělení předpisu pe- nále je přitom významným prvkem časové di- menze daňové povinnosti, neboť po jejím uplynutí již daňovému subjektu nelze penále předepsat, a tedy je ani na něm vymáhat. Mar- né uplynutí uvedené lhůty tedy fakticky vede k tomu, že daňový subjekt se může vyvázat ze své povinnosti penále platit. Pokud se tedy první senát na základě teleologických argu- mentů přiklonil k takové výkladové alternati- vě, jež je pro daňový subjekt zjevně méně vý- hodná, neboť prodlužuje období, v němž mu lze sdělit předpis penále, a pominul jinou srovnatelně přesvědčivou výkladovou alter- nativu, pro daňový subjekt výhodnější, není možno na jeho právním názoru setrvat a je nutno přiklonit se k právnímu názoru zastá- vanému pátým senátem. [29] Pro právní názor pátého senátu ostatně svědčí i srovnání lhůty podle $ 70 odst. 1 d. ř. s právní úpravou lhůt týkajících se penále u pojistného na sociální zabezpečení a penále u pojistného na zdravotní pojištění, jakož i s právní úpravou vymáhání daňového nedoplatku podle zákona č. 280/2009 Sb., da- Z 2x4 ňový řád (dále jen „daňový řád z roku 2009“). [30] Podle $ 20 odst. 1 věty první zákona č. 589/1992 Sb., o pojistném na sociální za- bezpečení a příspěvku na státní politiku za- městnanosti, platí, že „[n]ebylo-lí pojistné za- placeno ve stanovené Ihůtě anebo bylo-li za- placeno v nižší částce, než ve které mělo být zaplaceno, je plátce pojistného povinen pla- tit penále“. Odstavec 9 téhož ustanovení pak stanoví, že „[plokudď jde o splatnost penále, způsob jeho placení, jeho vymáhání, proml- čení a vracení přeplatku na penále, postupu- je se stejně jako u pojistného“. Podle $ 18 odst. 1 zákona č. 589/1992 Sb. „[p]rávo pře- depsat dlužné pojistné se promlčuje za 10 let ode dne splatnosti. Byl-li proveden úkon ke zjištění výše pojistného nebo jeho vyměření, plyne nová promičecí Ihůta ode dne, kdy se o tom plátce pojistného dozvěděl“ Odstavec 2 téhož paragrafu pak stanoví, že „[p]rávo vy- máhat pojístné se promlčuje za 10 let od právní moci platebního výměru, jímž by- lo vyměřeno“. [31] Obdobnou úpravu ohledně penále u pojistného na zdravotní pojištění lze nalézt iv $ 19a$ 16 odst. 1 a 2 zákona č. 592/1992 Sb., O pojistném na všeobecné zdravotní pojiště- ní; podle $ 16 odst. 2 zmíněného zákona pla- tí, že „[p]rávo vymáhat pojistné se promlčuje ve lhůtě pěti let od právní moci platebního výměru, jímž bylo vyměřeno. Promlčecí do- ba neběží po dobu řízení u soudu“ [32] Daňový řád z roku 2009 nyní již ob- sahuje úpravu blížící se úpravám v zákoně č. 589/1992 Sb. a zákoně č. 592/1992 Sb. a vy- cházející z logiky, na níž postavil svůj právní názor první senát. Podle $ 160 odst. 1 daňo- vého řádu z roku 2009 „[nledoplatek nelze vybrat a vymáhat po uplynutí Ihůty pro pla- cení daně, která činí 6 let. Lhůta pro placení daně začne běžet dnem splatnosti daně. Jde-li o nedoplatek z částky daně, k jejíž úhradě byla stanovena náhradní lhůta splatnosti, začne lhůta pro placení běžet náhradním dnem splatnosti daně“ [33] Jestliže zákonodárce na vícero mís- tech právního řádu upraví podobné právní instituty různými způsoby (zejména užije-li různých formulací), je třeba mít zásadně za to, že obsah uvedených právních institutů ne- má být identický. Jestliže tedy zákon č. 589/1992 Sb., zákon č. 592/1992 Sb. i daňo- vý řád z roku 2009 používají jeden způsob úpravy počátku běhu promlčecí lhůty (váza- 607 2318 ný u obou druhů veřejnoprávního pojistného na právní moc platebního výměru, jímž se pojistné, z něhož se penále má platit, vymě- řuje, a u nedoplatků z částek daně, u nichž by- la stanovena náhradní lhůta jejich splatnosti, na náhradní den splatnosti daně, tedy zjevně na okamžiky následující po tom, co jsou po- jistné či nedoplatek daně vyměřeny), zatím- co daňový řád užívá způsob jiný (vázaný na den „původní“ splatnosti daně - takové pra- vidlo ostatně pro případy, kdy u dané částky daně nebyla k její úhradě stanovena náhradní lhůta splatnosti, stanoví $ 160 odst. 1 věta druhá daňového řádu z roku 2009), je nutno dospět k závěru, že obsah obou těchto typů právních úprav má být odlišný. Jinak řečeno, chtěl-li historický zákonodárce úpravou v $ 63 odst. 4 větě čtvrté části věty za střední- kem ve spojení s $ 70 odst. 1 d. ř. docílit shod- ných účinků, jaké vyplývají ze shora zmíně- ných úprav v zákoně č. 589/1992 Sb., zákoně č. 592/1992 Sb. i v daňovém řadu z roku 2009, měl uvedená ustanovení daňového řá- du formulovat (či případně novelizovat) tak, aby tyto účinky byly dostatečně jasně patrné ze samotného textu zákona. Neučinil-li tak, nelze v daném případě extenzivním teleolo- gickým výkladem „dotvářeť“ daňové právo v neprospěch jednotlivce. Negativní důsled- ky, k nimž za použití výkladu zastávaného pá- tým senátem může docházet (a sice to, že v některých případech bude možné doměřit daňový nedoplatek, avšak nikoli již penále k němu se vážící, a nebude možno daňový ne- doplatek, a tím spíše pak penále, vymáhat), musí jít k tíži zákonodárce (a tedy státu, jehož údem zákonodárce je), který je nejasností jím přijaté úpravy způsobil. Je totiž věcí státu, aby formuloval své daňové zákony natolik jedno- značně, srozumitelně, přesně a úplně, aby mi- nimalizoval výkladové nejasnosti; v opačném případě by se jednalo o nepřípustnou libovůli zákonodárce (viz bod 52 in fine usnesení roz- šířeného senátu NSS ze dne 16. 10. 2008, čj. 7 Afs 54/2006-155, č. 1778/2009 Sb. NSS). (...) 2318 Důchodové pojištění: podmínky pro přiznání sirotčího důchodu ..“ k čl. 2 a čl. 4 Dohody mezi Československou republikou a Svazem sovětských socialistických re- publik o sociálním zabezpečení (č. 116/1960 Sb., v textu jen „Dohoda“) Ke vzniku nároku na sirotčí důchod za použití čl. 2 a čl. 4 Dohody mezi Českoslo- venskou republikou a Svazem sovětských socialistických republik o sociálním za- bezpečení (č. 116/1960 Sb.) je zapotřebí, aby na území České republiky mělo trvalé 2x bydliště nejenom nezaopatřené dítě ke dni podání žádosti o tento důchod, nýbrž ta- ké jeho rodič v době své smrti.
Prejudikatura: č. 438/2005 Sb. NSS, č. 954/2006 Sb. NSS, č. 1542/2008 Sb. NSS, č. 1778/2009 Sb. NSS a č. 1889/2009 Sb. NSS. Věc: Ing. Jiří J. proti Finančnímu ředitelství pro hlavní město Prahu o daň z příjmů, o kasační stížnosti žalobce. U žalobce byla zahájena dne 23. 5. 2001 daňová kontrola daně z příjmů fyzických osob za zdaňovací období let 1997, 1998, 1999 a 2000. Na základě kontroly vydal správ- ce daně dne 15. 8. 2001 dodatečné platební výměry. Platební výměry byly žalobci doruče- ny dne 7. 9. 2001, dlužná částka daně byla uhrazena ve stanovené náhradní třicetidenní lhůtě splatnosti dne 5. 10. 2001. Správce daně I instance poté dne 26. 4. 2006 vydal celkem 18 platebních výměrů na penále za opožděné placení daně za zdaňovací období let 1997 a 1998. Odvolání proti těmto platebním vý- měrům žalovaný rozhodnutím ze dne 6. 10. 2005 zamítl. Žalobce napadl všechna uvedená rozhod- nutí žalovaného žalobou u Městského soudu v Praze. Kromě jiného namítal promlčení pe- nále vzniklého v období od 1. I. 1997 do 31. 12. 1998 pro marné uplynutí šestileté lhů- ty podle $ 70 odst. 1 d.ř. ve znění účinném do 31. 12. 2006. Žalobce v rámci těchto svých ná- mitek vycházel z právního názoru, že pokud správce daně vydal platební výměr na penále na daň z příjmů fyzických osob za roky 1997 a 1998 až 6. 10. 2005 (přičemž měl za to, že do posledně uvedeného data nedošlo k pře- rušení běhu promlčecí lhůty), učinil tak po lhů- tě stanovené v $ 70 d. ř. Ta podle žalobce uply- nula dne 31. 12. 2003, resp. dne 31. 12. 2004. Městský soud rozsudkem ze dne 29. 10. 2008 žalobu zamítl. Dospěl k závěru, že pro- mlčecí Ihůta ke sdělení předpisu penále je na- vázána na lhůtu, v níž se promlčuje vybrání daně ($ 70 odst. 1 d. ř.). Tuto promlčecí Ihůtu (ohledně daňové povinnosti za rok 1997) od- vozoval městský soud od okamžiku vydání dodatečných platebních výměrů. Vycházel přitom ze závěrů rozsudku Nejvyššího správ- ního soudu ze dne 24. 1. 2007, čj. 1 Afs 142/2005-35. Proti rozsudku městského soudu podal žalobce (stěžovatel) kasační stížnost, v níž ne- souhlasil se závěrem městského soudu o tom, že lhůta pro sdělení penále počíná plynout až právní mocí rozhodnutí, kterým je doměřena daň, jejíž pozdní zaplacení je penalizováno. Podle stěžovatele základním principem sprá- vy daní a poplatků je povinnost daňového subjektu vyčíslit výši daně, oznámit ji a pone- chat na správci daně, aby ji individuálním správním aktem závazně určil. Pro vyměření či doměření daně jsou správci daně stanove- ny zákonem prekluzivní lhůty. Městský soud » S účinností od 1. 1. 2011 nahrazen zákonem č. 280/2009 Sb., daňový řád. 602 použil extenzivního výkladu promlčecích lhůt penále a přijal proto výklad, že promlče- cí lhůty začínají plynout až v okamžiku, kdy je doměřena daň. Fakticky tak dochází ke stavu, že promlčecí lhůta není šestiletá, protože je „nastavena“ lhůtou prekluzivní. Přitom $ 70 d. ř. taxativně vyjmenovává případy, kdy zá- kladní promlčecí lhůta počíná plynout zno- vu, v některých případech umožňuje správci daně prodloužit lhůtu až na 20 let a dále uvádí druhy řízení, v jejichž průběhu promlčecí lhů- ta neběží vůbec nebo kdy může trvat i déle než 20 let. Stěžovatel je přesvědčen, že další „na- stavování“ promlčecích lhůt je nepřijatelné, protože nerespektuje z principu proporciona- lity plynoucí příkaz k co největší minimalizaci zásahů do základního práva na vlastnictví. Žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že lhůtu, ve které lze předpis penále sdělit, upravuje $ 63 odst. 4 d. ř. ve znění účinném do 31. 12. 2006. Podle něho je pená- le splatné dnem, kdy byly splněny zákonem stanovené podmínky pro jeho uplatnění. Předpis penále sdělí správce daně daňovému dlužníkovi platebním výměrem. Žalovaný te- dy považuje za oprávněné tvrzení stěžovatele, že penále je sankcí vznikající přímo ze zákona za každý den prodlení, nicméně již nesouhla- sí s tím, že každý den počíná plynout samo- statná promlčecí lhůta vážící se výhradně k penále vzniklému za jeden den. Jak vyplývá z citovaného ustanovení, správce daně pla- tebním výměrem pouze sděluje výši předpi- su penále. Právě uvedené ustanovení stanoví lhůtu, ve které je správce daně oprávněn předpis penále daňovému dlužníkovi sdělit, tj. kdykoli, pokud to vyžaduje stav jeho účtu, nejpozději však ve lhůtě, v níž se promlčuje vybrání daně. Promlčení vybrání daně je upraveno v $ 70 odst. 1 d. ř. Podle žalovaného se splatností nedoplatku podle uvedeného ustanovení má na mysli splatnost náhradní, jak o tom hovoří výše zmíněný rozsudek Nej- vyššího správního soudu. Podle žalovaného je uvedené ustanovení nutno vykládat tak, že se jedná o lhůtu pro vybrání konkrétního ne- doplatku, který je penalizován. V dané věci byly platební výměry vydány na penále dne 6. 10. 2005. Byla jimi penalizována pozdní úhrada daňových povinností na dani z přida- né hodnoty a dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období 1997 a 1998 splatných v ro- ce 2001, a předpis penále byl proto sdělen v zákonem stanovené lhůtě. Pátý senát při předběžném posouzení vě- ci zaujal právní názor odchylný od toho, kte- rý byl vysloven v rozsudku prvního senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 1. 2007, čj. 1 Afs 142/2005-35. Spornou právní otázkou podle pátého senátu je, zda platební výměr na penále podle $ 63 odst. 4 a $ 70 d.ř. ve znění účinném do 31. 12. 2006 musí být vydán v šestileté promlčecí lhůtě, jejíž běh počíná ode dne původní splatnosti daně (tak její počátek dovozuje stěžovatel), nebo ode dne náhradní splatnosti dodatečně doměře- né daně, tzn. nedoplatku, který se penalizuje (jak dovozuje žalovaný i městský soud). První senát ve výše zmíněném rozsudku uvedl: „Splatností nedoplatku, jak o ní hovo- ří f 70 odst. I d. ř, se má totiž na mysli splat- nost náhradní: lhůta k nedoplatku nemůže začít běžet dříve, než byl nedoplatek vyčíslen v platebním výměru, byť se tak stalo s odstu- pem několika let od původního dne splat- nosti dlužné daně. Jiný výklad by vedl k ab- surdním situacím, které zákonodárce zjevně nezamýšlel — kdyby totiž pojem „splatného nedoplatku“ v f 70 odst. I odkazoval na po- Jem „splatné daně“ v f 40 odst. 1 d. ř, mohlo by se stál, že správce daně by svými úkony opakovaně a v souladu se zákonem pro- dloužil lhůtu k vyměření daně, ovšem když by vybrat ani samotnou daň, ani penále z ní, protože lhůta pro vybrání daně podle JS 70 odst. 1 d. ř. by již uplynula. To stejné pla- tí i pro penále — i ono, ačkoli se počítá od pů- vodního dne splatnosti, je možno vyčíslit a předepsat až po vydání platebního výměru na daň.“ Pátý senát se na rozdíl od prvního senátu nedomnívá, že je možno usuzovat v případě $ 70 odst. 1 d. ř., že má na mysli „náhradní splatnosi“. Podle pátého senátu penále (nyní úrok z prodlení) představuje určitý druh sankce, kterou je poplatník stižen za to, že ne- přiznal svoji určitou daňovou povinnost řád- 603 2317 ně v době, kdy byla splatná, a tedy určitým způsobem porušil povinnost řádně daň vypo- čítat a přiznat. Poplatník se tak ocitá v pro- dlení s úhradou daňové povinnosti již ode dne původní splatnosti daně, kterou nespráv- ně uvedl již v řádném daňovém přiznání, ne- boť již od tohoto okamžiku měl daňový výnos připadnout státu. Podle pátého senátu tedy byla za zdaňova- cí období roku 1997 daň splatná v termínu pro podání daňového přiznání, tzn. dne 31. 3. 1998. Od tohoto data je rovněž podle $ 63 odst. 2 d. ř. vždy, dojde-li kdykoli později k na- výšení této povinnosti, počítáno penále. Zá- konodárce tedy presumoval existenci nedo- platku na dani již k datu původní splatnosti, nikoli až ke dni splatnosti nedoplatku (splat- ného v náhradní lhůtě). To podle pátého se- nátu přímo vyplývá i z $ 63 odst. 2 věty první d. ř. Nelze proto posouvat datum splatnosti vždy, kdykoli správce daně dodatečně daň doměří, neboť by docházelo nepřípustně k „umělému“ a zcela svévolnému prodlužová- ní zákonných promlčecích lhůt. Pátý senát dále poukazuje na to, že Nej- vyšší správní soud uvedl, např. již v rozsudku ze dne 31. 8. 2004, čj. 5 Afs 28/2003-69, č. 438/2005 Sb. NSS, že „[Ihůtu, s níž je spo- jeno promlčení a prekluze práva, je nutno stanovit transparentním způsobem“. Lhůta určená podle $ 63 odst. 4 věty čtvr- té in fine d. ř. ke sdělení předpisu penále je navázána na lhůtu, v níž se promlčuje vybrání daně ($ 70 odst. 1 téhož zákona). Sdělení předpisu penále daňovému dlužníkovi není tedy omezeno samostatnou lhůtou, nýbrž je vázáno na běh šestileté promlčecí lhůty pro vybrání daně. Jestliže je běh lhůty pro vybrá- ní daně zákonem stanoveným způsobem pře- rušen (kvalifikovaným úkonem správce daně směřujícím k vybrání, zajištění nebo vymože- ní předmětného nedoplatku ve smyslu $ 70 odst. 2 d. ř.), počíná běžet nová promlčecí lhůta po uplynutí kalendářního roku, ve kte- rém byl daňový dlužník o tomto úkonu zpra- ven, a tato nová lhůta platí nejen pro vybrání daně, ale též pro sdělení předpisu penále. Je tedy zřejmé, že lhůta k předpisu penále je ve vztahu k promlčecí lhůtě k vymáhání daňo- 604 vých nedoplatků lhůtou sekundární a při po- suzování lhůty pro sdělení předpisu penále musí být předně zkoumán běh promlčecí lhůty pro vybrání daně, neboť teprve od bě- hu této základní lhůty se odvíjí Ihůta ke sděle- ní předpisu penále. Obě lhůty zde podle pá- tého senátu splývají. Pátý senát má za to, že $ 70 odst. 1 d. ř. ne- lze interpretovat izolovaně, aniž by bylo při- hlédnuto k ostatním ustanovením zákona, zejm. pak právě k $ 63 d. ř, ve kterém je sta- noven okamžik, k němuž zákonodárce vznik nedoplatku váže. Konstatuje-li se v $ 63 odst. 2 větě první d. ř., že penále se počítá ode dne původní splatnosti, nelze dospět k jinému zá- věru, než že již v tomto okamžiku, tzn. v den původní splatnosti, nedoplatek existoval, byl tedy „součástí daňové povinnosti“, neboť jinak by zcela scházel relevantní důvod k penalizaci nedoplatku již za toto období. Zákonodárce te- dy presumoval, stanovili počátek penalizace za daňový nedoplatek k datu původní splatnos- ti, že již tehdy daňový subjekt odvedl státu mé- ně, než odvést měl, a tedy měl nedoplatek. Rozšířený senát Nejvyššího správního soudu rozhodl, že daňového dlužníka lze vy- rozumět o předpisu penále nejpozději ve lhů- tě, v níž se promlčuje vybrání nedoplatku, jenž je základem pro určení penále ($ 63 odst. 4 věta třetí část věty za středníkem d. ř. ve znění účinném do 31. 12. 2006 ve spojení s $ 70 odst. 1 téhož zákona). Tato lhůta začne plynout od data původní splatnosti daně. Skutečnost, kdy byl vyměřen samotný tento nedoplatek, je pro určení počátku běhu uve- dené lhůty nerozhodná. Z odůvodnění: III. 2 Posouzení věci rozšířeným senátem III.1 Povaha penále podle daňového řádu ve znění účinném do 31. 12. 2006 [22] Rozšířený senát podotýká, že v pro- jednávané věci se aplikuje právní úprava pe- nále účinná do 31. 12. 2006, tedy do novely provedené (od 1. 1. 2011 již zrušeným) bo- dem 16 části páté zákona č. 230/2006 Sb., kte- rým se mění zákon č. 89/1995 Sb., o státní sta- tistické službě, ve znění pozdějších předpisů, a další související zákony. Je tomu tak proto, že k žalobě stěžovatele jsou přezkoumávána správní rozhodnutí žalobce vydaná před na- bytím účinnosti zákona č. 230/2006 Sb., při- čemž v řízení o žalobě proti rozhodnutí správního orgánu platí, že „[p]ři přezkoumá- ní rozhodnutí vychází soud ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozho- dování správního orgánu“ ($ 75 odst. 1 s.ř. s.). I kdyby však byla tato rozhodnutí vydána poz- ději, byla by i tak právní úprava penále účin- ná do 31. 12. 2006 na věc stěžovatele použi- telná, neboť podle čl. VI bodu 3 přechodných ustanovení části páté zákona č. 230/2006 Sb. „lúlprava obsažená v f 63 tohoto zákona [míněn $ 63 d. ř. v novelizovaném znění - po- zn. NSS] se použije pro daně, jejíchž původ- ní den splatnosti nastane po účinnosti to- hoto zákona. Pro daně, jejichž původní den splatnosti nastal do účinnosti tohoto záko- na, se použije S 63 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění účinném do účinnosti tohoto zákona“ Původní den splatnosti daní, ve vztahu k nimž byla sdělena výše penále platebními výměry aprobovaný- mi žalobou napadenými osmnácti rozhodnu- tími žalovaného, byl poslední den lhůt k po- dání příslušných daňových přiznání. [23] V konkrétním případě stěžovatele to byl 31.3. 1998 u daně z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 1997 a 31. 3. 1999 u téže daně za zdaňovací období roku 1998 ($ 40 odst. 3 věta první a $ 40 odst. 1 věta druhá d. ř.). U daně z přidané hodnoty to pak byl vždy 25. den měsíce následujícího po mě- síci tvořícím příslušné měsíční zdaňovací ob- dobí ($ 37 a $ 38 zákona č. 588/1992 Sb., o da- ni z přidané hodnoty, ve znění účinném do 31. 12. 1997 pro zdaňovací období v průběhu roku 1997, resp. $ 37 téhož zákona ve znění účinném od 1. 1. 1998 pro zdaňovací období v průběhu roku 1998), tedy v případě časově posledního ze šestnácti měsíčních zdaňovacích období 25. 1. 1999 (za zdaňovací období pro- sinec 1998). Zjevně tedy původní den splat- nosti všech daní za všechna zdaňovací období, ve vztahu k nimž byla sdělena výše penále, na- stal před účinností zákona č. 230/2006 Sb. [24] „Daňový dlužník je v prodlení, ne- zaplatí-li splatnou částku daně nejpozději v den její splatnosti“ ($ 63 odst. 1 d. ř.). „Pe- nále je splatné dnem, kdy byly splněny záko- nem stanovené podmínky pro jeho uplatnění“ ($ 60 odst. 4 d. ř.). Uvedená základní ustano- vení daňového řádu vycházejí z konstrukce prodlení obdobné té, jakou používají soukro- moprávní předpisy ($ 517 odst. 1 věta první občanského zákoníku, $ 365 věta první ob- chodního zákoníku). Jedním z následků pro- dlení daňového dlužníka je „automatické“ přirůstání penále po dobu, po kterou je v pro- dlení (s výjimkami stanovenými zákonem, viz $ 60 odst. 4d. ř.). Uvedenou konstrukci pená- le shledal Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 22. 7. 2009, čj. 2 Afs 159/2005-43, č. 1889/2009 Sb. NSS, ústavně konformní a racionální. Od tohoto svého názoru nemá důvodu se odchýlit. III.2 Povaha lhůty k předpisu penále [25] Platební výměr na daň, stejně jako platební výměr, kterým se sdělí daňovému dlužníku předpis penále, nemají v rovině sa- motného hmotného práva daňového účinky konstitutivní, nýbrž zásadně toliko deklara- torní (specifickou povahu zde má sjednání daně a svým způsobem i stanovení daně po- dle pomůcek, u nichž nelze o čistě deklara- torní povaze rozhodnutí hovořit). Platebními výměry se konstatuje povaha a výše primární či - v případě penále - sekundární daňové povinnosti k určitému dni, jež však již vznikla přímo ze zákona, nezávisle na vydání plateb- ního výměru. Ten má význam především v tom, že za splnění předepsaných podmínek mění daňovou povinnost z „pouhé“ povin- nosti podle hmotného práva v exekuční titul. Možnost vydat platební výměr na penále byla časově omezena $ 63 odst. 4 větou čtvrtou částí věty za středníkem d. ř., podle níž „O předpisu se daňový dlužník zpravidla vy- rozumí do třiceti dnů poté, kdy daňový ne- doplatek byl zcela vyrovnán, nejpozději však ve lhůtě, v níž se promlčuje vybrání daně“. Uvedenému ustanovení nelze rozu- mět jinak než jako zákazu pro správce daně „vytvořit“ si vydáním platebního výměru na penále exekuční titul na toto příslušenství 605 2317 daně, uplyne-li lhůta, na niž uvedené ustano- vení odkazuje. Tou je lhůta podle $ 70 odst. 1 d. ř., který stanoví, že „[p]rávo vybrat a vy- máhat daňový nedoplatek se promlčuje po šesti letech po roce, ve kterém se stal tento ne- doplatek splatným“. Splatné penále není da- ňovým nedoplatkem ve smyslu daňového řá- du - zákonodárce např. tyto pojmy užívá vedle sebe při stanovení pořadí, v jakém se úhrada daně použije na úhradu daňových po- vinností ($ 59 odst. 5 d. ř.), přičemž pojmem nadřazeným oběma těmto pojmům je sou- hrnný pojem „daňové povinnosti“ Podobně mezi nedoplatkem a penále zákonodárce roz- lišuje v rubrice $ 63 d. ř. a ve formulaci výpočtu penále např. v $ 63 odst. 2 větě druhé či třetí d. ř. - nedoplatek je základem pro matematic- kou operaci vedoucí k výpočtu penále, avšak penále není obsaženo v pojmu nedoplatku. [26] Z výše uvedených úvah s přihlédnu- tím k dřívější judikatuře Nejvyššího správní- ho soudu o účincích platebních výměrů ve vztahu kc Ilhůtám pro vyměření daně (zejm. jeho rozsudku ze dne 31. 5. 2006, čj. 5 Afs 42/2004-61, č. 954/2006 Sb. NSS, a usnesení rozšířeného senátu NSS ze dne 23. 10. 2007, čj. 9 Afs 86/2007-161, č. 1542/2008 Sb. NSS) vyplývá, že $ 63 odst. 4 věta čtvrtá část věty za středníkem d. ř. znemožňuje po uplynutí lhůty podle $ 70 odst. 1 d. ř. nabytí právní mo- ci platebního výměru předepisujícího pená- le. Zatímco lhůta k promlčení práva vymáhat daňové nedoplatky je lhůtou promlčecí, tj. uvedené právo vymáhat nelze vykonat, jen je-li promlčení daňovým subjektem namítnu- to, je totiž lhůta podle $ 63 odst. 4 věty čtvrté části věty za středníkem d. ř. lhůtou preklu- zivní, neboť uvedené ustanovení říká, že vy- rozumět daňového dlužníka o předpisu daně lze pouze v této lhůtě. Dotyčná formulace to- tiž zní „daňový dlužník [se] [..] vyrozumí [..] nejpozději [..] ve lhůtě, v níž se promlču- je vybrání daně“. Tato formulace se svým ob- sahem blíží formulaci v $ 47 odst. 1 d. ř., která stanoví, že „nelze daň vyměřit ani doměřit“ v tam stanovené lhůtě. Naopak v $ 70 odst. 1 d. ř. se stanoví, že právo tam uvedené „se pro- mlčuje“ ve stanovené lhůtě, přičemž obsah tohoto pojmu je v následujícím odstavci 3 té- 606 hož ustanovení jednoznačně charakterizován pravidlem běžným pro soukromoprávní in- stitut promlčení, a sice že „[k] promlčení se přihlédne jen tehdy, je-li to daňovým dlužní- kem namítáno, a jen v rozsahu uplatňované námitky“. Jestliže tedy $ 63 odst. 4 věta čtvrtá část věty za středníkem pojmu „promlčení“ neužívá a naopak používá formulace blížící se té, která v jiném ustanovení daňového řá- du upravuje prekluzi práva, znamená to, že tato věta neodkazuje na celý institut proml- čení práva podle $ 70 d. ř. jako takový, nýbrž toliko na tam stanovenou lhůtu mající urči- tou délku a určitý počátek svého běhu. IIW.3 Počátek běhu lhůty k předpisu penále [27] Počátek běhu lhůty podle $ 63 odst. 4 věty čtvrté části věty za středníkem d. ř. je, jak již shora naznačeno, totožný s počátkem bě- hu lhůty podle $ 70 odst. 1 d. ř., neboť pří- slušná pasáž $ 63 d. ř. obsahuje zejména stran časových parametrů lhůty (počátek běhu a délka) odkaz na $ 70 d. ř. Textace $ 70 odst. 1 d. ř. je přitom vcelku jednoznačná. Uvedené ustanovení hovoří o „splatnosti“ nedoplatku, nikoli o „náhradní lhůtě splatnosti“ Vzniká-li podle hmotného práva daňového povinnost platit penále prodlením daňového dlužníka a hovoříli $ 63 odst. 1 d. ř., který institut pro- dlení daňového dlužníka zakotvuje, rovněž o „splatnosti“, je nutno mít za to, že v obou ustanoveních citovaného zákona má uvedený pojem stejný význam, ledaže by existoval zvláštní důvod, aby tomu bylo jinak. Takový zvláštní důvod shledal první senát ve skuteč- nosti, že v některých případech by bylo mož- no sice vyměřit daňový nedoplatek (pokud by se lhůta k vyměření či doměření daně po- dle $ 47 odst. 1 d. ř. postupem podle odstavce 2 věty první téhož ustanovení prodlužovala na šest či více leť), avšak tento nedoplatek by již nebylo možno vymáhat a rovněž by k němu nebylo možno vyměřit penále, neboť tomu by již bránila lhůta podle $ 63 odst. 4 věty čtvrté části věty za středníkem ve spojení s 670 odst. 1 d. ř. Takový důsledek měl první senát za absurdní, a proto usoudil, že počátek běhu Ihůty podle $ 70 odst. 1 d. ř., a tedy i lhů- ty pro sdělení předpisu penále nemůže před- cházet vydání platebního výměru na nedo- platek, k němuž se uvedené penále má vzta- hovat. Pokud by byl přijat teleologický argu- ment prvního senátu, bylo by nutno vázat - vzhledem k jednoznačné textaci $ 70 odst. 1 d. ř. - počátek běhu lhůty na okamžik uply- nutí náhradní lhůty splatnosti podle $ 63 odst. 4 poslední věty d. ř., která činí patnáct dnů ode dne doručení platebního výměru. [28] Tato argumentace prvního senátu, jakkoli je jistě v obecné rovině racionální, však pomíjí určité základní principy, které je nutno respektovat při výkladu daňového prá- va. Důsledkem jejího přijetí by bylo v mnoha případech faktické prodloužení lhůty, v níž lze sdělit předpis penále, oproti tomu, jaká délka lhůty by plynula z prostého jazykového výkladu $ 70 odst. 1 d. ř. v souvislosti s $ 63 odst. 4 větou čtvrtou částí věty za středníkem téhož zákona. Lhůta pro sdělení předpisu pe- nále je přitom významným prvkem časové di- menze daňové povinnosti, neboť po jejím uplynutí již daňovému subjektu nelze penále předepsat, a tedy je ani na něm vymáhat. Mar- né uplynutí uvedené lhůty tedy fakticky vede k tomu, že daňový subjekt se může vyvázat ze své povinnosti penále platit. Pokud se tedy první senát na základě teleologických argu- mentů přiklonil k takové výkladové alternati- vě, jež je pro daňový subjekt zjevně méně vý- hodná, neboť prodlužuje období, v němž mu lze sdělit předpis penále, a pominul jinou srovnatelně přesvědčivou výkladovou alter- nativu, pro daňový subjekt výhodnější, není možno na jeho právním názoru setrvat a je nutno přiklonit se k právnímu názoru zastá- vanému pátým senátem. [29] Pro právní názor pátého senátu ostatně svědčí i srovnání lhůty podle $ 70 odst. 1 d. ř. s právní úpravou lhůt týkajících se penále u pojistného na sociální zabezpečení a penále u pojistného na zdravotní pojištění, jakož i s právní úpravou vymáhání daňového nedoplatku podle zákona č. 280/2009 Sb., da- Z 2x4 ňový řád (dále jen „daňový řád z roku 2009“). [30] Podle $ 20 odst. 1 věty první zákona č. 589/1992 Sb., o pojistném na sociální za- bezpečení a příspěvku na státní politiku za- městnanosti, platí, že „[n]ebylo-lí pojistné za- placeno ve stanovené Ihůtě anebo bylo-li za- placeno v nižší částce, než ve které mělo být zaplaceno, je plátce pojistného povinen pla- tit penále“. Odstavec 9 téhož ustanovení pak stanoví, že „[plokudď jde o splatnost penále, způsob jeho placení, jeho vymáhání, proml- čení a vracení přeplatku na penále, postupu- je se stejně jako u pojistného“. Podle $ 18 odst. 1 zákona č. 589/1992 Sb. „[p]rávo pře- depsat dlužné pojistné se promlčuje za 10 let ode dne splatnosti. Byl-li proveden úkon ke zjištění výše pojistného nebo jeho vyměření, plyne nová promičecí Ihůta ode dne, kdy se o tom plátce pojistného dozvěděl“ Odstavec 2 téhož paragrafu pak stanoví, že „[p]rávo vy- máhat pojístné se promlčuje za 10 let od právní moci platebního výměru, jímž by- lo vyměřeno“. [31] Obdobnou úpravu ohledně penále u pojistného na zdravotní pojištění lze nalézt iv $ 19a$ 16 odst. 1 a 2 zákona č. 592/1992 Sb., O pojistném na všeobecné zdravotní pojiště- ní; podle $ 16 odst. 2 zmíněného zákona pla- tí, že „[p]rávo vymáhat pojistné se promlčuje ve lhůtě pěti let od právní moci platebního výměru, jímž bylo vyměřeno. Promlčecí do- ba neběží po dobu řízení u soudu“ [32] Daňový řád z roku 2009 nyní již ob- sahuje úpravu blížící se úpravám v zákoně č. 589/1992 Sb. a zákoně č. 592/1992 Sb. a vy- cházející z logiky, na níž postavil svůj právní názor první senát. Podle $ 160 odst. 1 daňo- vého řádu z roku 2009 „[nledoplatek nelze vybrat a vymáhat po uplynutí Ihůty pro pla- cení daně, která činí 6 let. Lhůta pro placení daně začne běžet dnem splatnosti daně. Jde-li o nedoplatek z částky daně, k jejíž úhradě byla stanovena náhradní lhůta splatnosti, začne lhůta pro placení běžet náhradním dnem splatnosti daně“ [33] Jestliže zákonodárce na vícero mís- tech právního řádu upraví podobné právní instituty různými způsoby (zejména užije-li různých formulací), je třeba mít zásadně za to, že obsah uvedených právních institutů ne- má být identický. Jestliže tedy zákon č. 589/1992 Sb., zákon č. 592/1992 Sb. i daňo- vý řád z roku 2009 používají jeden způsob úpravy počátku běhu promlčecí lhůty (váza- 607 2318 ný u obou druhů veřejnoprávního pojistného na právní moc platebního výměru, jímž se pojistné, z něhož se penále má platit, vymě- řuje, a u nedoplatků z částek daně, u nichž by- la stanovena náhradní lhůta jejich splatnosti, na náhradní den splatnosti daně, tedy zjevně na okamžiky následující po tom, co jsou po- jistné či nedoplatek daně vyměřeny), zatím- co daňový řád užívá způsob jiný (vázaný na den „původní“ splatnosti daně - takové pra- vidlo ostatně pro případy, kdy u dané částky daně nebyla k její úhradě stanovena náhradní lhůta splatnosti, stanoví $ 160 odst. 1 věta druhá daňového řádu z roku 2009), je nutno dospět k závěru, že obsah obou těchto typů právních úprav má být odlišný. Jinak řečeno, chtěl-li historický zákonodárce úpravou v $ 63 odst. 4 větě čtvrté části věty za střední- kem ve spojení s $ 70 odst. 1 d. ř. docílit shod- ných účinků, jaké vyplývají ze shora zmíně- ných úprav v zákoně č. 589/1992 Sb., zákoně č. 592/1992 Sb. i v daňovém řadu z roku 2009, měl uvedená ustanovení daňového řá- du formulovat (či případně novelizovat) tak, aby tyto účinky byly dostatečně jasně patrné ze samotného textu zákona. Neučinil-li tak, nelze v daném případě extenzivním teleolo- gickým výkladem „dotvářeť“ daňové právo v neprospěch jednotlivce. Negativní důsled- ky, k nimž za použití výkladu zastávaného pá- tým senátem může docházet (a sice to, že v některých případech bude možné doměřit daňový nedoplatek, avšak nikoli již penále k němu se vážící, a nebude možno daňový ne- doplatek, a tím spíše pak penále, vymáhat), musí jít k tíži zákonodárce (a tedy státu, jehož údem zákonodárce je), který je nejasností jím přijaté úpravy způsobil. Je totiž věcí státu, aby formuloval své daňové zákony natolik jedno- značně, srozumitelně, přesně a úplně, aby mi- nimalizoval výkladové nejasnosti; v opačném případě by se jednalo o nepřípustnou libovůli zákonodárce (viz bod 52 in fine usnesení roz- šířeného senátu NSS ze dne 16. 10. 2008, čj. 7 Afs 54/2006-155, č. 1778/2009 Sb. NSS). (...) 2318 Důchodové pojištění: podmínky pro přiznání sirotčího důchodu ..“ k čl. 2 a čl. 4 Dohody mezi Československou republikou a Svazem sovětských socialistických re- publik o sociálním zabezpečení (č. 116/1960 Sb., v textu jen „Dohoda“) Ke vzniku nároku na sirotčí důchod za použití čl. 2 a čl. 4 Dohody mezi Českoslo- venskou republikou a Svazem sovětských socialistických republik o sociálním za- bezpečení (č. 116/1960 Sb.) je zapotřebí, aby na území České republiky mělo trvalé 2x bydliště nejenom nezaopatřené dítě ke dni podání žádosti o tento důchod, nýbrž ta- ké jeho rodič v době své smrti.
Dohoda se vztahuje na všechny druhy so- ciálního zabezpečení, které jsou zavedeny podle právních předpisů smluvních stran. So- ciálním zabezpečením se přitom rozumějí „všechny druhy materiálního zabezpečení (peněžité i věcné dávky), které poskytují ob- čanům orgány státu, družstevní a společen- ské organizace Československé republiky 609 2318 a Svazu sovětských socialistických republik ve stáří, v případě nemoci, v mateřství, pří invaliditě bez ohledu na její příčinu, rodi- nám při ztrátě živitele aj“ (čl. 1 Dohody). Za peněžitou dávku poskytovanou rodinám při ztrátě živitele je nepochybně nutné pokládat i sirotčí důchod, o něhož stěžovatelka po smr- ti svého otce v projednávané věci požádala. Stěžovatelka se tedy domáhala přiznání dáv- ky, která náleží do působnosti Dohody. Proto je zapotřebí dále zkoumat, zda její žádost o si- rotčí důchod má posuzovat český nebo ruský nositel důchodového pojištění. Sociální zabezpečení podle čl. 3 odst. 2 Dohody provádějí příslušné orgány smluvní strany, na jejímž území bydlí občan, který uplatňuje nárok na dávku. Pro oblast důcho- dů je však v čl. 6 Dohody obsaženo speciální pravidlo pro určení příslušnosti orgánů so- ciálního zabezpečení jedné smluvní strany. Podle něho důchody přiznávají a vyplácejí or- gány sociálního zabezpečení té smluvní stra- ny, na jejímž území občané, kteří mají nárok na důchod, trvale bydlí ke dni podání žádosti o důchod. V projednávané věci stěžovatelka, která je občankou Ruské federace, v době po- dání žádosti o sirotčí důchod ze dne 3. 5. 2007 na území České republiky nepochybně trvale bydlela, neboť jí zde byl udělen trvalý pobyt dne 24. 8. 2006. Tato skutečnost vyplývá z fo- tokopie průkazu o povolení pobytu, v němž se uvádí, že byl vydán dne 24. 8. 2006 s dobou platnosti do 24. 8. 2011 pro typ povolení k tr- valému pobytu. Udělení trvalého pobytu na území České republiky je doloženo také foto- kopií potvrzení o povoleném pobytu na úze- mí, podle něhož je stěžovatelka přihlášena k trvalému pobytu dne 24. 8. 2006 na adrese Praha 6 - Bubeneč. K rozhodování o žádosti stěžovatelky o sirotčí důchod je tedy podle čl. 6 Dohody příslušný orgán sociálního zabez- pečení České republiky, a proto Penzijní fond Ruské federace postupoval v intencích Doho- dy, když v přípise ze dne 12. 8. 2008 stěžovatel- ce sdělil, že není v dané věci oprávněn sirotčí důchod vyměřit, a odkázal ji na české kompe- tentní orgány. Za této situace zbývá posoudit, zda stěžovatelka splnila všechny podmínky pro přiznání českého sirotčího důchodu. 610 Při provádění sociálního zabezpečení se podle čl. 3 odst. 1 Dohody použije právních předpisů smluvní strany, na jejímž území ob- čan bydlí, pokud Dohoda nestanoví jinak. Zvláštní pravidlo © použitelnosti právních předpisů jedné smluvní strany v důchodo- vých věcech stanoví čl. 6 Dohody, podle ně- hož se důchody přiznávají za podmínek a ve výši stanovené právními předpisy smluvní strany, na jejímž území občané, kteří mají ná- rok na důchod, trvale bydlí ke dni podání žá- dosti o důchod. Sirotčí důchod je v českém právním řádu upraven v zákoně o důchodo- vém pojištění. Podle jeho $ 52 odst. 1 písm. a) má na něho nárok také nezaopatřené dítě, zemřeli jeho rodič, jestliže rodič byl poživa- telem starobního, plného invalidního nebo částečného invalidního důchodu nebo ke dni smrti splnil podmínku potřebné doby pojiš- tění pro nárok na plný invalidní důchod ne- bo podmínky nároku na starobní důchod anebo zemřel následkem pracovního úrazu. Stěžovatelka se narodila v roce 1992 a její otec, který byl občanem Ruské federace, ze- mřel dne 20. 2. 2000 na území Ruské federa- ce, jak vyplývá z rodného listu stěžovatelky a z úmrtního listu jejího otce. Ke dni smrti svého otce tedy stěžovatelka nedovršila ani věku osmi let, a proto nepochybně byla neza- opatřeným dítětem, za něhož se pro účely zá- kona o důchodovém pojištění považuje po- dle jeho $ 20 odst. 3 i dítě do skončení povinné školní docházky. Tím byla v dané vě- ci splněna první podmínka pro nárok na si- rotčí důchod. Rovněž došlo k naplnění druhé podmínky pro přiznání této dávky důchodo- vého pojištění spočívající v úmrtí rodiče stě- žovatelky. Třetí podmínka pro vznik nároku na sirotčí důchod, jež vyžaduje pobírání sta- robního nebo invalidního důchodu rodičem nezaopatřeného dítěte nebo splnění určitých podmínek pro nárok na některý z nich, však v daném případě splněna nebyla. Jestliže se totiž sirotčí důchod odvozuje z důchodových nároků zemřelého, pak musí platit, že pokud ten nesplnil podmínky pro svůj přímý důchod, nemůže ani jeho nezao- patřenému dítěti vzniknout nárok na pozů- stalostní důchod. V daném případě však po- dle sdělení Policie ČR, Ředitelství služby cizi- necké a pohraniční policie, ze dne 12. 7. 2005 neměl otec stěžovatelky jakožto cizinec ni- kdy povolen přechodný, dlouhodobý ani tr- valý pobyt na území České republiky a k jeho osobě nebyly evidovány žádné poznatky. Ani z žádného podání stěžovatelky, z evidence ža- lované či z úmrtního listu nevyplývá, že by otec stěžovatelky v České republice někdy pobýval, vyvíjel na jejím území výdělečnou činnost nebo zde následkem jejího vykonává- ní zemřel. Za této situace při samostatné apli- kaci zákona o důchodovém pojištění nemohl být otec stěžovatelky poživatelem českého starobního nebo invalidního důchodu a ani ke dni své smrti nemohl získat potřebnou do- bu pojištění pro přiznání českého plného in- validního důchodu, splnit podmínky nároku na český starobní důchod nebo získat nárok na český invalidní důchod z titulu pracovního úrazu, u něhož se nevyžaduje získání žádné doby pojištění, jak vyplývá z $ 38 písm. b) a $ 43 písm. b) zákona o důchodovém pojištění. Otec stěžovatelky však nemohl být poži- vatelem některého z českých přímých důcho- dů či splnit podmínky pro vznik nároku na něho ani při současném použití Dohody. Po- die jejího čl. 2 jsou totiž ve všech otázkách so- ciálního zabezpečení postaveni plně na ro- veň českým občanům pouze ti ruští občané, kteří trvale bydlí na území České republiky. Proto toliko u těchto občanů Ruské federace je třeba přistupovat ke skutečnostem, které mají význam pro nárok na důchod a které na- staly v Rusku stejně, jakoby k nim došlo v Čes- ké republice. Ze zásady rovného zacházení pak vyplývá zásada sčítání dob pojištění, kte- rá je výslovně zakotvena v čl. 4 Dohody, takže i při posuzování splnění podmínky potřebné doby pojištění pro nárok na český důchod je možné započítat doby pojištění získané v systému důchodového pojištění Ruské fe- derace výhradně u ruských státních přísluš- níků s trvalým bydlištěm na území České re- publiky. V dané věci však otec stěžovatelky na území České republiky nikdy trvale nebydlel, jak již bylo zmíněno. Proto na něho nebylo možné vztáhnout čl. 2 Dohody a invalidní dů- chod, který mu měl být podle tvrzení stěžo- vatelky přiznán v Ruské federaci, považovat za pobírání českého invalidního důchodu. Z téhož důvodu nemohlo být za užití čl. 4 Do- hody přistoupeno ani k započítání ruské do- by pojištění, kterou získal otec stěžovatelky před přiznáním invalidního důchodu v Rus- ké federaci, do celkové doby pojištění za úče- lem posouzení splnění podmínky potřebné doby pojištění pro nárok na český plný inva- lidní důchod. V nyní projednávané věci tedy otec stěžo- vatelky nepobíral žádný z českých přímých důchodů ani nesplnil podmínky pro jejich přiznání, v důsledku čehož nemohl stěžova- telce vzniknout nárok na odvozený český si- rotčí důchod. Ten by za dané situace mohla pobírat pouze v případě, že by jí před přesíd- lením na území České republiky, za něhož se považuje povolení k trvalému pobytu (srov. rozsudek NSS ze dne 20. 5. 2010, čj. 6 Ads 56/2009-52, č. 2113/2010 Sb. NSS), byl při- znán důchod při ztrátě živitele ruským nosi- telem důchodového pojištění. V takovém pří- padě by totiž podle čl. 7 Dohody došlo od prvého dne měsíce následujícího po přesíd- lení k zastavení výplaty ruského důchodu a stěžovatelce by musel být po jejím přesídle- ní poskytnut sirotčí důchod ze systému dů- chodového pojištění České republiky podle českých právních předpisů, aniž by se mohl nárok na důchod přezkoumávat. Ani z tohoto titulu však nebylo možné stěžovatelce český sirotčí důchod přiznat. Ta totiž od ruského nositele důchodového pojištění důchod té- hož druhu nepobírala, neboť od roku 1998 ži- la nepřetržitě v České republice, jak uvedla v podání ze dne 11. 12. 2006. Stěžovatelce tedy nebyl v dané věci při- znán důchod při ztrátě živitele orgány sociál- ního zabezpečení České republiky ani Ruské federace. Příčinou tohoto stavu je v prvé řadě skutečnost, že stěžovatelka od smrti svého otce po dobu více než šesti a půl roku nepo- žádala v Ruské federaci o důchod při ztrátě živitele, takže ten po jejím přesídlení na úze- mí České republiky nemohl být nahrazen čes- kým sirotčím důchodem. Dalším důvodem pro nepřiznání důchodu při ztrátě živitele stěžovatelce ani jedním státem je důsledek 611 2319 pravidla obsaženého v čl. 6 Dohody, podle něhož sc důchody přiznávají podle právních předpisů smluvní strany, na jejímž území ob- čan trvale bydlí ke dni podání žádosti o dů- chod. Toto pravidlo totiž může vést k situaci, kdy žadatel nesplní podmínky pro nárok na důchod, které jsou stanoveny právním řádem smluvní strany, na jejíž území přesídlil. Nena- plnění těchto podmínek bylo v daném přípa- dě způsobeno tím, že stěžovatelka po získání trvalého pobytu v České republice zde žádala o sirotčí důchod, který se odvozuje z důcho- dových nároků zemřelého. Proto ke vzniku nároku na sirotčí důchod za použití čl. 2 a čl. 4 Dohody bylo z výše uvedených důvodů třeba, aby na území České republiky měla tr- valé bydliště nejenom stěžovatelka ke dni po- dání žádosti o důchod, nýbrž také její otec v době své smrti. Ostatně v opačném případě by ani nebylo možné vyčíslit výši českého si- rotčího důchodu, která se podle $ 53 zákona o důchodovém pojištění odvíjí od procentní výměry starobního nebo plného invalidního důchodu, na který měl nebo by měl nárok zemřelý v době smrti. Při výpočtu sirotčího důchodu z českého systému důchodového pojištění by totiž nemohlo být vycházeno z žádných skutečných ani fiktivních výdělků, neboť těch je možné podle čl. 5 Dohody po- užít výhradně u těch občanů, kteří přesídlili z území jedné smluvní strany na území druhé smluvní strany, což v případě otce stěžovatel- ky nenastalo. Vzhledem k těmto skutečnos- tem nelze v nepřiznání důchodu při ztrátě ži- vitele stěžovatelce ani jednou ze smluvních stran Dohody spatřovat protiprávní či nežá- doucí stav, který by byl v rozporu s principy obsaženými v ústavním pořádku České re- publiky, v Dohodě či v jiné mezinárodní smlouvě. 2319 Regulace reklamy: skrytá reklama k $ 2 odst. 1 písm. d) zákona č. 40/1995 Sb., o regulaci reklamy a o změně a doplnění zákona č. 468/1991 Sb., o provozování rozhlasového a televizního vysílání, ve znění zákona č. 138/2002 Sb. I. Reklama je „skrytá“ ve smyslu $ 2 odst. 1 písm. d) zákona č. 40/1995 Sb., o regu- laci reklamy, šíří-li provozovatel televizního vysílání určité sdělení s vědomím, že má reklamní charakter. II. Vystupuje-li vrcholový sportovec v televizním vysílání (zde: při rozhovoru v televizním studiu o sportovní události, jíž se účastnil) v oblečení charakteristic- kém pro sport, který provozuje, či pro životní styl s daným sportem obecně spojo- vaný, nejde zpravidla o skrytou reklamu [ve smyslu $ 2 odst. 1 písm. d) zákona č. 40/1995 Sb., o regulaci reklamy], i když určité prvky tohoto oblečení jsou nosiči reklamního sdělení. O skrytou reklamu by však mohlo jít, pokud by si sportovec ta- kové oblečení, ač je jinak při sportovních akcích nebo příležitostech spojených s tímto sportem nebo s ním souvisejícím životním stylem nenosí, vzal s cílem adre- sovat prostřednictvím televizního vysílání skryté reklamní sdělení divákům.
Valeriva E. proti České správě sociálního zabezpečení 0 přiznání sirotčího důchodu, o ka-
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 15. prosince 2010
JUDr. Dagmar Nygrínová
předsedkyně senátu