bí roku 2002 Nájemné se stává příjmem každého z podílových spoluvlastníků nemovitosti v okamžiku, kdy je zaplaceno v souladu s ujednáním mezi nájemcem a pronajímate- li či tím z pronajímatelů, který je podle dohody spoluvlastníků či podle zákona oprávněn přijímat za spoluvlastníky platby nájemného. Skutečnost, že určitý spolu- vlastník fakticky nemohl disponovat se svým podílem na nájemném ve zdaňovacím období, v němž bylo zaplaceno, jej nezbavuje povinnosti v tomto zdaňovacím obdo- bí tento podíl podrobit zdanění daní z příjmů.
bí roku 2002 Nájemné se stává příjmem každého z podílových spoluvlastníků nemovitosti v okamžiku, kdy je zaplaceno v souladu s ujednáním mezi nájemcem a pronajímate- li či tím z pronajímatelů, který je podle dohody spoluvlastníků či podle zákona oprávněn přijímat za spoluvlastníky platby nájemného. Skutečnost, že určitý spolu- vlastník fakticky nemohl disponovat se svým podílem na nájemném ve zdaňovacím období, v němž bylo zaplaceno, jej nezbavuje povinnosti v tomto zdaňovacím obdo- bí tento podíl podrobit zdanění daní z příjmů.
C.. Protože podle $ 104 odst. 4 s. ř. s. ka- sační stížnost není přípustná, opírá-li se jen o důvody, které stěžovatel neuplatnil v řízení před soudem, jehož rozhodnutí má být pře- zkoumáno, ač tak učinit mohl, Nejvyšší správ- ní soud nemohl přezkoumat napadený rozsu- dek v rozsahu stížních námitek, v nichž stěžovatel uvedl, že správce daně 1) nepřihlé- dl k dohodě uzavřené mezi spoluvlastníky a nesprávně stanovil rozsah příjmů a 2) neu- možnil stěžovateli jakýkoliv odečet, neboť je neuplatnil v žalobě, ač tak učinit mohl.
C.) Podle $ 11 zákona o daních z příjmů se příjmy dosažené společně dvěma nebo více poplatníky z titulu spoluvlastnictví k věci ne- bo ze společných práv a společné výdaje vy- naložené na jejich dosažení, zajištění a udrže- ní rozdělují mezi poplatníky podle jejich spoluvlastnických podílů. Plynou-li příjmy z užívání věci ve spoluvlastnictví nebo na zá- kladě písemné smlouvy jen určitým spolu- vlastníkům, rozdělují se příjmy nebo výdaje na dosažení, zajištění a udržení příjmů podle této smlouvy.
Pokud nejsou příjmy a výdaje rozděleny mezi spoluvlastníky podle spolu- vlastnických podílů, mohou uplatnit výdaje na ně připadající pouze v prokázané výši. K okamžiku vzniku daňové povinnosti stěžovatele, která se týkala jeho příjmů za zdaňovací období roku 2002, Nejvyšší správ- ní soud uvádí, že do těchto příjmů nepochyb- ně náleží i nájemné hrazené jednotlivými ná- jemníky v průběhu předmětného zdaňovací- ho období. Toto nájemné bylo společným příjmem dosaženým spoluvlastníky pronají- maných nemovitostí.
Stěžovatel nepopřel, že úpadce byl spoluvlastníkem nemovitostí, kte- ré byly pronajímány, a že nájemné bylo v průběhu roku 2002 hrazeno na účet, jež si spoluvlastníci určili. Jeho příjmem se však nájemné stalo v okamžiku, kdy je nájemníci zaslali podle nájemních smluv na příslušný účet a nikoliv v okamžiku, kdy se do jeho fak- tické dispozice dostal jeho podíl na tomto společném příjmu. Stěžovateli tak z titulu spoluvlastnictví pronajímané nemovitosti ná- ležela určitá část společně dosaženého příj- mu a skutečnost, že v důsledku případných problematických jednání s většinovou spolu- vlastnicí pověřenou správou nemovitostí a vedením účetnictví (resp.
evidencí příjmů a výdajů potřebnou k vypracování daňového přiznání) se mu náležející část příjmu za rok 2002 dostala do faktické dispozice až v roce 2003, nemá vliv na vznik jeho veřejnoprávní daňové povinnosti týkající se společně dosa- ženého příjmu z pronájmu za zdaňovací ob- dobí roku 2002. Stěžovatelova námitka, že v jeho případě by byl zdaněn budoucí příjem, který ještě nenastal, tak není důvodná. Příjem za rok 2002 spoluvlastníci skutečně dosáhli a tento příjem byl účtován na správcovském účtu.
Lze proto učinit závěr, že stěžovateli část společně dosaženého příjmu náležela i v roce 2002, a měl proto povinnost tento příjem zdanit. Z hlediska daňového práva byl ve stejném postavení jako ostatní spoluvlast- níci a v postavení jakéhokoliv vlastníka věci, který je povinen na základě zákona zdanit pří- jem plynoucí z vlastnictví. Se zřetelem na výše uvedené není opod- statněný požadavek stěžovatele, že je nutné interpretovat $ 11 zákona o daních z příjmů „v jeho prospěch“ v tom smyslu, že povinnost přiznat a zaplatit daň za jemu náležející podíl na společně získaných příjmech vznikla až poté, co mu odpovídající část nájemného vět- šinová spoluvlastnice zaslala.
Nález Ústavní- ho soudu ze dne 2. 12. 2008, sp. zn.
I. ÚS 335 2024 1611/07*, na který se stěžovatel odvolával, se týkal situace, kdy by se nesprávnou interpre- tací a následnou aplikací daňových předpisů stalo „předmětem zdanění něco, co zákon za předmět daně s žádoucí mírou určitostí ne- předpokládá“ Tato úvaha Ústavního soudu se vztahovala k neuplatnění osvobození od daně u převodu bytu stěžovatelky, která jej dlouhodobě po právu užívala. Princip in du- bio pro libertate aplikovaný Ústavním sou- dem v citovaném nálezu je jistě základním principem při interpretaci daňového práva, avšak na případ stěžovatele nedopadá.
Usta- novení $ 11 zákona o daních z příjmů nevy- volává žádné pochybnosti v tom smyslu, že by z něj nevyplývala daňová povinnost nebo by byla časově posunuta až do zdaňovacího období, v němž získal daňový subjekt mož- nost svým příjmem disponovat, a proto nebyl důvod pro použití výkladu n dubio pro liber- tate. Poukazuje-li stěžovatel v této souvislosti na rozsudek Nejvyššího správního soudu sp. zn. 8 Afs 48/2008 (správně čj. 8 Afs 48/2006- 155 ze dne 25. 9. 2008), č. 1743/2009 Sb. NSS, je tento poukaz nepřípadný.
Protože citovaný nález Ústavního soudu na jeho věc nedopa- dá, nedošlo tedy k žádnému zásadnímu či překvapivému obratu v judikatuře, který by odůvodňoval jiné posouzení otázky daňové povinnosti stěžovatele. Z obsahu dohody o správě nemovitostí, způsobu účtování a přijímání a vyplácení pří- jmů vyplývá, že jednotliví spoluvlastníci si ne- vedli evidenci potřebnou pro daňové účely související s tímto příjmem a že správou a ve- dením účetnictví byla pověřena většinová spoluvlastnice Jana S. Byla tedy povinna umožnit ostatním spoluvlastníkům seznámit se včas se všemi příslušnými doklady, které se týkaly správy a které byly nutným podkladem pro podání daňového přiznání spoluvlastní- ků, a bylo na stěžovateli, aby se právními pro- středky jejich zpřístupnění domáhal u soudu.
Totéž lze konstatovat o tvrzeném zdržování zaslání odsouhlasených podílů na společném příjmu z nájmu, neboť proti situaci, kdy větši- nová spoluvlastnice „zadržovala“ společně 9 Dostupný na hitp.//nalus.usoud.cz. 336 získané prostředky až dva roky na svém účtu, se stěžovatel mohl účinně bránit. Neměl-li stěžovatel ve lhůtě pro podání daňového při- znání za rok 2002 fakticky k dispozici žádné podklady pro vyplnění daňového přiznání, mohl požádat o prodloužení lhůty k podání daňového přiznání ($ 40 odst.
6 věta první zákona o správě daní a poplatků). Pokud by ani takto vytvořený dodatečný časový pro- stor až tří měsíců nepostačoval k opatření podkladů pro zpracování daňového přiznání, měl na to správce daně upozornit a podat i přesto, na základě vlastního odhadu pravdě- podobné výše daňové povinnosti založeného zejména na znalosti výše příjmů z pronájmu předmětné nemovitosti z předchozích zda- ňovacích období, daňové přiznání. V přípa- dě, že by následně zjistil, že výše jeho příjmů, a tedy i daňová povinnost, měla být ve sku- tečnosti jiná, bylo by možné využít institut obnovy řízení nebo dodatečného daňového přiznání.
Je nepochybné, že uvedené pro- středky nápravy lze uplatnit pouze v určitých časových limitech, nicméně tyto jsou natolik široké, že i za velmi neobvyklého běhu věcí by zpravidla měly postačovat. Stěžovatelem namítané problémy s většinovou spoluvlast- nicí však nemají vliv na vznik jeho veřejno- právní daňové povinnosti týkající se společ- ně dosaženého příjmu Zz pronájmu za zdaňovací období roku 2002. Stěžovatel dále namítal, že správce daně neuznal uplatněné výdaje, které se měly týkat výdajů správce konkurzní podstaty v souladu se zákonem č.
328/1991 Sb., o konkursu a vy- rovnání, aniž by to správce daně náležitě odů- vodnil a aniž by v průběhu daňové kontroly splnil veškeré povinnosti součinnosti a po- vinnost poučovací. V rozsudku ze dne 30. 1. 2008, čj. 2 Afs 24/2007-119, č. 1572/2008 Sb. NSS, Nejvyšší správní soud konstatoval, že své důkazní břemeno daňový subjekt plní v dů- kazním řízení, které vede správce daně. Podle $ 31 odst. 9 zákona o správě daní a poplatků daňový subjekt prokazuje všechny skuteč- nosti, které je povinen uvádět v přiznání, hlá- šení a vyúčtování nebo k jejichž průkazu byl správcem daně v průběhu daňového řízení vyzván.
Toto ustanovení však, jak již vícekrát potvrdil Ústavní soud (především v nálezu ze dne 24. 4. 1996, sp. zn. PL ÚS 38/95, č. 130/1996 Sb. a č. 33/1996 Sb. ÚS), nedává správci daně oprávnění vyzvat daňový sub- jekt k prokázání čehokoliv, ale pouze k pro- kázání toho, co tento subjekt tvrdí. V dané vě- ci stěžovatel netvrdil, že uplatňované výdaje neuznané správcem daně souvisí s proná- jmem budov (příjem podle $ 9 zákona o da- ních z příjmů), neboť je uplatňoval v daňo- vém přiznání v souvislosti s příjmy podle $ 7 zákona o daních z příjmů, tedy s příjmy z pod- nikání, a nikoliv pronájmu.
Poukazoval na nutnost jejich vynaložení v souvislosti s prů- během konkurzního řízení a udržení kon- kurzní podstaty. K neuznání uplatňovaných výdajů, správce daně ve zprávě o daňové kon- trole uvedl, že nebylo možné jednoznačně stanovit, za jakým účelem byly vynaloženy, a zda se tedy jedná o výdaje vynaložené na do- sažení, zajištění a udržení zdanitelných příj- mů. Žalovaný neuznání výdajů odůvodnil tak, že nesouvisely s pronájmem budov, ale s bu- doucími příjmy ze zpeněžování majetku ve správě správce konkurzní podstaty.
K souvis- losti či možnosti daňově uplatnit výdaje vzta- hující se k těmto budoucím příjmům však již nic neuvedl. Takové odůvodnění považuje Nejvyšší správní soud za nepostačují pro je- jich neuznání. V této souvislosti pak není zřejmé, proč uznal jedenkrát výdaj 2 000 Kč za znalecký posudek znalce Filégra, zatímco ostatní výdaje týkající se znaleckých posudků neuznal. Ze správního spisu také není zřej- mé, zda správce daně stěžovateli během da- ňové kontroly sdělil své pochybnosti týkající se všech neuznaných výdajů a vyzval jej k pro- kázání oprávněnosti výdaje vztahujícího se k příjmu podle $ 7 zákona o daních z příjmů uplatňovaného v daňovém přiznání.
Nejvyšší správní soud také poukazuje na to, že závěr krajského soudu, že o stanovisku správce da- ně k jednotlivým uplatněným výdajům stěžo- vatel věděl již při seznámení se se zprávou o výsledku daňové kontroly, je nesprávný. Úvahy správce daně ve zprávě o výsledku kontroly již představují hodnocení toho, zda stěžovatel unesl či neunesl důkazní břemeno a je nepřípustné, aby se daňový subjekt o po- chybnostech správce daně dozvěděl poprvé až zároveň s vyslovením hodnocení předklá- daných důkazních prostředků, aniž by mu by- lo umožněno v průběhu daňové kontroly na pochybnosti správce daně reagovat a aniž by mu vůbec bylo sděleno, že správce daně ne- má za prokázané, že by se uvedené výdaje vztahovaly k příjmům z pronájmu podle $ 9 zákona o daních z příjmů, a že tedy, mají-li být jako výdaje uznány, musí být prokázána jejich souvislost s jinými dosaženými či očekávaný- mi kategoriemi příjmů (k pojmu očekávaných příjmů viz usnesení rozšířeného senátu Nej- vyššího správního soudu ze dne 21.
10. 2009, čj. 2 Afs 180/2006-64, č. 1984/2010 Sb. NSS). Ze správního spisu tak není vůbec zřej- mé, k čemu byl stěžovatel vyzýván a zda byl poučen o následcích spojených s neunese- ním důkazního břemene. Stěžovatel v této souvislosti jak v žalobě, tak v kasační stížnos- ti poukazoval na to, že blíže nespecifikovaný protokol o kontrole je zmatečný a porušuje zásadu součinnosti a zákonnosti. Krajský soud se však touto žalobní námitkou vůbec nezabýval. K tomu Nejvyšší správní soud po- znamenává, že žádný z protokolů o daňové kontrole není součástí správního spisu.
Roz- sudek krajského soudu je tak v části týkající se dodržení procesních povinností správce daně nepřezkoumatelný, neboť opomenutí přezkoumat jednu ze žalobních námitek způ- sobuje nepřezkoumatelnost rozhodnutí pro nedostatek důvodů (viz rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 18. 10. 2005, čj. 1 Afs 135/2004-73, č. 787/2006 Sb. NSS, dostupný na www.nssoud.cz). Není tedy seznatelné, zda správce daně, a posléze žalovaný, posuzo- vali pouze souvislost neuznaných výdajů S pronájmem či jejich věcnou a časovou sou- vislost s budoucím příjmem úpadce z prode- je majetku patřícího do konkurzní podstaty či případnou souvislost se samostatnou čin- ností stěžovatele (k samostatné ekonomické činnosti správce konkurzní podstaty viz roz- sudek Nejvyššího správního soudu ze dne 20.5.2009, čj.
7 Afs 98/2008-112, č. 1917/2009 Sb. NSS). K argumentaci krajského soudu k těmto výdajům v tom smyslu, že se jedná 337 2024 o výdaje ve smyslu $ 10 odst. 1 písm. b) záko- na o daních z příjmů a že si je stěžovatel mů- že uplatnit jako daňově uznatelné až ve zda- ňovacím období, ve kterém dosáhne příjmů z prodeje nemovitosti, Nejvyšší správní soud uvádí, že u výdajů vynaložených k zajištění řádného průběhu konkurzního řízení nelze bez analýzy jejich věcné a časové souvislosti s určitým zdaňovacím obdobím a priori do- spět k závěru, že je lze uplatnit až ve zdaňova- cím období, v němž je nemovitost zpeněže- na.
Naopak, jelikož jde o výdaje vynakládané za účelem dosažení budoucích příjmů z pro- deje nemovitostí, budou, stejně jako zásadně každý jiný výdaj, daňově uplatnitelné v obdo- bí, v němž byly vynaloženy. Aby však o tom mohlo být uvažováno v souvislosti s daňový- mi povinnostmi stěžovatele, je nutné, aby krajský soud nejprve vyřešil otázku, zda v pří- padě výdajů souvisejících s řádným průbě- hem konkurzu a prodejem nemovitosti se jedná o výdaje úpadce, anebo o výdaje stěžo- vatele související s jeho samostatnou činností správce konkurzní postaty.
Absence těchto úvah způsobuje nepřezkoumatelnost rozhod- nutí krajského soudu v části vypořádání se s žalobní námitkou nesprávného posouzení oprávněnosti výdajů. Nejvyšší správní soud již v rozsudku ze dne 14. 7. 2005, čj. 2 Afs 24/2005-44, č. 689/2005 Sb. NSS, uvedl, že: „Z odůvodnění musí vyplývat vztah mezi skutkovými zjištěními a úvahami při hod- nocení důkazů na straně jedné a právními závěry na straně druhé. Nepřezkoumatelné rozhodnutí nedává dostatečné záruky pro to, že nebylo vydáno v důsledku libovůle a způsobem porušujícím ústavně zaručené právo na spravedlivý proces.“ V souvislosti s neakceptací výdajů stěžo- vatel namítal, že pokud je správce daně neu- znal, měl odpovídajícím způsobem snížit pří- jmy z pronájmu.
Obdobnou otázkou se Nejvyšší správní soud zabýval již v rozsudku ze dne 16. 7. 2009, čj. 1 Afs 57/2009-83, www.nssoud.cz, z něhož vyplývá, že pokud daňový subjekt neunese důkazní břemeno podle $ 31 odst. 9 zákona o správě daní a po- platků ve vztahu k výdajům zahrnutým do zá- kladu daně, nelze považovat tyto výdaje za 338 prokázané, a proto nemohou být pro účely stanovení základu daně odečteny od příjmů. Z povinnosti správce daně přihlížet ke vše- mu, co v řízení vyšlo najevo ($ 2 odst. 3 cito- vaného zákona), nevyplývá, že by měl správce daně při stanovení základu daně krátit odpoví- dajícím způsobem výši zdanitelných příjmů.
V citovaném rozsudku Nejvyšší správní soud mimo jiné vyslovil, že: „Dle f 38g odst. 3 záko- na o daních z příjmů (zákon č. 586/1992 Sb., ve znění do 31. 12. 2000) je daňový subjekt povinen uvést v daňovém příznání všechny příjmy. Ke stanovení základu daně se od těchto příjmů odečtou výdaje na dosažení, zajištění a udržení příjmů ve výši prokáza- né daňovým subjektem (f 24 odst. I zákona o daních z příjmů). Předmětem sporu v da- ňovém řízení nebyla výše příjmů, ale výše prokázaných výdajů. Stěžovatel neunesl dů- kazní břemeno ohledně svých tvrzení vzta- hujících se k výdajům.
Neunesení důkazní- ho břemeno má za následek, že uplatněné výdaje nelze považovat za prokázané, a tu- díž je není možno odečíst od dosažených pří- jmů (srov. rozsudek Nejvyššího správní sou- du ze dne 22. 1. 2007, čj. 8 Afs 55/2005-74, www.nssoud.cz). Jedná se o důsledek proces- ního neúspěchu, který má dopad na stano- vení výše daňové povinnosti. Nejvyšší správ- ní soud samozřejmě chápe logiku věcí, kterou předestírá stěžovatel v kasační stíž- nosti (...] Žalovaný pouze dospěl ke správné- mu závěru, že se stěžovateli nepodařilo pro- kázat, že vynaložil výdaje takovým způsobem, jak tvrdil prostřednictvím předlo- žených účetních dokladů.
Skutečnost, že ža- lovaný neuznal stěžovatelem tvrzené výda- je, je pouze nepříznivým důsledkem závěrů důkazního řízení. Žalovaného netíží dle J 31 odst. 8 písm. c) daňového řádu důkazní břemeno v tom směru, že by bylo jeho povin- ností prokázat, že údaje o určitém účetním případu jsou v účetnictví zaznamenány v rozporu se skutečností, či dokonce jakým. způsobem obchody skutečně probíhaly. Bře- meno tvrzení a důkazní nese výlučně daňo- vý subjekt, správce daně prokazuje toliko důvodnost svých pochyb ohledně věrohod- nosti, úplnosti, průkaznosti čí správnosti účetnictví (víz rozsudek Nejvyššího správní- ho soudu ze dne 22.
10. 2008, čj. 9 Afs 30/2008-86, a rozsudek téhož soudu ze dne 12. 4. 2006, čj. 5 Afs 40/2005-72, oba www.ns- soud.cz). Uvedené rozložení břemene tvrzení a důkazního břemene nelze obcházet aplika- cí f 2 odst. 3 daňového řádu.“ Argumentace stěžovatele, že správce daně má odpovídajícím způsobem snížit příjmy, pokud neuzná někte- ré výdaje, tak není opodstatněná. Namítal-li stěžovatel v kasační stížnosti, že k pravomocnému vyměření daně došlo až po čtyřech a půl letech, namítal tak v podsta- tě prekluzi práva správce daně pravomocně doměřit daň za toto zdaňovací období.
Tuto námitku neuplatnil v žalobě, ač by bylo vzhle- dem k jím uváděnému uplynutí doby a odka- zu na judikaturu Nejvyššího správního soudu zcela racionální a v souladu se zásadou vigi- lantibus tura, aby tak učinil. Nejvyšší správní soud proto shledal stížní námitku tak, jak ji formuloval stěžovatel, nepřípustnou. Nejvyšší správní soud se dále zabýval otázkou prekluze z úřední povinnosti a s tím související otázkou přezkoumatelnosti roz- sudku krajského soudu, neboť byl vydán na počátku období podstatných judikatorních změn v nahlížení na přezkum této otázky správními soudy, a nemohl tak z nových ná- hledů na tuto problematiku ještě vycházet.
Poukázat lze zejména na nález Ústavního sou- du ze dne 26. 2. 2009, sp. zn.
I. ÚS 1169/07, www.nalus.usoud.cz a rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 2. 4. 2009, čj. 1 Afs 145/2008-135, č. 1851/2009 Sb. NSS). Z obou těchto rozhodnutí vyplývá, že k daňové pre- kluzi přihlížejí soudy ve správním soudnictví ex offo. Musí tedy zkoumat, zda nedošlo k prekluzi práva doměřit daň i bez námitky některého z účastníků řízení. Ústavní soud v citovaném nálezu obsáhle vyložil, z jakých důvodů soudům uvedená povinnost vzniká. Podle Ústavního soudu „argumenty, na nichž je závěr o nutnosti namítnout prekluzí práva na doměření daně postaven, se opíra- Jí výlučně o text soudního řádu správního, a přehlížejí širší souvislosti, plynoucí ze systémové povahy práva, jakož i východis- ka, na nichž je postavena dispoziční zásada.
[..) Institut prekluze využívají prakticky všechna odvětví právního řádu [..] Ze širo- kého zastoupení prekluze v různých práv- ních odvětvích vyplývají také samozřejmé obsahové rozdíly; přesto však vždy zůstávají určité znaky společné, bez nichž by již neby- lo možno o prekluzi vůbec hovořit. Mezi ně lze v prvé řadě počítat konstrukci prekluze, založenou na dvou právních skutečnostech: na uplynutí doby a na neuplatnění práva v této době. Důsledkem prekluze je dále vždy zánik samotného subjektivního práva.
Ko- nečně za společný rys prekluze lze považo- vat i to, že k ní má orgán veřejné moci při- hlížet z úřední povinnosti; tento požadavek Je logickým důsledkem závažnosti následků, které jsou s prekluzí spojeny. Účelem jakého- koliv procesu nikdy není ochrana neexistují- cích či fiktivních práv, a proto nelze preklu- dovanému právu poskytovat ochranu.“ Nejvyšší správní soud pak v citovaném roz- sudku uvedl, že: „Základním znakem preklu- ze totiž je, že její právní následky nastávají ex lege bez dalšího.
Jedním z těchto násled- ků pak je zánik subjektivního práva opráv- něného subjektu. Pokud by tedy soudy v jimi projednávaných věcech nepřihlížely k pre- kluzi práva vyměřit či doměřit daň jenom proto, že prekluze nebyla účastníky řádně namítnuta, pak by poskytovaly ochranu ne- existujícím právům [..| Právě uvedené nic- méně nelze chápat tak, že by soudy musely v každém svém rozhodnutí z oblasti finanč- ního práva explicitně zdůvodňoval, zda v dané věci došlo či nedošlo k prekluzi ve smyslu f 47 daňového řádu.
Pokud účastník řízení prekluzi nenamítal a soud poté, co se touto otázkou zabýval, dospěl k závěru, že k prekluzií nedošlo, není nutné, aby své úva- hy na dané téma v odůvodnění svého roz- hodnutí výslovně uváděl (obdobně ve vzta- hu k nicotností víz rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 4. 2004, čj. I Azs 12/2003-48, Sb. NSS 319/2004). Soud má po- vinnost vypořádat otázku prekluze tehdy, Je-li namítána, a v případě, že sám dospěje k závěru, že k prekluzi práva skutečně došlo.“ Krajský soud za situace, kdy žalobce pre- kluzi nenamítá, a poté, co se touto otázkou za- bývá ex offo a dospěje k závěru, že k prekluzi 339 2025 nedošlo, nemusí své úvahy týkající se preklu- ze v odůvodnění rozsudku výslovně uvádět.
Vzhledem k zásadním změnám týkajícím se posuzování otázky prekluze nelze však toto pravidlo aplikovat na rozsudky správních soudů nižších stupňů, které byty vydány za si- tuace, kdy Nejvyšší správní soud jednoznač- ně pravidlo přezkumu ex offo nevyslovil, právní názory nebyly ustáleny a nebyly sou- dům ani účastníkům řízení známy. Jakkoliv byl tedy postup krajského soudu v době, kdy napadený rozsudek vydal (listopad 2008), v souladu s tehdejší judikaturou (viz např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 17.
3. 2005, čj. 6 Afs 25/2003-64), nelze jej vzhledem k její změně nadále akceptovat a nelze ani dovodit, že se krajský soud otáz- kou prekluze zabýval a implicitně vyjádřil ne- gativní závěr. Nejvyšší správní soud proto do- spěl k závěru, že postup krajského soudu, kte- rý se prekluzí práva daň vyměřit či doměřit nezabýval, byl tedy z výše uvedených důvodů objektivně nezákonný (srov. např. rozsudek Nejvyššího © správního soudu ze dne 20. 8. 2009, čj. 7 Afs 64/2006-128). Nejvyšší správní soud však nemůže sám posoudit, zda v dané věci došlo k prekluzi práva daň domě- řit ve smyslu $ 47 zákona o správě daní a po- platků, protože pokud by se touto otázkou za- býval, aniž se s ní předtím vypořádal krajský soud, nahradil by tímto postupem závěry krajského soudu a vzal by účastníkům řízení možnost obrany proti takto formulovaným právním závěrům v opravném prostředku, a tím by nepřípustným způsobem zasáhl do jejich procesních práv.
2025 Daň z převodu nemovitostí: osvobození od daně k $ 20 odst. 6 písm. e) zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění zákona č. 322/1993 Sb. L. V případě, kdy je do základního kapitálu obchodní společnosti vkládán podnik či jeho část, stanoví se hodnota tohoto vkladu jako součet všech složek tvořících pod- nik či jeho část a odečet závazků na nich váznoucích. Tato výsledná suma pak před- stavuje hodnotu vkladu vkládaného do společnosti. Podnik je proto nutno chápat jako celek složený z jednotlivých částí majících stejný právní režim, a to iv případě, kdy jednou z těchto částí je nemovitost.
II. Pro osvobození dle $ 20 odst. 6 písm. e) zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, je proto rozhodná celková hodnota vkládaného podniku či části podniku, nikoliv hodnota jedné z jeho částí, tj. nemovi- tosti. Jestliže je tedy základní kapitál společnosti zvýšen o celou hodnotu vkladu (podniku) a jestliže je splněn časový test stanovený v citovaném ustanovení, je vklad podniku či jeho části od daně z převodu nemovitostí osvobozen.
JUDr. Ing. Pavel P. proti Finančnímu ředitelství v Hradci Králové o daň z příjmů, o ka-
osti, že k pravomocnému vyměření daně došlo až po čtyřech a půl letech, namítal tak v podstatě prekluzi práva správce daně pravomocně doměřit daň za toto zdaňovací období. Tuto námitku neuplatnil v žalobě, ač by bylo vzhledem k jím uváděnému uplynutí doby a odkazu na judikaturu Nejvyššího správního soudu zcela racionální a v souladu se zásadou vigilantibus iura, aby tak učinil. Nejvyšší správní soud proto shledal stížní námitku tak, jak ji formuloval stěžovatel nepřípustnou.
Nejvyšší správní soud se dále zabýval otázkou prekluze z úřední povinnosti a s tím související otázkou přezkoumatelností rozsudku krajského soudu, neboť byl vydán na počátku období podstatných judikatorních změn v nahlížení na přezkum této otázky správními soudy a nemohl tak z nových náhledů na tuto problematiku ještě vycházet. Poukázat lze zejména na nález Ústavního soudu ze dne 26. 2. 2009, sp. zn. I. ÚS 1169/07, www.nalus.usoud.cz a rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 2. 4. 2009, č. j. 1 Afs 145/2008 – 135, dostupný na www.nssoud.cz. Z obou těchto rozhodnutí vyplývá, že k daňové prekluzi přihlížejí soudy ve správním soudnictví ex offo. Musí tedy zkoumat, zda nedošlo k prekluzi práva doměřit daň i bez námitky některého z účastníků řízení. Ústavní soud v citovaném nálezu obsáhle vyložil, z jakých důvodů soudům uvedená povinnost vzniká. Podle Ústavního soudu „argumenty, na nichž je závěr o nutnosti namítnout prekluzi práva na doměření daně postaven, se opírají výlučně o text soudního řádu správního, a přehlížejí širší souvislosti, plynoucí ze systémové povahy práva, jakož i východiska, na nichž je postavena dispoziční zásada. (…) Institut prekluze využívají prakticky všechna odvětví právního řádu (…) Ze širokého zastoupení prekluze v různých právních odvětvích vyplývají také samozřejmé obsahové rozdíly; přesto však vždy zůstávají určité znaky společné, bez nichž by již nebylo možno o prekluzi vůbec hovořit. Mezi ně lze v prvé řadě počítat konstrukci prekluze, založenou na dvou právních skutečnostech: na uplynutí doby a na neuplatnění práva v této době. Důsledkem prekluze je dále vždy zánik samotného subjektivního práva. Konečně za společný rys prekluze lze považovat i to, že k ní má orgán veřejné moci přihlížet z úřední povinnosti; tento požadavek je logickým důsledkem závažnosti následků, které jsou s prekluzí spojeny. Účelem jakéhokoliv procesu nikdy není ochrana neexistujících či fiktivních práv, a proto nelze prekludovanému právu poskytovat ochranu.“ Nejvyšší správní soud pak v citovaném rozsudku uvedl, že “Základním znakem prekluze totiž je, že její právní následky nastávají ex lege bez dalšího. Jedním z těchto následků pak je zánik subjektivního práva oprávněného subjektu. Pokud by tedy soudy v jimi projednávaných věcech nepřihlížely k prekluzi práva vyměřit či doměřit daň jenom proto, že prekluze nebyla účastníky řádně namítnuta, pak by poskytovaly ochranu neexistujícím právům…Právě uvedené nicméně nelze chápat tak, že by soudy musely v každém svém rozhodnutí z oblasti finančního práva explicitně zdůvodňovat, zda v dané věci došlo či nedošlo k prekluzi ve smyslu § 47 daňového řádu. Pokud účastník řízení prekluzi nenamítal a soud poté, co se touto otázkou zabýval, dospěl k závěru, že k prekluzi nedošlo, není nutné, aby své úvahy na dané téma v odůvodnění svého rozhodnutí výslovně uváděl (obdobně ve vztahu k nicotnosti viz rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 4. 2004, č. j. 1 Azs 12/2003 - 48, Sb. NSS 319/2004). Soud má povinnost vypořádat otázku prekluze tehdy, je-li namítána, a v případě, že sám dospěje k závěru, že k prekluzi práva skutečně došlo.“
Krajský soud za situace, kdy žalobce prekluzi nenamítá a poté, co se touto otázkou zabývá ex offo a dospěje k závěru, že k prekluzi nedošlo, nemusí své úvahy týkající se prekluze v odůvodnění rozsudku výslovně uvádět. Vzhledem k zásadním změnám týkajícím se posuzování otázky prekluze nelze však toto pravidlo aplikovat na rozsudky správních soudů nižších stupňů, které byly vydány za situace, kdy Nejvyšší správní soud jednoznačně pravidlo přezkumu ex offo nevyslovil, právní názory nebyly ustáleny a nebyly soudům ani účastníkům řízení známy. Jakkoliv byl tedy postup krajského soudu v době, kdy napadený rozsudek vydal (listopad 2008), v souladu s tehdejší judikaturou (viz např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 17. 3. 2005, č. j. 6 Afs 25/2003 – 64), nelze jej vzhledem k její změně nadále akceptovat a nelze ani dovodit, že se krajský soud otázkou prekluze zabýval a implicitně vyjádřil negativní závěr. Nejvyšší správní soud proto dospěl k závěru, že postup krajského soudu, který se prekluzí práva daň vyměřit či doměřit nezabýval, byl tedy z výše uvedených důvodů objektivně nezákonný (srov. např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 20. 8. 2009, č. j. 7 Afs 64/2006 – 128, dostupný na www.nssoud.cz). Nejvyšší správní soud však nemůže sám posoudit, zda v dané věci došlo k prekluzi práva daň doměřit ve smyslu ust. § 47 zákona o správě daní a poplatků, protože pokud by se touto otázkou zabýval, aniž se s ní předtím vypořádal krajský soud, nahradil by tímto postupem závěry krajského soudu a vzal by účastníkům řízení možnost obrany proti takto formulovaným právním závěrům v opravném prostředku, a tím by nepřípustným způsobem zasáhl do jejich procesních práv.
Navrhoval-li stěžovatel, aby řízení o jeho kasačních stížnostech proti rozsudkům krajského soudu ze dne 24. 11. 2008, sp. zn. 31 Ca 155/2008 až 31 Ca 157/2008 byla spojena ke společnému projednání, Nejvyšší správní soud neshledal racionálním spojit tato řízení, zejména proto, že se týkají různých zdaňovacích období, v nichž je řešena ne zcela identická problematika.
Vzhledem k výše uvedeným důvodům Nejvyšší správní soud napadený rozsudek krajského soudu zrušil a věc vrátil tomuto soudu k dalšímu řízení (§ 110 odst. 1 s. ř. s.). Ve věci rozhodl v souladu s ust. § 109 odst. 1 s. ř. s., podle něhož rozhoduje Nejvyšší správní soud o kasační stížnosti zpravidla bez jednání, když neshledal důvody pro jeho nařízení. V dalším řízení je krajský soud vázán právním názorem, který je vysloven v tomto rozsudku (§ 110 odst. 3 s. ř. s.). O náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti rozhodne krajský soud v novém rozhodnutí (§ 110 odst. 2 s. ř. s.). P o u č e n í : Proti tomuto rozsudku n e j s o u opravné prostředky přípustné. V Brně dne 25. listopadu 2009
JUDr. Eliška Cihlářová
předsedkyně senátu